Займы являются популярным средством финансирования в группе компаний, как для покрытия кратковременных кассовых разрывов, так и для реализации долгосрочных проектов. Чтобы не сталкиваться c претензиями налоговых органов, нередко делается выбор в пользу беспроцентных займов. Но так ли безобидны беспроцентные займы, как кажется на первый взгляд?
Эксперты TaxCOACH проанализировали претензии фискальных органов, возникающих при выдаче (получении) исключительно беспроцентных займов. И не только в группе компаний, а вообще, в отношении любых возможных вариантов.
Для анализа были взяты все судебные дела по налоговым спорам, дошедшие до кассационной инстанции с начала 2019 года по март 2020 года, в которых хоть каким-либо образом звучали слова «беспроцентный заем».
Результаты оказались весьма интересными. Попробуем проследить, зачем и когда субъекты предпринимательской деятельности используют беспроцентные займы, и в каком ключе на них реагируют налоговые органы.
Дела, в которых рассматривались отношения по безвозмездному заимствованию, можно поделить на несколько категорий.
Дела о необоснованной налоговой выгоде
Почти половина дел касаются необоснованной налоговой выгоды, связанной с незаконным получением вычетов (возмещения) по НДС по сделкам с «фирмами-однодневками».
Беспроцентные займы в таких спорах являются для налоговых органов основанием для выводов о:
1. Транзитном характере движения денежных средств.
То есть, лицо, выполнявшее услуги является лишь номинальным лицом, которым с налогоплательщиком организован формальный документооборот.
2. Выводе денежных средств из бизнеса.
Данный вывод связан с предыдущим и последующим. В большинстве случаев налоговые органы обращают внимание на отсутствие возврата денежных средств как доказательство вывода денежных средств на третьих лиц либо взаимозависимых субъектов. Кроме того, невозвратность займа оценивается как неотъемлемый атрибут «однодневки».
3. Взаимозависимости участников сделки.
Очевидно, что передача денежных средств безвозмездно (без процентов) не имеет никакой экономической цели для кредитора, соответственно, такие отношения не свойственны для независимых субъектов.
4. Недобросовестности контрагента.
Наличие фактов выдачи беспроцентных займов является в глазах налоговых органов одной из общих характеристик недобросовестности контрагента.
Во многом данные выводы переплетаются друг с другом и используются в совокупности. И уже само по себе наличие беспроцентных займов, особенно не возвращенных на момент проверки, оценивается налоговыми органами как признак подозрительности контрагента, иные операции с которым требуют внимания.
Безвозмездные займы в делах об искусственном дроблении бизнеса
Многие из перечисленных выше способов использования безвозмездных займов встречаются в делах об искусственном дроблении бизнеса и представляются налоговым органом как доказательства:
- взаимозависимости субъектов бизнеса, действующих как единый бизнес.
Управляющей компанией МКД был создан взаимозависимый подрядчик, чтобы воспользоваться специализированной льготой по НДС. Налоговый орган установил идентичность деятельности компаний, а беспроцентное финансирование не уставило у суда сомнений в создании схемы по искусственному дроблению (Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 12.03.2019 г. по делу № А43-47773/2017). - отсутствия самостоятельности и подконтрольности участников договора займа (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 13.02.2019 по делу № А59-5764/2017).
- наличия единого финансового центра, который и контролирует всю группу компаний.
Выручка подконтрольных юридических лиц сразу передавалась бенефициару (ИП) в форме беспроцентных займов, которые не возвращались. Суды приравняли эти суммы к выручке ИП, в связи с чем ИП утратил право на применение УСН. (Определение Верховного Суда РФ от 13 ноября 2017 г. по делу N А27-2411/2016).
