Под залогом подразумевают отношения между залогодержателем (он же — заимодавец, кредитор) и залогодатель (он же — должник, принципал, неплательщик), при которых заимодавец вправе при невыполнении должником долговых обязательств получить удовлетворение от цены залогового имущества (ГК РФ, ст. 329 и 334). Расскажем в статье, как осуществляется бухгалтерский учет залога, какие нюансы нужно знать бухгалтеру при составлении проводок.
Используется указанный способ, гарантирующий выполнение обязательств, при предоставлении кредитов и займов. Это акцессорное дополнительное обязательство в отношении основного. Заимодавцем (принципалом) может выступать любой гражданин либо юрлицо. При операциях с заемными средствами бухгалтерской службе следует придерживаться стандартов и требований, установленных ПБУ 15/01 и 19 /02. Читайте также статью: → “Учет финансовых вложений (ПБУ 19/02)».
Объектом залога могут стать денежные средства, ценные бумаги, вещи, имущественные права, кроме:
- изъятых из оборота имущественных объектов;
- требований в отношении кредитора, таких как алименты, компенсация нанесенного вреда и т. п.;
- других случаев, когда имущество не может быть объектом сделок, каким-либо образом передаваться другому лицу.
Залог движимого и недвижимого имущества подтверждается документальным оформлением договора в письменной форме. Подобный договор должен включать объект залога, его цену, сумму долга и сроки его загашения, а также определять, у какой из сторон должен находиться объект залога. Читайте также статью: → “Договор залога недвижимости: скачать образец».
Этот юридический документ закрепляет право заимодавца воспользоваться возможностью возместить непогашенный долг за счет залогового имущества. Объект залога может передаваться, если таковое прописано в соответствующем договоре. Если принципал может погасить задолженность, объект залога выставляют на продажу, а за счет вырученных денег загашают долг.
Бухгалтерия по залогу имущества и ценных бумаг
Владельцем имущества в любом случае до его продажи с открытых торгов является принципал. Залоговое имущество числится на тех же счетах принципала, что и раньше, но учет его осуществляется автономно, а в аналитическом учете фиксируется, что имущество является залоговым.
В бухгалтерии заимодавцем и неплательщиком используются счета:
- внебалансовый 008 «Гарантирование обязательств, платежей обретенные» — общие сведения о ходе обретенных гарантий (для заимодавца);
- внебалансовый 009 «Гарантирование обязательств, платежей выданные» — общие сведения о движении выданных гарантий (для принципала);
- 60 «Расчеты с неплательщиком» — получение права собственности на объект залога заимодавцем;
- 91 «Иные траты и прибыль» — для снятия. Читайте также статью: → “Счет 91. Учет прочих доходов и расходов. Проводки»;
- 97 «Траты последующих периодов» — операции по снятию.
Суммы счетов 008 и 009, снимаются (изымаются) постепенно по мере загашения залоговых долгов, а аналитический учет формируется по всем обретенным и выданным обеспечениям.
Банковская бухгалтерия отображает обретенное обеспечение по помещенным средствам при помощи ключевых внебалансовых счетов :
- 91311 «Взятые в обеспечение ценные бумаги»,
- 91414 «Обретенные гарантии, поручительства»,
- 91312 «Взятое в обеспечение имущество, помимо драгметаллов и ценных бумаг».
На счету 91312 может фиксироваться также залоговое право по имуществу, обретаемое неплательщиком впоследствии. Долг клиента при оплачивании кредитором гарантийного обязательства фиксируется на сч. 60315 (автономный лицевой счет):
ДТ 60315, КТ корреспондентский счет.
Обеспечение по выданным гарантиям отображается:
ДТ 99998, КТ 91315.
Учет обеспечения производится на основе банковского Положения № 302-П «О правилах ведения бухучета в кредитных организациях на российской территории».
Бухгалтерия залога товара и прочего имущества у неплательщика
Основные контировки, применяемые бухгалтерской службой для фиксации действий, связанных с залогом товара и прочего имущества:
- Для товаров и готовой продукции: ДТ 76, КТ 90 «Реализация», субсч. 90-1 «Выручка» — выручка в числе прибыли по обычной деятельности, ДТ 90, субсч. 90-2 «Себестоимость реализации» — списание (снятие) цены проданного товара (готовой продукции), сч. 44 «Траты на реализацию» — учет трат по продаже, далее снятие этих трат — ДТ 90, субсч. 90-2, сч. 009 — снятие цены предмета залога.
