- Главная
- Консультация эксперта
- Бухгалтерский учет
- Бухгалтерское законодательство
10720 декабря 2018
Что считать ошибкой в бухучете и бухгалтерской отчетности? В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию? Как быть, если затраты затрагивают финансовый результат? Ответ в статье.
Вопрос: У компании с 2009 года заключен договор займа. Руководство 2-х компаний приняло решение уменьшить размер процентов и распространить данное условие на периоды с 2009 г. Что грозит организации в данном случае? Нужно ли пересчитывать итоги и с какого момента? Необходимо ли пересдавать бух. и налоговую отчетность и с какого периода? И как это отразится в бух отчете (на какую дату делать проводки и какие)?
Ответ: В данном случае, указание в допсоглашении условия о том, что его положения распространяется на правоотношения, возникшие с момента заключения основного договора займа, то это правомерно на основании п. 2 ст.425 ГК РФ.
В бухгалтерском учете решение об уменьшении размера процентов, распространенное на отношения, возникшие до его подписания, следует рассматривать как новую информацию. Следовательно, уменьшение процентной ставки следует отразить как новую хозяйственную операцию:
Дебет 66 (67) Кредит 91-1
В результате данной записи получается, что заемщик отразил в составе внереализационных расходов сумму процентов по займу по повышенной ставке. Следовательно, расходы в прошлых годах были завышены. Корректировка бухгалтерских записей прошлых лет не производится. Разница между суммой учтенных процентов и процентов, рассчитанных исходя из пониженной ставки, включается в состав внереализационных доходов.
Бухгалтерскую отчетность пересдавать не нужно. Законодательством это не предусмотрено. Разница между суммой процентов включается во внереализационные доходы текущего года.
В налоговом учете уменьшение суммы процентов «задним числом» признается искажением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль прошлых налоговых периодов. Вследствие данного искажения, налоговая база по налогу на прибыль за прошлые годы оказалась заниженной, а налог на прибыль – недоплаченным.
В связи с этим, организация обязана представить уточненные налоговые декларации за прошлые налоговые и отчетные периоды, а также доплатить налог на прибыль, а также пени.
Как отмечено в Письме Минфина России от 09.02.2018 № 03-03-06/1/7833, изменения показателей доходов или расходов, возникшие в связи с изменением цены ранее оказанных услуг, учитываются в порядке, предусмотренном статьей 54 НК РФ, так как в результате данных изменений происходит искажение налоговой базы по налогу на прибыль за прошлый отчетный (налоговый) период.
Подробнее об этом в рекомендациях Системы Главбух:
https://vip.1gl.ru/#/document/189/356043/bssPhr2/
https://vip.1gl.ru/#/document/11/17768/
https://vip.1gl.ru/#/document/99/556500572/
Обоснование
Допсоглашение, принятое задним числом, – аргумент за списание расходов
В самом допсоглашении записано: документ распространяется на правоотношения, возникшие с момента заключения основного договора займа. Ставка возросла задним числом, но это правомерно, поскольку соответствует пункту 2 статьи 425 ГК РФ. По нему стороны вправе установить, что условия контракта применяются к отношениям, возникшим до его подписания.
Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности
Выявленные в бухучете ошибки и их последствия нужно исправить (п. 4 ПБУ 22/2010). Порядок исправления ошибок в бухучете и отчетности зависит от вида допущенной ошибки, а также от того, в каком периоде ее совершили и обнаружили.
Что считать ошибкой
Что считать ошибкой в бухучете и бухгалтерской отчетности
Ошибкой признают неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухучете и отчетности. Так же оценивают ситуацию, когда операции вовсе не были зафиксированы в учете. Проще говоря, если вы по своей вине сделали неверные проводки или вовсе не отразили операцию, неправильно заполнили отчетность – это ошибка. На это указано в пункте 2 ПБУ 22/2010.
Но в этом же пункте ПБУ есть важная оговорка. Неточности и пропуски при отражении хозяйственных операций, выявленные при получении новой информации, ошибкой не являются. Например, если контрагент известит вас о том, что ранее предоставил вам первичку с неверными данными, а операцию вы уже отразили в учете, ошибкой это не признают. Ведь вашей вины в этом не было. Если в результате новой информации возникает факт хозяйственной жизни, отразите его в учете как новую операцию, а не ошибку.
Организация с опозданием получила документы
Как поступить, если первичный документ на расходы датирован 2017 годом, а поступил в 2018 году?
Если документ поступил до даты утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2017 год, расходы отразите в 2017 году. В бухучете сделайте запись 31 декабря 2017 года:
Дебет 20 (44, 91-2…) Кредит 60 (76…)
– отражены расходы текущего периода.
Если документ поступил после даты утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2017 год, операцию отразите в 2018 году. Отражение расходов в более позднем периоде из-за задержки контрагентом документов ошибкой не считается.
Когда затраты затрагивают финансовый результат, включите их в состав прочих расходов. В учете сделайте запись:
Дебет 91-2 Кредит 60 (76…)
– отражены убытки прошлых периодов.