В небезызвестном деле KFC (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26.02.2020 по делу № А32-50460/2017; Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.02.2020 по делу № А32-53098/2017) беспроцентные займы использовались как способ финансирования взаимозависимых лиц, что было воспринято налоговым органом как одно из доказательств несамостоятельного характера ведения бизнеса субъектами предпринимательской деятельности. Кроме того, денежные средства, получаемые как безвозмездные займы оформлялись с назначением «оплата за полуфабрикаты» с последующими поступлениями за «возврат оплаты за полуфабрикаты». Таким образом, компания пыталась скрыть безвозмездное финансирование текущей деятельности в группе компаний без получения деловой цели по получению экономической выгоды со стороны организации-займодавца.
Безвозмездная передача денежных средств, прикрываемая договором безвозмездного займа
Передавая денежные средства по договору займа, не важно возмездному или безвозмездному, важно понимать, что данная операция должна быть возвратной. В противном случае сложно не согласиться с налоговыми органами, что такая операция является безвозмездной передачей имущества, облагаемой доходом у получающей стороны.
…Денежные средства, полученные по договору беспроцентного займа, были признаны безвозмездно полученным имуществом, поскольку налогоплательщик не представил какого-либо документального подтверждения наличия заемных правоотношений, а потому указанные суммы подлежали включению в состав внереализационных доходов. (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13.02.2019 по делу № А07-30518/2017).
Следует отметить, что в случаях, когда налоговый орган считает, что отношения по договору займа носят формальный характер, а потому договор займа прикрывает безвозмездную передачу имущества, факты возмездности договора и возврата денежных средств к моменту рассмотрения спора могут иметь ключевую роль.
Так, в деле № А76-24391/2018 суд согласился с налогоплательщиком о неправомерности доначислений налога на прибыль на сумму полученных денежных средств по договору займа. Как указал суд, из условий договора следовало, что заем был процентным, а потому его нельзя признавать безвозмездной передачей имущества.
Безвозмездный заем как способ выплаты дивидендов
Следующее дело заслуживает особого внимания, поскольку восхищает и находчивость предпринимателя, и творческий подход налогового органа в выявлении схемы неуплаты налога.
Суд рассмотрел спорную ситуацию, в которой участник группы юридических лиц получал от входящих в нее юридических лиц как процентные, так и беспроцентные займы. Полученные по займам средства периодически частично тратил на погашение ранее возникших займов. Но общая сумма задолженности постепенно росла. У участника обществ возникала своеобразная пирамида долгов. Свой собственный «МММ» для себя самого.
Налоговый орган, установив, что денежные средства тратились учредителем на свои личные нужды, в предпринимательской деятельности не использовались, пришел к выводу, что фактически безвозмездно полученные денежные средства являются его дивидендами от участия в компаниях группы.
Суд поддержал налоговый орган. (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 31.01.2019 по делу № А26-3394/2018).
Отсутствие деловой цели при выдаче беспроцентного займа
Следующий случай, произошедший с 17-летним предпринимателем, считаем, что нужно выделить отдельно.
Налоговый орган (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.01.2019 по делу № А67-7866/2017) провел выездную налоговую проверку предпринимателя, который получал от одних и перечислял другим компаниям многомиллионные займы. Налоговый орган доначислил на полученные средства НДФЛ, указав, что договоры займа не отражают действительный экономический смысл операции, не обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера), оформлены для создания взаимозависимыми лицами формального документооборота с целью исключения денежных средств из налогооблагаемого дохода физического лица, занимавшегося проведением транзитных платежей, в том числе с целью обналичивания денежных средств.
Практика о начислении налогов на весь оборот транзитных компаний как способ борьбы с обналом может распространиться более широко, и может сделать их применение дорогим и бессмысленным удовольствием.
Безвозмездный заем как способ скрыть оплату за товар
Еще одной категорией дел, связанных с использованием беспроцентных займов, является подмена расчетов по оплате товаров на займы (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.10.2019 по делу № А32-35646/2018; Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.04.2019 по делу № А53-34226/2017).