- Для прочего залоговогого имущества: ДТ 76, КТ 91, субсч. 91-1 «Иная прибыль» — цена реализации отнесена к прочим доходам, ДТ 91, субсч. 91-2, КТ 76 — удержание НДС организатором, ДТ 91, субсч. 91-2, КТ 76 — оплата услуг организатора (с вычетом НДС), сч. 009 — снятие цены предмета залога после его продажи.
При продаже с открытых торгов товаров либо готовой продукции организация относит полученную выручку к прибыли по обычной деятельности. Фиксация производится во время перехода права собственности на данный объект залога. При реализации прочего залогового имущества (материалов и т. д.) выручка причисляется к прочей прибыли на дату продажи.
Стандартные контировки, применяемые в бухгалтерии заимодавца и неплательщика по залогу
Залог как способ обеспечения выполнения залоговых обязательств отображается за балансом. В стандартной ситуации, когда неплательщик после заключения договора залога по его окончании в состоянии погасить свой долг, используются стандартные контировки.
Таким образом, задолженность принципала загашена, соответственно, залог снимается. При страховании объекта залога, заимодавцем используются следующие контировки:
- Должник компенсирует траты по страхованию: ДТ 76-1, КТ 51 — страховочные платежи, ДТ 76-5, КТ 76-1 — траты по страховке причисляют к расплатам с должником, ДТ 51, КТ 76-5 – компенсация трат по страховке от должника.
- Должник не компенсирует траты по страховке: ДТ 76-1, КТ 51 — страховочные платежи, ДТ 91-2, КТ 76-1 — страховка причислена к прочим тратам, ДТ 99, КТ 68/ПНО — отображение ПНО (траты на страховку * 20%).
Принципал отображает страховые траты в отношении объекта залога контировками: ДТ 76-1, КТ 51 — уплата страховки, ДТ 91-2, КТ 76-1 — причисление страховки к прочим тратам.
Налогообложение по залогу у заимодавца и неплательщика
Поскольку право собственности на имущество при его залоге остается за принципалом, то НДС в таких случаях не взимается. Не причисляется к тратам должника для налогообложения прибыли и стоимость залогового имущества. Траты по страховке объекта залога, производимые принципалом, причисляют к прочим затратам и учитывают при налогообложении доходов.
По этой же причине заимодавец не обязан исчислять НДС либо платить налог на прибыль при получении залогового имущества. Не учитываются для налогообложения прибыли заимодавца траты по необязательному страхованию этого имущества. Об этом же говорится и в ПБУ 18/02: траты по страхованию следует причислять к прочим тратам и не включать в налогообложение по доходам.
Не меняется в этом плане ситуация и после продажи объекта залога на открытых торгах. НДС при реализации не исчисляется. За счет полученной выручки загашается долг, который не признается доходом и не облагается налогом. По-иному обстоит дело при продаже объекта залога с открытых торгов у принципала. В этом случае организатор торгов считается налоговым агентом и должен уплатить НДС с реализации.
База налога — рыночная цена продаваемого объекта залога. НДС принимается к вычету принципалом, если залоговый объект продается по решению суда и имеется счет-фактура (инвойс). При продаже во внесудебном порядке должник исчисляет НДС, выписывает инвойс. Выручка от продажи — доход, который организация вправе снизить за счет трат, связанных с покупкой имущества и оплачиванием услуг организатора.
Пример 1. Бухгалтерия неплательщика при продаже залогового объекта на открытых торгах
Автомобиль, являющийся объектом залога, продан на открытых торгах по рыночной цене. Сообразно НК РФ, ст. 146, п.1 образуется объект налогообложения НДС. Операции по реализации залогового имущества, отображаются стандартными контировками.
Пример 2. Отображение операций по продаже ценных бумаг на открытых торгах у неплательщика
ООО «Строй» предоставило ООО «Дара» заем до 5 месяцев под 10% годовых. Был составлен договор, где ООО «Дара» обязалось загасить заем вместе с процентами. В качестве залога выступили ценные бумаги. По истечении срока ООО «Дара» залоговые обязательства не погасило. ООО «Строй» вправе получить удовлетворение от цены заложенных ценных бумаг, прибегая к помощи суда.
