- Главная
- Консультация эксперта
- Расчеты
- Займы и кредиты
71215 декабря 2014
Новацию обязательства по договору оформите письменно в виде двустороннего документа (или документов, исходящих от каждой из сторон). Форма документа, который подтвердит соглашение о новации, законодательством не установлена. Поэтому составьте его в произвольной форме. Например, в виде договора или соглашения. В нем укажите:
Это позволит подтвердить связь между первичным и новым обязательством, а также определить все существенные условия, с которыми законодательство связывает возникновение новой задолженности.
В такой ситуации сумма аванса покупателю не возвращается, а следовательно, нормы абзаца 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ не применяются. Принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет с полученного аванса, продавец, ставший заемщиком, не вправе. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 1 апреля 2014 г. № 03-07-РЗ/14444.
В бухгалтерском учете оформляются следующие записи: Дебет 62 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по основному долгу»
– новирована задолженность перед контрагентом в заем.
По процентным займам ежемесячно начисляйте проценты:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»
– начислены проценты по полученному займу.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как начислить НДС с аванса в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг)
Если товары (работы, услуги), в счет оплаты которых был получен аванс, не отгружаются, то основанием для вычета НДС, начисленного с аванса, является возврат предоплаты покупателю (заказчику). Таково общее правило. Оно предусмотрено абзацем 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ.
Однако в некоторых случаях к возврату аванса приравнивается его зачет. Зачет аванса тоже позволяет продавцу (исполнителю) принять к вычету НДС, ранее уплаченный в бюджет с этой суммы. К таким случаям относятся:
– взаимный зачет авансов, перечисленных контрагентами друг другу (письмо Минфина России от 22 июня 2010 г. № 03-07-11/262);
– зачет продавцом (исполнителем) аванса, полученного по одному договору, в счет погашения задолженности покупателя (заказчика) по другому договору (письма Минфина России от 11 сентября 2012 г. № 03-07-08/268, от 12 ноября 2012 г. № 03-07-11/482).
В первом случае продавцы (исполнители), получившие предоплату, вправе воспользоваться вычетом на дату отражения зачета в бухучете, но не позже чем через год после составления акта о зачете взаимных требований. Это следует из положений пункта 4 статьи 172 Налогового кодекса. При этом покупатели (заказчики), перечислившие аванс (частичную оплату), обязаны восстановить НДС, принятый ими к вычету в соответствии с пунктом 12 статьи 171 Налогового кодекса РФ (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Во втором случае право на вычет у продавца (исполнителя) возникает при условии, что товары (работы, услуги) по другому договору фактически реализованы (письма Минфина России от 1 апреля 2014 г. № 03-07-РЗ/14444, от 12 ноября 2012 г. № 03-07-11/482, от 29 августа 2012 г. № 03-07-11/337). Воспользоваться вычетом тоже можно на дату отражения зачета в бухучете, но не позже чем через год после составления акта о зачете взаимных требований (п. 4 ст. 172 НК РФ).
Стороны могут заключить между собой соглашение о новации, в результате которой обязательства по поставке предварительно оплаченной продукции «превращаются» в заемные обязательства. То есть полученный аванс становится займом. В такой ситуации сумма аванса покупателю не возвращается, а следовательно, нормы абзаца 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ не применяются. Принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет с полученного аванса, продавец, ставший заемщиком, не вправе. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 1 апреля 2014 г. № 03-07-РЗ/14444.
Ольга Цибизова,
начальник отдела косвенных налогов департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
2. Рекомендация: Как оформить и отразить новацию в бухучете
Документальное оформление
Новацию обязательства по договору оформите письменно в виде двустороннего документа (или документов, исходящих от каждой из сторон). Новация не может быть произведена в одностороннем порядке или на основании решения суда. Это следует из пункта 1 статьи 452 Гражданского кодекса РФ.
Форма документа, который подтвердит соглашение о новации, законодательством не установлена. Поэтому составьте его в произвольной форме. Например, в виде договора или соглашения. В нем укажите:
- какое первичное обязательство и в каком размере новируется (погашается);
- какое новое обязательство и в каком размере возникает.