Если затраты не затрагивают финансовый результат, отразите их в учете как если бы документ получили своевременно:
Дебет 20 (08…) Кредит 60 (76…)
– отражены расходы прошлых периодов.
Это следует из Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, Рекомендаций Р 62/2015-КпР, ПБУ 22/2010.
В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию
Из-за ошибки занизили налоговую базу
Когда обязательно подать уточненную налоговую декларацию
Если в ранее сданной отчетности вы нашли ошибки или искажения, из-за которых занизили налоговую базу и недоплатили налог, обязательно сдайте уточненную налоговую декларацию. Но есть еще одно условие. Подавать уточненку нужно, если период, в котором была неточность, известен.
Если не ясно, когда именно возникла ошибка, уточненка не требуется. В этом случае пересчитать налоговую базу и сумму налога нужно в том периоде, в котором обнаружили недочет. Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 81 и пункта 1 статьи 54 НК. Однако применять эти нормы нужно с учетом некоторых особенностей.
Подавать уточненные декларации обязаны как налогоплательщики, так и налоговые агенты. Последние формируют уточненные расчеты только по тем налогоплательщикам, в отношении которых обнаружены ошибки. Об этом сказано в пункте 6 статьи 81 НК. Например, уточненный налоговый расчет о доходах, выплаченных иностранным организациям, нужно подавать лишь по тем налогоплательщикам, чьи данные в первоначальном расчете неверны.
Внимание: подайте уточненку, даже если занизили налоговую базу не из-за ошибки, а из-за других событий
Налоговые инспекторы требуют подавать уточненки, даже если искажение налоговой базы связано не с ошибками, а с изменениями показателей доходов или расходов. Предположим, стороны сделки задним числом уменьшили цену реализованных товаров, выполненных работ или оказанных услуг. В этом случае у покупателя уменьшаются расходы. Это изменение может быть причиной занижения налоговой базы за предыдущий отчетный или налоговый период. Исправляйте такие искажения так же, как и ошибки – подачей уточненки по правилам статьи 54 НК. Разъяснения об этом есть в письме Минфина от 09.02.2018 № 03-03-06/1/7833.
Письмо Минфина России от 09.02.2018 № 03-03-06/1/7833
«О порядке перерасчета налоговой базы по НДС»
Одновременно сообщаем, что пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Учитывая изложенное, изменения показателей доходов или расходов, возникшие в связи с изменением цены ранее реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), учитываются в порядке, предусмотренном статьей 54 Кодекса, поскольку в результате таких изменений происходит искажение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за прошлый отчетный (налоговый) период.
Отвечает Александр Сорокин,
заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России
«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в рекомендации».
Из рекомендации Нужно ли применять ККТ при выдаче, получении и возврате займа
- Скачайте формы по теме:
- счетов 07, 08, 11
- счетов 80, 81, 83
- счетов 82, 85, 86, 87, 88, 89, 96
- счетов 40, 41, 43, 45, 46, 62
- счетов 02, 05, 10, 12, 13, 20, 25, 26, 28, 29, 31, 65, 69, 70, 84
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
Вопрос: В соответствии с договором среднесрочного кредитования организация получает кредиты в рамках открываемых кредитных линий. При этом условиями договора процентные ставки за пользование текущими кредитами определяются в уведомлении, оформляемом на каждый выдаваемый в рамках договора кредит, где указываются лимит задолженности по данной кредитной линии, период и процентная ставка за пользование этим кредитом. Кредит может предоставляться частями в течение предусмотренного времени, а процентные ставки в уведомлениях могут различаться. Сопоставимые кредиты у организации отсутствуют. Какую ставку рефинансирования ЦБ РФ для целей исчисления налога на прибыль следует применять в данном случае?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 17 марта 2009 г. N 03-03-06/1/154
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и сообщает.
Согласно ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:
в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, — ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
в отношении прочих долговых обязательств — ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Таким образом, налогоплательщик должен исходить из условий кредитного договора.
Если в соответствии с условиями кредитного договора процентная ставка не изменяется в течение всего срока его действия (независимо от периодичности получения денежных средств), то в этом случае для учета суммы расхода в виде процентов по кредиту принимается ставка рефинансирования, действовавшая на дату привлечения денежных средств.
В случае если договор содержит условие об изменении процентной ставки, то тогда применяется ставка рефинансирования, действовавшая на дату признания расходов в виде процентов.
Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 Кодекса.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
17.03.2009
Добавлено немного позже:
КОММЕНТАРИЙ
К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ
ОТ 04.12.2008 N 03-03-09/162
При расчете процентов по кредиту, выдаваемому частями, которые учитываются в качестве расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, необходимо исходить из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату получения каждой части кредита.
В комментируемом Письме специалистов финансового министерства даны разъяснения по следующим вопросам:
— какая дата будет являться датой признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам в случае, если кредитный договор содержит условие о возможности изменения процентной ставки;
— на какую дату берется ставка рефинансирования для целей признания расходов по долговым обязательствам в случае, если кредитный договор не содержит условие о возможности изменения процентной ставки и выдача кредита происходит частями, попадающими на разные отчетные периоды.
