Здравствуйте!
https://www.buhonline.ru/forum/index?g=posts&t=201872
Цитата («Самарский бухгалтер» региональный специализированный портал 10 сентября 2013):Как свести к минимуму налоговые риски при беспроцентном займе
Практика выдачи займов под минимальный процент (а то и вовсе беспроцентных) в последнее время набирает обороты. Обычно так называемый льготный заем используется дружественными компаниями или внутри групп компаний. Налоговики к таким операциям относятся более чем пристально. Между тем в Налоговом кодексе РФ на этот счет нет ничего конкретного. Как же минимизировать налоговые риски в подобных ситуациях?
Чем руководствуемся?
Заемным отношениям посвящена глава 42 Гражданского кодекса РФ. В ней сказано, что заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов, если иное не предусмотрено договором займа. Поэтому, чтобы договор займа был беспроцентным, в нем следует предусмотреть соответствующее условие.
При этом нужно учесть, что, во-первых, в соответствии с пунктом 3 статьи 809 Гражданского кодекса РФ беспроцентные займы не имеют прямого отношения к предпринимательской деятельности. Во-вторых, такой вид займа – это не дарение,т.к. сумма долга подлежит возврату (ст. 575 ГК РФ). Отметим, кстати, что в Гражданском кодексе РФ запрета на дарение между коммерческими организациями нет.
Беспроцентный заем в определенном отношении близок к отношениям безвозмездного пользования. Правда, нельзя не отметить, что, согласно статье 690 Гражданского кодекса РФ, коммерческая организация не наделена правом передачи имущества в безвозмездное пользование лицу, являющемуся ее учредителем, участником, руководителем, членом ее органов управления или контроля. Поэтомув правовом смысле беспроцентный заем и безвозмездное пользование имуществом – это, конечно, сделки разные.
Но у денежных средств природа совсем не простая: в одних случаях они могут выступать в качестве вещи, в других – быть средством проведения расчетных операций. В целом же денежные средства – это актив баланса (касса, банковский счет организации), а значит, имущество организации.
В чем состоит опасность?
Организации, предоставляющие и получающие беспроцентные займы, попадают в перечень операций, подлежащих обязательному контролю на предмет противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма. Об этом говорится в подпункте 4 пункта 1 статьи 6 Федерального закона от 07.08.2001 № 115-ФЗ, а также в статье 13 Федерального закона от 28.06.2013 № 134-ФЗ.
Причем риск есть в предоставлении беспроцентных займов взаимозависимым не только юридическим, но и физическим лицам.
Налогообложение беспроцентных займов
Из письма Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. № 03-01-07/5-12 можно сделать вывод, что любые доходы, которые могли быть получены одним из взаимозависимых лиц по договорам беспроцентного займа, должны учитываться для целей налогообложения при расчете налога на прибыль. При этом у заемщика сэкономленные на уплате процентов средства нужно бы включить в налогооблагаемый доход. К тому же, по мнению чиновников, подобные сделки могут признаваться контролируемыми.
Однако этим финансовое ведомство не ограничивается. В письме от 18 июля 2012 г. № 03-01-18/5-97 Минфин РФ напомнил о том, что при налогообложении не учитываются у заемщика полученные доходы по заемным средствам, независимо от вида оформления заимствований, а проценты, полученные по таким договорам, признаются налогооблагаемым внереализационным доходом заимодавца.
Также в письме указано, что сделки по предоставлению беспроцентных займов, безвозмездной передаче средств или иного имущества могут попасть в разряд контролируемых, если они отвечают требованиям статьи 105.14 Налогового кодекса РФ. Величина же налогооблагаемых доходов заимодавца может быть определена исходя из суммы процентов, которые могли быть получены в случае совершения сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми в сопоставимых условиях.
Аналогичное мнение высказано Минфином РФ и в письме от 24 февраля 2012 г. № 03-01-18/1-15.
Тем самым чиновники также дают понять, что в случае выдачи либо беспроцентного займа, либо займа под минимальный процент бухгалтер организации может доначислить проценты для цели налогообложения до рыночного уровня.