В одних случаях налогоплательщики пытаются таким образом сохранить право на применение УСН. Реализуя товар, «хитрые» предприниматели не получают за него оплату, тем самым снижая выручку. Однако хитрость довольно быстро превращается в глупость, когда вместо оплаты за товар от покупателя прилетает заем, да еще и беспроцентный (еще хуже, если заем равен стоимости поставленного товара). Ситуацию не спасает даже то, что заем выдается не покупателем, а иной компанией (Определение Верховного Суда РФ от 03.04.2019 по делу № А03-384/2018).
Очевидно, что в такой ситуации налоговому органу не составит труда доказать, что единственной целью такого займа было желание налогоплательщика сохранить право на применение специального режима налогообложения (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.01.2020 по делу № А12-9362/2018).
В других случаях замена оплаты за товар беспроцентными займами используется как способ сокрытия факта оплаты товара, чтобы не платить НДС. Так, в деле № А04-9919/2017 налоговый орган указал, что сделки между обществом и его взаимозависимыми лицами по предоставлению займов без уплаты процентов использованы налогоплательщиком с целью скрыть фактическую реализацию товаров взаимозависимым лицам, занизить выручку и, соответственно, налогооблагаемую базу по НДС, поскольку выдача безвозмездных займов не характерна для взаимоотношений, которые бы имели место между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах (Определение Верховного Суда РФ от 12.04.2019 по делу № А04-9919/2017).
Еще один частный случай — беспроцентный заем как способ сокрытия факт покупки имущества у взаимозависимого лица, чтобы не платить налог на имущество. В одном из дел была рассмотрена ситуация, когда с помощью займа пытались скрыть куплю-продажу автомобилей, за которые вместо расчета покупателем был выдан заем на ту же сумму (Определение Верховного Суда РФ от 27.05.2019 по делу № А64-929/2017).
Ошибки при учете сумм по договорам безвозмездного займа
Встречается немало дел, в которых имела место обычная ошибка налогоплательщика, приведшая к неуплате налога.
Таких ошибок много при выдаче беспроцентных займов физическим лицам организациями, которые должны удерживать НДФЛ в качестве налогового агента с материальной выгоды на процентах за пользование заемными средствами (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 09.10.2019 по делу № А04-3940/2018; Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.02.2020 по делу № А65-10597/2019).
Однако встречаются и одиночные дела с эксклюзивными ошибками, когда не совсем ясно, ошибся ли налогоплательщик, либо он рассчитывал на невнимательность проверяющих.
Например, в деле № А57-4930/2019 суды пришли к выводу о необоснованности уменьшения обществом доходной части на сумму возвращенных авансов, полагая, что возвращенные обществом авансовые платежи не являются возвратом по договору поставки, а являются возвратом беспроцентного займа по другому договору, что подтверждается письмами с контрагентом, протоколом допроса, совпадение сумм возвращенных по договору поставки и по договору займа.
Проще говоря, налогоплательщик оформил возврат денежных средств по договору займа как возврат аванса по договору поставки, уменьшив сумму облагаемого дохода. Налоговый орган ошибку заметил.
Имел ли место умысел налогоплательщика на неуплату налога, либо была допущена банальная ошибка, история умалчивает.
В качестве еще одного случая ошибки налогового учета можно привести дело № А63-2828/2018, в котором налогоплательщик не списал кредиторскую задолженность по договору беспроцентного займа, выданного лицом, которое было к моменту проверки ликвидировано.
Налоговый орган при проверке пришел к выводу о том, что в таком случае у налогоплательщика возникает внереализационный доход, с которого необходимо уплатить налог на прибыль.
Зададимся вопросом, а можно ли вообще использовать беспроцентные займы в своей деятельности? Можно
Плюсом беспроцентного займа внутри группы компаний (если речь не идет о дроблении и субъекты в группе самостоятельны) являются то, что он не влияет на налоговую базу конкретных компаний группы и не требует усилий по отражению процентного дохода/расходы в налоговом учете.
Как пояснил Минфин РФ (Письмо Минфина России от 23.03.2017 № 03-03-Р3/16846): «материальная выгода, полученная организацией от беспроцентного пользования заемными средствами, не увеличивает пользования заемными средствами, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль».