- какое первичное обязательство и в каком размере новируется (погашается);
- какое новое обязательство и в каком размере возникает.
Это позволит подтвердить связь между первичным и новым обязательством, а также определить все существенные условия, с которыми законодательство связывает возникновение новой задолженности.
Такой порядок следует из пункта 1 статьи 414, пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса РФ и пунктов 2 и 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21 декабря 2005 г. № 103.
Оформленный сторонами договор послужит основанием для отражения операции новации в бухучете (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Ситуация: можно ли подтвердить новацию обязательства деловой перепиской с контрагентом (например, письмами, в которых одна сторона предлагает новировать обязательство, а другая принимает это предложение)
Да, можно.
Договор (соглашение) о новации может быть составлен как в виде одного документа, подписанного обеими сторонами, так и в виде отдельных документов, исходящих от каждой из сторон (п. 1 ст. 414, п. 1 ст. 452 и ст. 434 ГК РФ).
При этом в документе (документах) о новации должно быть четко указано:
- какое первичное обязательство и в каком размере новируется (погашается);
- какое новое обязательство и в каком размере возникает.
То есть стороны должны доказать связь между первичным и новым обязательством, а также определить все существенные условия, с которыми законодательство связывает возникновение новой задолженности.*
Такой порядок следует из пункта 1 статьи 414, пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса РФ и пунктов 2 и 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21 декабря 2005 г. № 103.
Таким образом, если из деловой переписки с контрагентом определенно следует, что стороны заменили одно обязательство другим, то договор новации в виде единого двустороннего документа можно не заключать. В данном случае считается, что соглашение достигнуто путем направления одной стороной предложения (оферты) заключить договор и принятия его другой стороной (акцепт). Это следует из пункта 2 статьи 432 ГК РФ.
Заключение договора новации подтвердят документы почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи (п. 2 ст. 434 ГК РФ).
Задолженность новирована в заемное обязательство
Практически любую задолженность по гражданско-правовому договору можно новировать в заемное обязательство (п. 1 ст. 414 и п. 1 ст. 818 ГК РФ). При этом должник становится заемщиком, а кредитор – заимодавцем (п. 1 ст. 807 ГК РФ).
Например, новировать можно не оплаченную покупателем (заказчиком) задолженность по товарам (работам, услугам). При этом поставщик (исполнитель) становится заимодавцем, а покупатель (заказчик) – заемщиком. После заключения договора новации обязанность по оплате товара (работ, услуг) считайте исполненной.
Также можно новировать в заем обязательство поставщика (исполнителя) поставить товар (услугу, работу) в счет полученного аванса. При этом покупатель (заказчик) становится заимодавцем, а поставщик (исполнитель) – заемщиком. После заключения договора новации обязательство по возврату аванса покупателю считается исполненным.
Если вместе с основным долгом новируется и дополнительное обязательство (например, неустойка за неисполнение обязательства по договору), это также нужно отразить в бухучете.
В учете должника первоначальное обязательство (как основное, так и дополнительное) нужно перевести со счета, на котором учитывается кредиторская задолженность перед контрагентом (например, со счетов 60, 62 и 76), на счет:
- 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» если заем оформлен на срок менее одного года;
- 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» если заем оформлен на срок более одного года.
Такой порядок следует из пункта 2 ПБУ 15/2008 и Инструкции к плану счетов (счета 66 и 67).
Если первичное обязательство новировано в процентный заем, к счету 66 (67) откройте два субсчета. Например, счет 66 субсчет «Расчеты по основному долгу» и счет 66 субсчет «Расчеты по процентам». Это связано с тем, что суммы процентов нужно учесть обособленно, в составе прочих расходов организации (п. 4 ПБУ 15/2008).
При заключении договора новации в учете сделайте проводку:
Дебет 60 (62, 76) Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по основному долгу»
– новирована задолженность перед контрагентом в заем.