Обратите внимание: с 1 января 2012 года вопросы, связанные с контролем цен в целях налогообложения, регулируются разделом V.1 части первой Налогового кодекса РФ.
Вслед за появлением этого раздела вышло письмо Минфина РФ от 24.02.2012 № 03-01-18/1-15. В нем говорится о том, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами могут являться примером создания и установления коммерческих либо финансовых условий, отличных от тех, которые могли иметь место в сделках, признаваемых в соответствии с новым разделом части 1 Налогового кодекса РФ сопоставимыми между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
В связи с этим в письме высказано мнение о том, что с 1 января 2012 года любые доходы, которые могли бы быть получены одним из взаимозависимых лиц по таким сделкам, но не были им получены, должны учитываться для целей налогообложения. Иными словами, Минфин РФ допускает возможность увеличения налогооблагаемого дохода организации-заимодавца на сумму неполученных процентов по договору беспроцентного займа.
На что заемщик должен обратить пристальное внимание при налогообложении
Налог на прибыль
Поскольку о порядке налогообложения материальной выгоды в случае получения беспроцентного займа в главе 25 Налогового кодекса РФ тоже ничего не сказано, обратимся к письмам Минфина РФ.
Так, в письмах от 11 мая 2012 г. № 03-03-06/1/239 и от 18 апреля 2012 г. № 03-03-10/38 Минфин РФ говорит, что материальная выгода, полученная организацией от беспроцентного пользования заемными средствами, не определяется и не учитывается при налогообложении прибыли. Ни о каких налоговых рисках и контрольных мероприятиях для заемщика нет речи. Выгода, даже если она и есть, никак не влияет на налоговые обязательства организации.
К тому же механизма оценки рыночной стоимости беспроцентных займов на сегодняшний день нет.
Но следить за отношением к этой проблеме контролирующих органов нужно очень внимательно: Минфин РФ довольно часто меняет свою позицию. К тому же, как было уже сказано, для оценки экономической выгоды нет разницы, от пользования каким имуществом возникла выгода – денежными средствами (заем) или иным имуществом.
Налог на добавленную стоимость
При определении налогооблагаемой базы у заемщика, получившего беспроцентный заем, налоговые риски практически отсутствуют. Конечно, налоговый орган может потребовать включить в облагаемый НДС возникшую выгоду, нотолько в случае признания сделки контролируемой. При этом налоговикам нужно будет доказать взаимозависимость лиц, обосновать сопоставимость условий сделок, а также выполнить требования, предъявляемые к контролируемым сделкам статьей 105.14 Налогового кодекса РФ. А поскольку, как правило, речь не идет о крупных соглашениях, такая сделка вряд ли попадет в разряд крупнейших, а значит, контролируемых.
Напомним также, что, согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, операции займа, включая проценты по ним, освобождаются от налогообложения. Отсутствие же процентов не влияет на применение льготы. Это выгодно обеим сторонам.
А вот у заимодавца определенный налоговый риск существует. Для его минимизации бухгалтеру стоит подумать о раздельном учете «входного» НДС,полученного вместе с приобретенными товарами, работами, услугами. При этом какой выдан заем – процентный или беспроцентный, значения не имеет: в этом случае имеются как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции.
Избежать ведения раздельного учета возможно только разве что благодаря 5-процентному барьеру по расходам на необлагаемые операции с расходами по облагаемым операциям, но только в случае выдачи беспроцентных займов.
Примечание
В случае выдачи процентного займа 5-процентный барьер применим к полученным доходам.
И при выдаче процентного займа плательщики НДС должны выставить счет-фактуру с пометкой «Без НДС» (подп.15 п.3 ст.149 НК РФ).
Бухгалтерский учет беспроцентных займов
Бухгалтерскому учету расходов по займам посвящено ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», которое утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 107. Но поскольку при получении беспроцентного займа расходы у заемщика, как правило, отсутствуют, то положения ПБУ 15/2008 на такие займы не распространяются.