Дата признания расходов
Отвечая на первый вопрос организации, можно отметить следующее:
— дата признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам зависит от того, по какому методу налогоплательщик определяет свои доходы и расходы.
Кассовый метод определения расходов в виде процентов по долговым обязательствам регулируется пп. 1 п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ:
— проценты за пользование заемными средствами учитываются в составе внереализационных расходов в момент погашения задолженности.
При методе начисления вышеуказанные расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся в соответствии с условиями заключенного договора займа. При этом если срок действия договора займа составляет более одного отчетного периода, расход по этому договору признается на конец каждого отчетного периода независимо от даты фактической оплаты процентов заемщиком (п. 8 ст. 272 НК РФ). Кроме того, следует отметить, что у налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления, проценты по кредиту отражаются в качестве расходов в налоговом учете ежемесячно вне зависимости от даты выплаты денежных средств заимодавцу (п. 4 ст. 328 НК РФ).
Ставка рефинансирования
В целях налогообложения прибыли под ставкой рефинансирования Центрального банка РФ понимается (ст. 269 НК РФ):
— в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
— в отношении прочих долговых обязательств — ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
В обсуждаемом нами случае выдача кредита происходит частями, попадающими на разные отчетные периоды, а кредитный договор не содержит условия о возможности изменения процентной ставки. Следовательно, при расчете процентов, учитываемых в качестве расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, мы будем исходить из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату получения каждой части кредита. Подобный вывод сделан в Письме Минфина России от 03.12.2008 N 03-03-06/1/664.
Размер процентов по долговым обязательствам,
признаваемых расходом
Налоговое законодательство устанавливает предельный размер процентов, который налогоплательщик вправе учитывать при исчислении налога. Указанные ограничения установлены п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ. Однако Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ приостановил действие вышеупомянутой статьи с 1 сентября 2008 г. до 31 декабря 2009 г. На данный период установлено, что при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается:
— равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, — при оформлении долгового обязательства в рублях;
— равной 22 процентам — по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Пример. Организация получила 1 октября 2008 г. банковский кредит в размере 100 000 руб. под 23% годовых сроком на 12 месяцев, по условиям займа процентная ставка не меняется в течение всего времени действия договора. Ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату привлечения заемных средств составила 11 процентов.
Предельная ставка, по которой могут быть рассчитаны проценты в целях налогообложения, будет равна 16,5% — 11% (ставка рефинансирования) x 1,5.
Фактическая ставка будет больше предельной — 23% > 16,5%. Следовательно, расчет суммы процентов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, мы будем рассчитывать исходя из предельной ставки.
Таким образом, на 31 декабря в налоговом учете начисляются расходы за три месяца в размере 4125 руб. (100 000 руб. x 16,5% / 12 мес. x 3 мес.) или в размере 1375 руб. (если отчетным периодом по налогу на прибыль для организации считается месяц).
Подписано в печать
03.02.2009
Добавлено немного позже:
«Изменчивая» ставка ЦБ РФ
В том же п. 1 ст. 269 НК РФ сказано, что под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается:
— в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, — ставка, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
— в отношении прочих долговых обязательств — ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Это означает, что в целях налогообложения прибыли важно знать, имеется ли в договоре пункт, предоставляющий кредитору право изменить ставку за пользование кредитом (займом). По мнению Минфина, не имеет значения, изменялась фактически процентная ставка по договору или нет. Иными словами, чиновники считают определяющим само наличие в договоре условия о возможности изменения размера платы за пользование денежными средствами. В частности, такая позиция представлена в Письмах:
— от 11.08.2008 N 03-03-06/1/453 (кредитный договор содержит условие о возможном изменении процентной ставки в течение срока кредитования. Таким образом, несмотря на отсутствие письменного уведомления банка об изменении размера процентной ставки, при исчислении расходов в виде процентов применяется ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в виде процентов);
— от 27.09.2007 N 03-03-06/1/701 (учитывая, что договор займа содержит условие об изменении процентной ставки (хотя фактически в течение срока договора она не менялась), расходы в виде процентов по договору займа в этом случае исчисляются исходя из ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату их признания);
— от 27.08.2007 N 03-03-06/1/603; и др.
Вместе с тем некоторые суды высказывают иную точку зрения. Например, в Постановлении ФАС СЗО от 15.05.2008 N А05-6693/2007 <6> отмечено, что обществом заключены кредитные договоры, условиями которых предусмотрено право банка изменять процентную ставку по кредиту в связи с изменением ставки рефинансирования ЦБ РФ, однако фактически процентные ставки по кредитам не изменялись в течение всего срока действия кредитных договоров (данный факт налоговым органом не оспаривался). Арбитры, проанализировав ст. ст. 269, 272 и 328 НК РФ, сделали вывод, что Кодекс не содержит нормы, обязывающей налогоплательщика применять в спорном случае ставку рефинансирования Банка России, действовавшую на дату списания процентов, а не на дату заключения договоров.
———————————
<6> Определением от 19.09.2008 N 16643/07 ВАС отказал в передаче данного дела в свой Президиум для пересмотра в порядке надзора.
Источник