По процентным займам ежемесячно начисляйте проценты:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»
– начислены проценты по полученному займу.
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 66, 67 и 91-2).
Подробнее об оформлении и учете полученного займа и процентов по нему см.:
- Как оформить получение займа (кредита);
- Как отразить в бухучете операции по получению займа (кредита);
- Как рассчитать проценты по полученному займу (кредиту).
Пример отражения в бухучете организации (должника) новации обязательства по оплате приобретенных товаров в обязательство по возврату займа
13 мая ООО «Торговая фирма «Гермес»» отгрузило в адрес ЗАО «Альфа» партию товара стоимостью 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). Согласно договору поставки «Альфа» должна оплатить товар в течение 5 дней со дня отгрузки (т. е. до 18 мая включительно).
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие записи.
13 мая:
Дебет 41 Кредит 60
– 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – оприходованы приобретенные товары;
Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – отражен входной НДС по приобретенным товарам;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 18 000 руб. – принят к вычету входной НДС по приобретенным товарам.
«Альфа» не исполнила обязательство по оплате товара своевременно, в связи с чем по условиям договора должна уплатить неустойку. Ее размер составляет 0,07% от суммы задолженности за каждый день просрочки.
15 июня сторонами было заключено соглашение о новации обязательства по оплате товара в обязательство по возврату займа. Обязанность «Альфы» уплатить неустойку за период с 19 мая по 15 июня (28 дн.) в договоре новации была сохранена (т. е. дополнительное обязательство не новировано). «Альфа» оплатила ее в тот же день.
Проценты по займу определены в размере 10% годовых. Вернуть краткосрочный заем «Альфа» должна 15 сентября.
Бухгалтер «Альфы» отразил эти операции в учете так.
15 июня:
Дебет 91-2 Кредит 76-2
– 2313 руб. (118 000 руб. ? 0,07% ? 28 дн.) – признана претензия контрагента на сумму неустойки за просрочку оплаты товаров;
Дебет 76-2 Кредит 51
– 2313 руб. – оплачена неустойка контрагенту;
Дебет 60 Кредит 66 субсчет «Расчеты по основному долгу»
– 118 000 руб. – новирована задолженность перед контрагентом в краткосрочный заем.
30 июня:
Дебет 91-2 Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»
– 485 руб. (118 000 руб. ? 10% : 365 дн. ? 15 дн.) – начислены проценты по полученному займу.
Проценты по займу бухгалтер «Альфы» начисляет ежемесячно до момента погашения заемного обязательства.
Олег Хороший
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
16.12.2014 г.
С уважением,
Надежда Полякова, эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Сергеем Гранаткиным,
ведущим экспертом БСС «Система Главбух».
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
Весьма часто финансирование деятельности юридического лица происходит не посредством корпоративных процедур внесения имущества в уставной капитал или взноса в имущество компании, а посредством выдачи учредителем (или другим аффилированным лицом) займов и нередко такое финансирование становится чуть ли не единственным источником существования для такой компании.
Тем самым бенефициары компании убивают сразу двух зайцев: во-первых, вместо дивидендов, получение которых зависит от наличия у общества прибыли, получают фиксированный доход в виде процентов по займу, а, во-вторых, формируют дружественную кредиторскую задолженность на случай банкротства.
Как результат, должник, несмотря на отрицательные чистые активы, продолжает свою деятельность, но при этом может быть сброшен в банкротство в любой момент, например, при необходимости очищения должника от долгов перед независимыми кредиторами.
Думаю, почти каждый, кто работает в сфере банкротства, хотя бы раз сталкивался с использованием такой схемы бенефициарами должника, желающим получить контроль над процедурой за счет требований из корпоративных займов.
Концом для этой схемы должно было стать принятие ВС РФ Определений от 06.07.2017 № 308-ЭС17-1556 (1) по делу № А32-19056/2014, от 21.02.2018 N 310-ЭС17-17994(1,2) по делу N А68-10446/2015, в которых сформулирована позиция, согласно которой займ, выданный должнику аффилированным лицом, может быть признан притворной сделкой, прикрывающей корпоративные отношения между ним и аффилированным лицом, если его выдача обусловлена его участием в капитале должника.