Возникает вопрос: как же тогда отражать в учете полученные заемные средства?
Так, у заемщика при получении денежных средств возникает кредиторская задолженность, которую следует отражать, согласно Инструкции по применению плана счетов, на балансовом счете 66 либо 67 (в зависимости от срока, на который получен заем).
У заимодавца же возникает дебиторская задолженность. Для такой задолженности в плане счетов специального счета не предусмотрено, поэтому применяется счет 76.
Примечание
Счет 58 можно применять в случае выдачи процентного займа, который приносит доход заимодавцу, т.к. в этом случае выдачу займа можно считать финансовым вложением.
В завершение сказанного
При выдаче и получении беспроцентного займа налоговые риски, безусловно, имеются, но их на самом деле не так уж много. Здесь важно не попасть под контролируемые налоговиками сделки.
Также следует помнить, что материальная выгода от экономии на процентах пока может возникнуть только у физического лица – плательщика НДФЛ. Однако не исключено, что в Налоговый кодекс РФ будут внесены поправки относительно налогообложения материальной выгоды и у юридических лиц.
Анна Янкелевна Барбой,
налоговый консультант, аудитор,
лектор профессиональных семинаров
Источник
Необходимость получения внешнего финансирования возникала, наверное, у каждой организации. Понятно, что за деньгами можно обратиться в банк. Также можно продать долю в бизнесе инвестору. Но все же самым простым, а потому самым распространенным способом является финансирование за счет беспроцентных займов, которые поступают от учредителей или руководителя компании, а также от взаимозависимых организаций и предпринимателей. В этой статье мы подготовили ответы на самые частые вопросы, которые возникают при заключении договора беспроцентного займа, а также рассмотрели налоговые риски обеих сторон такого договора.
Кто может быть стороной договора займа
Сразу скажем, что законодательство никак не связывает возможность заключения договора беспроцентного займа с юридическим статусом его сторон. Это значит, что оформить такой заем могут и коммерческие организации, и индивидуальные предприниматели, и «обычные» физические лица. Указанные юрлица и физлица могут выступать любой стороной договора беспроцентного займа, и при этом возможны любые комбинации этих лиц.
Также отсутствует ограничение на заключение такого договора между взаимозависимыми и аффилированными лицами (в отличие от договора безвозмездного пользования имуществом (ссуды)). Это значит, что договор беспроцентного займа можно оформить между материнской и дочерней компаниями; между организацией и ее участником (учредителем), либо между ООО и его управляющим (как ИП, так и юрлицом).
И, наконец, не запрещено брать беспроцентные займы у руководителя компании, а также у других работников вне зависимости от занимаемой ими должности. Равно как и компания может выдать подобный заем любому своему сотруднику.
Проверить контрагента на признаки фирмы‑однодневки и наличие дисквалифицированных лиц
Заем от участника: риск переквалификации договора
Тем не менее, в некоторых случаях при заключении договора займа гражданско-правовые риски все же присутствуют. Они связаны с возможностью переквалификации беспроцентного займа, который организация получила от своего учредителя или участника, в безвозвратный вклад в имущество организации.
Суд может сделать такой вывод, если заем выдан на длительный срок (например, на период, превышающий три года), либо срок договора займа неоднократно продлевался. Также риск возникает, если переданная в займы сумма не была востребована после окончания срока договора.
Переквалификация договора возможна и в иных случаях, если суд, учитывая обстоятельства выдачи и возврата займа, придет к выводу, что займодавец не имел цели получить деньги обратно. В частности, в зону риска попадают беспроцентные займы, при выдаче которых были указаны такие цели как «обеспечение хозяйственной деятельности», «развитие бизнеса» или «пополнение оборотных средств» (см., например, определение Арбитражного суда Хабаровского края от 09.01.18 № А73-18372/2017).
