Займ в рублях эквивалент доллары

если договор займа, выраженный в долларах, а оплата производится в рублях, то он признаются для целей налогообложения прибыли долговым обязательством, выданным в рублях. Поэтому при определении предельной величины процентов следует ориентироваться на ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,8 раза.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» vip-версия

Книга: Библиотека журнала «Главбух». Все о суммовых и курсовых разницах

5.2. Договор займа в у. е.

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Денежное обязательство в договоре займа может быть определено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В этом случае рублевая сумма, подлежащая уплате, определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа или по иному курсу, установленному соглашением сторон.

Обратите внимание! Денежное обязательство в договоре займа, выраженное в иностранной валюте, в случае если такое обязательство подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах (письмо Минфина России от 2 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/204).*

Основная сумма долга. Задолженность по кредитам и займам, полученным на срок не более 12 месяцев, отражается на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

Задолженность перед заимодавцем по основной сумме долга пересчитывается в рубли (п. 4–7 ПБУ 3/2006):

·        на дату поступления денежных средств;

·        на отчетную дату;

·        на дату возврата займа.

При пересчете задолженности перед заимодавцем в связи с изменением курса возникают положительные (отрицательные) курсовые разницы, которые признаются в бухгалтерском учете прочими доходами (расходами).

В налоговом учете средства, полученные по договору займа, не учитываются при расчете налога на прибыль в составе доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ), а при возврате заемных средств они не включаются в состав расходов (п. 12 ст. 270 НК РФ).

Разницы по основной сумме долга. При изменении курса иностранной валюты сумма основного долга, которая возвращается в рублях заимодавцу, отличается от полученной суммы.

Однако для целей налогообложения подобная разница не является суммовой разницей, поскольку не соответствует определению, приведенному в пункте 11.1 статьи 250 илиподпункте 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ (письма Минфина России от 13 декабря 2011 г. № 03-03-06/2/197 и от 31 мая 2011 г. № 03-0-06/4/57).

Напомним, что суммовая разница возникает, когда сумма обязательств и требований, рассчитанная на дату реализации по установленному курсу, не соответствует фактически поступившей сумме в рублях.

Следовательно, для возникновения суммовой разницы обязательным условием является факт реализации. При получении и возврате займа факт реализации отсутствует, а значит, возникающая разница суммовой разницей не является.

Правомерность подобных выводов подтверждается и судебной практикой.

Так, в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 14 февраля 2012 г. № Ф03-7141/2011отмечено, что разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств кредитору не подпадает под определение суммовой разницы.

Если возврату подлежит сумма меньшая, чем была получена в рублевом эквиваленте, то возникает положительная разница, которую необходимо включить в состав внереализационных доходов заемщика как внереализационный доход.

Отрицательная разница возникает на дату исполнения обязательства в случае, когда сумма к возврату больше, чем сумма займа, полученная в рублевом эквиваленте. Эту разницу следует рассматривать как плату за пользование займом. Она включается в состав внереализационных расходов в том же порядке, что и проценты по долговому обязательству. Проценты, которые начисляются за пользование займом, являются платой за пользование заемными средствами. Следовательно, и разницу, возникшую между полученной и возвращенной суммой займа, следует рассматривать в качестве процентов за пользование заемными средствами.

Таким образом, отрицательная разница включается в состав расходов с учетом предельной величины процентных расходов, установленных абзацем 4 пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ, вместе с самими процентами за пользование займом (письмо УФНС России по г. Москве от 22 декабря 2010 г. № 16-15/134822@).

Если данная разница по совокупности с суммой процентов, начисленной за пользование займом, не будет превышать установленного норматива, то возникшая отрицательная разница может учитываться в составе внереализационных расходов.

Поскольку до момента погашения долгового обязательства разницу по основной сумме долга выявить невозможно, в состав внереализационных расходов или доходов возникшие разницы включаются только на дату погашения долгового обязательства (письмо Минфина России от 15 мая 2009 г. № 03-03-06/1/325).

Проценты по договору займа. Суммы начисленных процентов отражаются обособленно от основной суммы обязательства по займу. Для отражения операций по договору займа заемщик открывает к счету 66 «Краткосрочные займы» два дополнительных субсчета:

·        66-1 «Расчеты по основной сумме долга»;

·        66-2 «Расчеты по процентам».

В налоговом учете по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода. В случае погашения долгового обязательства до истечения отчетного периода расходы в виде процентов признаются на дату погашения долгового обязательства (п. 8 ст. 272 НК РФ).

Напомним, что при расчете налога на прибыль проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, признаются расходом при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях, либо по выбору налогоплательщика предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования, увеличенной в 1,8 раза – по долговым обязательствам в рублях и 0,8 – по долговым обязательствам в иностранной валюте (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Разницы по процентам. Займы, выраженные в иностранной валюте (у. е.), оплата по которым производится в рублях, признаются для целей налогообложения прибыли долговым обязательством, выданным в рублях. Поэтому при определении предельной величины процентов следует ориентироваться на ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,8 раза (письмо Минфина России от 14 октября 2009 г. № 03-03-06/1/662).*

Если проценты по займу, выраженному в у. е., погашаются в день их начисления, суммовые разницы не возникают.

В отличие от разниц по основной сумме долга суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно (письмо Минфина России от 15 мая 2009 г. № 03-03-06/1/325).

О.Ф. Цибизова

начальник отдела косвенных налогов департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России