По судебному решению ценные бумаги были выставлены на открытые торги и проданы. Выручка превысила сумму задолженности ООО «Дара» вместе с процентами. В бухгалтерии ООО «Дара» все операции отображались стандартными контировками.
Продажа ценных бумаг не выступает объектом налогообложения НДС, посему в данном случае НДС не исчисляется (НК РФ, ст.149, п.2, пп.12).
Ответы на часто задаваемые вопросы про залог
Вопрос №1. Залоговое имущество может находиться у заимодавца. Какие налоговые обязательства могут появляться у неплательщика при переходе предмета залога?
Никаких. Процесс передачи объекта залога — это не реализация, право собственности при этом не передается. НДС, налог на доходы здесь не исчисляются.
Вопрос №2. Когда образуется право залога?
Когда залоговое имущество передается заимодавцу. Если договором залога предусматривается передача имущества заимодавцу, а в действительности этого не было, то залогового права у него не появляется. И это значит, что он будет не вправе обратить взыскание на имущество, если неплательщик не загасит долг.
Вопрос №3. В каких случаях с продаваемого залогового имущества не высчитывается НДС?
К числу залогового имущества, с которого при реализации НДС не взимается, относят: медицинские товары любого производителя соответственно одобренному Правительством РФ перечню, монеты из драгметалла, ценные бумаги, инструменты сделок, товары магазина дьюти-фри, уставную долю капитала, а также паевого кооперативного фонда.
Вопрос №4. Если при продаже объекта залога сумма выручки получилась больше долга неплательщика, что делают с оставшейся суммой?
Остаток отдают принципалу после того, как он загасит все долги, то есть после расплаты с заимодавцем (ГК РФ, ст. 350, п.5).
Вопрос №5. Когда НДС не взимается с продажи залогового имущества?
Если залоговое имущество является собственностью организации (физлица), которая не платит НДС.
Источник
В качестве обеспечения своих обязательств фирма может передать контрагенту любое имущество, оборот которого не ограничен и не запрещен: деньги, вещи, ценные бумаги, имущественные права. Тенгиз Бурсулая, ведущий аудитор ООО «МауэрГрупп», рассказал об учете операций по передаче имущества в залог и прекращению залога.
Залог является одним из способов обеспечения исполнения обязательств (п. 1 ст. 329 ГК РФ). Кредитор имеет право в случае неисполнения обязательств получить компенсацию в размере стоимости заложенного имущества, что следует из пункта 1 статьи 334 Гражданского кодекса. При этом предметом залога может быть любая собственность, в том числе имущественные права, за исключением тех, которые не могут быть взысканы в соответствии с законодательством (п. 1 ст. 336 ГК РФ).
Как и любой контракт, договор о залоге должен быть заключен в письменной форме. В документе нужно указать предмет залога и его оценку, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом. Согласно пунктам 1 и 2 статьи 339 Гражданского кодекса, в контракте должно также содержаться указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество.
Учет у залогодателя
Рассмотрим ситуацию, когда собственность залогодателя остается в его собственности и продолжает учитываться на балансе как актив. При этом в аналитическом учете, на котором числится соответствующий вид имущества, должна быть отражена информация о том, что эта собственность находится в залоге. Гарантии в обеспечение выполнения обязательств учитываются залогодателем по дебету забалансового счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». А сама стоимость имущества отражается в той сумме, по которой оно оценено сторонами в договоре.
Обратите внимание
Для налогообложения прибыли стоимость имущества, переданного в качестве залога, не включается в состав расходов залогодателя. Это следует из пункта 32 статьи 270 Налогового кодекса.
Изменение местонахождения имущества отражается в инвентарных карточках, записи в которых ведутся на основании акта приема-передачи предмета залога. При этом в бухгалтерском учете передача имущества в виде залога не признается расходами компании, так как не происходит уменьшения экономических выгод (п. 2 ПБУ 10/99). При погашении обязательства сумма обеспечения списывается со счета 009.
Когда залог прекращается, бухгалтер делает внутренние записи и закрывает субсчета, открытые для ведения обособленного учета такого имущества.