Заметим, что если суд примет такое решение, то займодавец лишится возможности вернуть свои деньги. Однако для заемщика переквалификация договора повлечет налоговые последствия только в том случае, если средства были получены от руководителя, который не является ее участником. Ведь такое лицо не может вносить вклад в имущество ООО (ст. 27 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», далее — Закон об ООО). А значит, признанные безвозвратными деньги заемщик должен будет включить в состав доходов, поскольку эти суммы не подпадают под действие подпункта 3.7 пункта 1 статьи 251 НК РФ. (Напомним, что данная норма позволяет не учитывать в доходах вклад в имущество ООО только в том случае, если он получен в порядке, установленном гражданским законодательством РФ).
Вести учет, готовить и сдавать отчетность по налогу на прибыль и НДС
Как оформить договор займа
Если займодавцем выступает юридическое лицо, Гражданский кодекс требует заключать договор займа независимо от суммы в письменной форме (п. 1 ст. 808 ГК РФ). При этом специальных правил для договоров, где юрлицо является заемщиком, не установлено. А значит, действует общая норма статьи 161 ГК РФ об обязательном письменном оформлении договора, заключаемого юрлицами между собой или с гражданами.
Таким образом, договор беспроцентного займа, по которому организация получает денежные средства, нужно составить в письменной форме. В связи с этим в небольших компаниях возникает вопрос: как оформить такой договор, если деньги дает ее руководитель (он же может быть единственным участником)? Ведь в такой ситуации на договоре будут стоять две одинаковые подписи сторон. Будет ли это соответствовать сути договора (т.е. соглашению двух лиц), и не будет ли при этом нарушено правило, запрещающее представителю совершать действия в отношении самого себя от имени представляемого лица?
На самом деле вышеозначенные противоречия лишь кажущиеся, и нет никакого нарушения в том, что одно и то же лицо подписало договор и со стороны займодавца, и со стороны заемщика. Объясним почему.
Запрет на совершение представителем действий от имени представляемого лица в отношении самого себя содержит важную оговорку: «за исключением случаев, предусмотренных законом» (п. 3 ст. 182 ГК РФ). И один из таких случаев предусмотрен Законом об ООО. В пункте 1 статьи 45 этого закона прямо установлена возможность заключения договора между ООО и его руководителем, и прописаны специальные правила о заинтересованности в совершении такой сделки. Допустимость рассматриваемых сделок подтверждается и судебной практикой (см. п. 121 постановления Пленума Верховного суда РФ от 23.06.15 № 25 и постановление Президиума ВАС РФ от 21.09.05 № 6773/05).
Заметим также, что оформить заемные отношения можно не только договором, подписанным обеими сторонами, но и односторонней распиской или другим документом, подтверждающим передачу денег займодавцем. Например, этим документом может быть расходный кассовый ордер или квитанция к приходному кассовому ордеру (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 16.05.18 № Ф03-1717/2018).
Отдельно отметим, что в тексте соответствующего документа (договора, подписанного обеими сторонами, расписки или иного документа) нужно обязательно указать, что заем является беспроцентным, либо указать, что проценты на сумму займа не начисляются. Если же не установить величину процентов, и при этом не уточнить, что заем беспроцентный, то проценты будут начисляться по ключевой ставке ЦБ РФ. Исключением является заем, выданный одним физлицом (в том числе ИП) другому физлицу (в том числе ИП), если его сумма не превышает 100 тыс. рублей. В этом случае достаточно просто не внести в договор условие о процентах. Таковы правила статьи 809 ГК РФ.
Бесплатно составить и распечатать договор займа по готовому шаблону
На какой срок можно выдать заем
Срок, на который можно предоставить заемные средства, законодательно никак не ограничен. Более того, ГК РФ прямо допускает заключение договора займа, в том числе беспроцентного, вообще без указания срока, либо «до востребования».
Тем не менее, некоторые ограничения по сроку займа все же существуют. Связаны они со сроком исковой давности. Дело в том, что согласно пункту 2 статьи 200 ГК РФ, срок исковой давности по бессрочным обязательствам, либо по обязательствам «до востребования» не может превышать десяти лет со дня их возникновения. Вот и получается, что если займодавец претендует на возврат переданной суммы, то бессрочный заем, равно как и заем «до востребования», не может существовать более десяти лет. Другими словами, чтобы не истек срок исковой давности, а заемные средства не превратились в доход заемщика, придется раз в десять лет возвращать деньги займодавцу и заключать новый договор.