То есть, ВС РФ посчитал, неважно, каким образом оформлены отношения между должником и его учредителем – займом или посредством корпоративных процедур, если по своей природе они являются корпоративными, то требования из них не подлежат удовлетворению в деле о банкротстве должника.
В то же время, в указанных делах шла речь о финансировании деятельности должника посредством выдачи займов его учредителями.
Возникает вопрос, ограничивается ли сфера применения данной позиции только случаем, когда займодавцем выступает учредитель должника, или же она применима и к случаям, когда займ выдан любым аффилированным с должником лицом?
Здравый смысл подсказывает, что поддержки заслуживает второй подход, поскольку иначе недобросовестный учредитель может легко избежать признания займом притворными сделками, спрятавшись за ширму юридического лица, формально учредителем должника не являющегося, что, очевидно, сводит на нет все усилия ВС РФ по борьбе с данной схемой.
Поэтому, не может не радовать, что именно такой, расширительный подход, получил поддержку в практике арбитражных судов округов, которые признают займы, выданные не только учредителем должника, но и другими его аффилированными лицами, притворными сделками, прикрывающими внутрикорпоративные отношения между должником и его бенефициарами.
Кроме того, анализ этой практики позволяет понять, какие обстоятельства служат для судов индикаторами корпоративной природы займа. В качестве таковых суды рассматривают:
(1) отсутствие у должника достаточных средств для ведения собственной деятельности (т.н. недокапитализация);
(2) выдача займа при наличии у должника признаков недостаточности имущества или неплатежеспособности;
(3) нерыночный размер процента по договору как в сторону завышения, так и в сторону занижения;
(4) выдача займа до востребования (сроки возврата займа постоянно продлеваются или срок возврата наступил, но кредитор не предпринимает попыток добиться его возврата);
(5) выдача займа на значительную сумму в отсутствие обеспечения и минимальном наборе прав и обязанностей, оговоренных в договоре займа.
Таким образом, суды кассационной инстанции со ссылкой на правовые позиции, сформулированные в Определениях, переквалифицируют заемные отношения между должником и аффилированным с ним лицом во внутрикорпоративные, вне зависимости от того, является ли формально займодавец участником должника или нет. При этом в судебной практике оформился ряд критериев, по которым суды относят их к корпоративным, в чем Вы сами можете легко убедиться, ознакомившись с данной подборкой.
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29.11.2017 N Ф04-5262/2017 по делу N А46-17230/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, предоставленный «сестринской» компанией должника (заемщик и займодавец имели общих участников, владевших в обоих обществах более 50 % долей).
К таким выводам суд пришел в связи с тем, что займ (1) был, фактически, беспроцентным, (2) был выдан до востребования (срок возврата наступил, но кредитор не предпринимал до банкротства попыток добиться его возврата), (3) у должника с момента учреждения недоставало средств для ведения самостоятельной деятельности (нельзя не отметить, что американские суды также рассматривают данное обстоятельство как признак корпоративной природы займа и основание для понижения по отношению к требованиям независимых кредиторов (см. Mobile Steel Company Benjamin v. Y Diamond)).
Что любопытно, в данном деле суд не отказал во включении требований из договора займа, а лишь понизил очередность требования, указав, что они подлежат удовлетворению после удовлетворения всех требований независимых кредиторов, включенных в реестр кредиторов, а также учтенных за реестром.
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.05.2018 N Ф04-1155/2018 по делу N А75-3194/2017. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, предоставленный «сестринской» компанией должника (100 % участник займодавца являлся также 50 % участником должника). Делая вывод о корпоративной природе займа, суд установил, что должник с момента его учреждение не имел собственных средств для ведения хозяйственной деятельности, по сути, вся его деятельность финансировалась исключительно за счет займов от аффилированных лиц.