Что касается НДС, то в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом обложения налогом признается реализация товаров, т. е. передача прав собственности на территории РФ, в том числе реализация предметов залога. Поскольку при передаче имущества в залог право собственности на него не переходит и залогодатель продолжает оставаться собственником, то объекта обложения НДС не возникает.
Кстати, для целей налогообложения прибыли стоимость имущества, переданного в качестве залога, не включается в состав расходов залогодателя (п. 32 ст. 270 НК РФ).
Учет у залогодержателя
Полученное в залог имущество учитывается залогодержателем на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» по стоимости, согласованной сторонами договора о залоге. Если залогодержатель получает право собственности, то он принимает его к бухгалтерскому учету в качестве актива (товаров, материалов, основных средств и др.) по договорной стоимости. При прекращении залога в связи с выкупом или погашением обязательства стоимость обеспечения списывается со счета 008.
Стоит отметить, что имущество в залоге не влечет каких-либо последствий по исчислению и уплате НДС, так как право собственности, согласно пункту 2 статьи 335 ГК РФ, на предмет залога сохраняется за залогодателем. Кроме того, при расчете налога на прибыль стоимость имущества, полученного организацией в залог, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса, доходом не признается.
ПРИМЕР
Фирма-залогодержатель предоставила организации-залогодателю сумму в размере 5 млн руб. на период с 1 мая по 31 августа 2016 года под залог имущества. Плата за пользование деньгами начисляется, исходя из одного процента в месяц, и уплачивается ежемесячно.
Предметом залога являются материалы стоимостью 6 млн руб., которые передаются залогодержателю. В договоре о залоге эти материально-производственные запасы оценены в 5,5 млн руб.
31 августа 2016 года средства были возвращены. В этот же день залог прекращен в связи с исполнением заемщиком своих обязательств по договору займа.
В бухгалтерском учете заемщика необходимо произвести следующие записи:
1 мая 2016 года:
Дебет 51 «Расчетные счета»
Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
— 5 000 000 рублей – получен заем согласно договору;
Дебет 10 «Материалы», субсчет «Материалы, переданные в залог»
Кредит 10 «Материалы»
— 6 000 000 рублей – переданы в залог материалы;
Дебет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные»
— 5 500 000 рублей – отражена передача материалов в залог для обеспечения исполнения обязательства по договору займа.
31 мая и в конце каждого месяца до 31 августа 2016 года:
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»
Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Проценты по полученному займу»
— 50 000 рублей – начислены проценты за пользование займом (5 000 000 руб. × 1%);
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Проценты по полученному займу»
Кредит 51 «Расчетные счета»
— 50 000 руб. – уплачены проценты.
31 августа 2016 года:
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Кредит 51 «Расчетные счета»
— 5 000 000 рублей – отражен возврат займа;
Дебет 10 «Материалы»
Кредит 10 «Материалы», субсчет «Материалы, переданные в залог»
— 6 000 000 рублей – учтена стоимость материалов, возвращенных залогодержателем;
Кредит 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные»
— 5 500 000 рублей – списана сумма погашенного обязательства по договору залога.
В бухгалтерском учете заимодавца необходимо произвести следующие записи:
1 мая 2016 года:
Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы»
Кредит 51 «Расчетные счета»
— 5 000 000 рублей – предоставлены средства на основании договора займа;
Дебет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»
— 5 500 000 рублей – учтена за балансом стоимость материалов, полученных от должника в обеспечение обязательства по договору займа.
31 мая и в конце каждого месяца до 31 августа 2016 года:
Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы», субсчет «Проценты по предоставленному займу»
Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»
— 50 000 рублей – начислены проценты по предоставленному займу за месяц;
Дебет 51 «Расчетные счета»
Кредит 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы», субсчет «Проценты по предоставленному займу»
— 50 000 рублей – получены проценты по займу за месяц.
31 августа 2016 года:
Дебет 51 «Расчетные счета»
Кредит 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы»
— 5 000 000 рублей – возвращена должником сумма займа;
Кредит 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»
— 5 500 000 рублей – списана сумма обеспечения с забалансового учета.
электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ
Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
6 выпусков издания доступно подписичкам бератора бесплатно.
Получить издание
Источник