Но лучше все же зафиксировать в договоре срок, на который передаются деньги. Этот срок может быть любым, и в том числе он может превышать десять лет. В этом случае указанное выше правило пункта 2 статьи 200 ГК РФ уже не действуют, а максимальный срок исковой давности отсчитывается от даты нарушения обязанности по возврату денег (п. 2 ст. 196 ГК РФ).
Автоматически сформировать платежку на уплату налога по данным из декларации и сдать отчетность через интернет
Какую сумму можно дать взаймы
Гражданский кодекс не содержит ограничений по сумме беспроцентного займа, которую организация вправе выдать или получить. Соответственно, такой договор можно заключить на любую сумму, начиная от одной копейки и заканчивая сотнями миллиардов. При этом, однако, необходимо учитывать два момента.
Первый связан с формой предоставления займа. Если речь идет о займе наличными, то необходимо иметь в виду ограничения, установленные пунктом 6 Указания Банка России от 07.10.13 № 3073-У. Так, по одному договору займа нельзя передавать наличными более 100 тыс. рублей. Это правило не действует, если хотя бы одна из сторон договора — физическое лицо, не являющееся ИП (п. 5 Указания). Соответственно, в этом случае наличными можно выдавать или получать любые суммы.
Второй момент касается финансовой состоятельности займодавца. В случае спора займодавец может претендовать на возврат денег, если докажет, что на момент выдачи займа реально располагал соответствующими финансовыми возможностями (см., например, постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 09.06.18 № Ф03-2065/2018 и абз. 3 п. 26 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.12 № 35). Поэтому, прописывая в договоре ту или иную сумму займа, нужно учитывать, что если дело дойдет до суда, займодавцу придется доказать, что на дату выдачи займа деньги у него действительно были.
Досрочный возврат займа и пролонгация договора
Следующий момент, который нужно учесть при заключении договора беспроцентного займа, касается возможности изменения его условий после передачи денег. Можно ли продлить срок пользования заемными средствами, или, напротив, вернуть их досрочно? Давайте разбираться.
Что касается срока пользования беспроцентным займом, то здесь действуют те же правила, что и в случае с займом, выданным под процент. Пункт 1 статьи 810 ГК РФ гласит, что заем должен быть возвращен в срок, который предусмотрен договором займа. И никаких ограничений по изменению условия договора займа о сроке ГК РФ не содержит.
Таким образом, если стороны решили скорректировать период, на который предоставлены деньги, нужно оформить соответствующее дополнительное соглашение, зафиксировав в нем новый срок. Причем, он может быть как больше, так и меньше первоначального. Также подобным допсоглашением стороны могут сделать из срочного займа бессрочный или наоборот. Отметим, что условие о новом сроке начнет действовать с даты подписания соответствующего допсоглашения, если стороны не пропишут в нем другую дату (п. 3 ст. 453 ГК РФ).
Теперь рассмотрим вопрос о возможности досрочного возврата беспроцентного займа. Соответствующее правило установлено пунктом 2 статьи 810 ГК РФ, который «по умолчанию» предоставляет заемщику такое право. Причем возвращать беспроцентный заем досрочно можно не только полностью, но и по частям. И без какого-либо заблаговременного уведомления займодавца.
В то же время пункт 2 статьи 810 ГК РФ позволяет зафиксировать в договоре иные правила. Например, можно установить запрет на досрочный возврат займа (как полностью, так и по частям). Также стороны могут прописать в договоре, что заемщик должен заблаговременного уведомить займодавца о возврате денег раньше срока.
Также см. «Как правильно составить договор займа с учетом новых требований Гражданского кодекса».