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 07.03.2018 N Ф05-1478/2018 по делу N А41-76325/2015. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника займ, полученный должником от холдинговой компании, владевшей 100 % акций в материнской компании должника.
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.03.2018 N Ф05-22356/2016 по делу N А40-209015/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от аффилированной компании (займодавец владеет 99,8 % доли в управляющей компании должника, 100 % долей займодавца принадлежат супруге 50-% участника должника).
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 15.05.2018 N Ф05-9838/17 по делу N А40-141919/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от компании, фактически владевшей 100 % акций в материнской компании должника.
Что любопытно, формально 100-% участником материнской компании являлось физическое лицо, уполномоченное займодавцем на управление холдингом, что не помешало суду сделать вывод о фактической аффилированности должника и кредитора, тем более что в судах их представляли одни и те же лица.
В обоснование своих выводов о корпоративной природе займа суд указал на то, что (1) займы выданы, фактически, до востребования, (2) без обеспечения, (3) по завышенной процентной ставке, (4) при наличии признаков неплатежеспособности должника.
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.04.2018 N Ф05-3155/2018 по делу N А40-231593/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от аффилированной компании (генеральный директор кредитора являлся учредителем должника). В качестве обстоятельств, указывающих на корпоративный характер займа, суды расценили(1) крайне невыгодные условия договора займа для должника, (2) наличия на момент выдачи займов у должника большого объема кредиторской задолженности, (3) выдачу займа, по сути, до востребования (кредитор длительное время не предпринимал попыток возвратить займ, несмотря на наступление срока возврата).
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.04.2018 N Ф06-31707/2018 по делу N А65-12773/2017. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от супруги его генерального директора и 50-% участника. Дополнительно суд указал на необходимость проверки источников, из которых займодавец получил денежные средства, переданные должнику по займу, в частности, не получены ли указаны средства от деятельности самого общества (например, при распределении дивидендов и т.д.).
Постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 04.06.2018 № Ф06-24408/2017 по делу № А49-3941/2017. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от аффилированных компаний (займодавец и 100 %-акционер должника являются оффшорными компаниями, имеющими общего конечного бенефициара). В качестве обстоятельств, указывающих на корпоративный характер займа, суды расценили (1) наличие признаком недостаточности имущества у должника на момент выдачи займов (отрицательное значение чистых активов на протяжении 4 лет), (2) нетипичные условия договора займа, (3) отсутствие обеспечения по займам, (4) направление почти всех средств, полученных по займам, на платежи в адрес других аффилированных с должником и займодавцем лицам.
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.04.2018 N Ф08-2610/2018 по делу N А53-31734/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от дочери учредителя должника.
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.01.2018 N Ф08-10326/2017 по делу N А32-15198/2016. Суд признал договор поручительства, заключенный в обеспечение возврата займа, мнимой сделкой, направленной на искусственное увеличение кредиторской задолженности, в связи с тем, что обеспеченный поручительством займ выдан аффилированным с заемщиком и поручителем лицом (кредитор являлся учредителем и генеральным директором ряда компаний, входивших в ту же группу лиц, что и должник). В качестве обстоятельств, указывающих на корпоративный характер займа, суды расценили (1) наличие у должника и поручителя признаков неплатежеспособности на момент выдачи займов, (2) непринятие до банкротства кредитором каких-либо мер по взыскания займа.
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 02.04.2018 N Ф09-6265/17 по делу N А07-14257/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от сестринской компании (100 % участник займодавца являлся также 50 % участником должника).
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 14.05.2018 N Ф09-7263/17 по делу N А60-49676/2016. Суд посчитал притворной сделкой, прикрывающей отношения по увеличению уставного капитала должника, займ, полученный должником от аффилированной компании (99 %-участником займодавца является мать 100%-акционера должника, генеральный директор займодавца является финансовым директором должника). В качестве обстоятельств, указывающих на корпоративный характер займа, суды расценили (1) беспроцентный характер займа, (2) фактически, выдача займа до востребования, (3)отсутствие у должника собственных средств для ведения деятельности.
Источник