Обмениваться с контрагентами юридически значимой «первичкой» через интернет
Входящие бесплатно
Налоговые риски заемщика и займодавца
В заключение расскажем о налоговых рисках, возникающих у сторон договора беспроцентного займа. Эти риски связаны с источником получения денег, передаваемых взаймы, а также со статусом сторон договора, а именно с их взаимозависимостью.
Сам по себе беспроцентный заем для организации-заемщика никаких налоговых рисков не влечет, так как еще в 2004 году Президиум ВАС РФ подтвердил, что получение беспроцентного займа не образует внереализационного дохода в виде матвыгоды от экономии на процентах (постановление от 03.08.04 № 3009/04). И контролирующие органы в последнее время с этим соглашаются (см. письма Минфина России от 19.01.18 № 03-03-06/1/2773 и от 24.03.17 № 03-03-06/2/17311).
Источник денег
А вот источник денег, передаваемых по договору беспроцентного займа, уже важен. Дело в том, что если взаймы предоставляются «платные» деньги, за которые займодавец перечисляет проценты по возмездному договору кредита или займа, то учет этих процентов оказывается в зоне риска. Ведь, как известно, расходами признаются затраты, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ). Предоставление беспроцентного займа сложно признать такой деятельностью.
Кроме того, в этом случае могут применяться положения статьи 54.1 НК РФ, которая запрещает учитывать расходы по сделкам, единственной целью которых является уменьшение налога. Поэтому если будет установлено, что организация на ОСНО или УСН (с объектом налогообложения «доходы минус расходы») взяла коммерческий заем (кредит) исключительно для того, чтобы передать эти деньги лицу на УСН (с объектом налогообложения «доходы»), ПСН или ЕНВД, то учесть в расходах проценты по этому займу (кредиту) также не получится.
Вести учет, готовить и сдавать отчетность по УСН
Взаимозависимость сторон
Весьма важную роль при выдаче беспроцентного займа в некоторых случаях может сыграть и взаимозависимость сторон. Поэтому оформляя заимствование между «своими», нужно дополнительно учитывать положения пункта 1 статьи 105.3 НК РФ. Эта норма гласит: если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках между независимыми лицами, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могло бы получить одно из этих лиц, но вследствие указанного отличия не получило, учитываются для целей налогообложения у этого лица (подробнее см. «Налоговые риски: можно ли заключать сделки между «своими» фирмами и ИП»). При этом оговаривается, что такой учет возможен только в случае, если это не приведет к уменьшению суммы налога, зачисляемого в бюджет, либо к увеличению убытка.
Понятно, что на открытом рынке получить беспроцентный заем совсем не просто. А значит, практически всегда безвозмездность займа между взаимозависимыми лицами обусловлена именно фактом такой взаимозависимости. И, следовательно, при определенных условиях такой договор может привести к налоговым доначислениям.
Например, такое возможно, если заемщик применяет УСН с объектом налогообложения в виде доходов, и, соответственно, не учитывает расходы. А значит, доначисление займодавцу налога с неполученных процентов приведет к увеличению доходов бюджета. В результате договор займа между такими взаимозависимыми лицами попадает в зону риска. Налоговый орган может применить правила пункта 1 статьи 105.3 НК РФ, и потребовать от взаимозависимого займодавца уплатить налог как с займа, предоставленного под рыночный процент. (Если займодавцем является физлицо, то НДФЛ, если юрлицо, то налог по применяемой системе налогообложения — налог на прибыль, единый налог по УСН с любым объектом налогообложения).
Таким образом, перед тем, как выдать беспроцентный заем взаимозависимому лицу, нужно просчитать, какие налоги заплатили бы обе стороны при заключении процентного займа на ту же сумму и на тот же срок на рыночных условиях. И сравнить с текущими налоговыми обязательствами. Если определенная с учетом процентов сумма налога будет ниже или равна текущей, то рисков доначисления по пункту 1 статьи 105.3 НК РФ нет. А если выше, сделка находится в зоне риска, и, возможно, имеет смысл рассмотреть другие варианты финансирования.
Источник