Однако обратной стороной медали являются то, что беспроцентный заем является триггером для налоговой проверки и выводов налогового органа о взаимозависимости лиц и наличия недобросовестного поведения.
Важным моментом оказывается вездесущая деловая цель. Другими словами, у беспроцентного займа должно быть разумное объяснение. Например, краткосрочный заем от материнской компании дочерней, применяющих одинаковую систему налогообложения, вряд ли вызовет негативные последствия, поскольку таковые отсутствуют для бюджета (доходам по процентам у одной компании будут корреспондировать расходы у другой).
Если же разумного объяснения беспроцентному займу нет, то стоит быть готовым к претензиям налогового органа.
Источник
Автор: Ирина Стародубцева, аудитор-эксперт RosCo — Consulting & audit
Арбитражная практика
Беспроцентные займы между юридическими лицами – один из самых простых способов перераспределения денежных потоков внутри группы компаний. Однако, как показывает арбитражная практика, выдача беспроцентных займов чревата доначислением налога на прибыль (у организаций) и НДФЛ (у индивидуальных предпринимателей). Проанализируем, какие налоговые риски возникают при осуществлении подобных сделок?
Согласно действующему законодательству договор займа может быть как возмездным, т.е. предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами, так и безвозмездным, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга (п. 1 ст. 809 ГК РФ). Соответствующее условие согласовывается в договоре.
Претензии налоговых органов
Беспроцентные займы могут выдаваться сторонним организациям и взаимозависимым лицам. В первом случае налоговые риски возможны у заимодавца в части непризнания расходов по уплате процентов согласно кредитному договору, средства которого направлены на выдачу беспроцентного займа. Во втором в связи с возникновением внереализационного дохода у заимодавца. В отношении операций по договорам беспроцентного займа налоговые органы руководствуются разъяснениями, приведенными в письмах Минфина России от 25.05.15 г. № 03-01-18/29936, от 2.10.13 г. № 03-01-18/40821, от 13.08.13 г. № 03-01-18/32745. К таким сделкам финансовое ведомство применяет положения п. 1 ст. 105.3 НК РФ, в котором установлено, что доходы заимодавца определяются исходя из суммы процентов, которые были бы получены им в случае совершения сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, в сопоставимых с анализируемой сделкой коммерческих и (или) финансовых условиях, т. е. в сопоставимой сделке.
Проанализируем обоснованность претензий налоговых органов, для чего обратимся к соответствующим положениям главы 25 НК РФ.
Доходами в целях исчисления налога на прибыль признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы. Перечень необлагаемых внереализационных доходов приведен в п.п. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ: при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований. Соответственно при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований (п. 12 ст. 270 НК РФ).
Возникает ли доход у заемщика – юридического лица? Как следует из приведенных правовых норм, нет. Специалисты Минфина России также признают (письмо от 9.02.15 г. № 03-03-06/1/5149), что порядок определения выгоды в целях исчисления налога на прибыль не установлен, следовательно, материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает базу по налогу на прибыль организаций. Солидарны с данной позицией и налоговые органы (письма УФНС России по г. Москве от 22.11.11 г. № 16-15/112957@, от 27.09.11 г. № 16-15/093520@).
Заем между юридическими лицами
На практике нередки ситуации, когда юридическое лицо, входящее в группу компаний, привлекает кредитные ресурсы под рыночный процент и впоследствии передает их другой компании по договору беспроцентного займа.
Пример
По кредитному договору организацией были привлечены денежные средства под 15% годовых на пополнение оборотных средств (сумма кредита – 60 млн руб.). Эти средства были направлены в другую организацию по договору беспроцентного займа на последующее приобретение автомобилей.
На основании данных обстоятельств налоговой инспекцией сделан вывод о том, что расходы в виде процентов по кредитному договору и договору займа являются экономически необоснованными, поскольку денежные средства, полученные по данным договорам, были перечислены взаимозависимому лицу по нереальным сделкам (оформленным только на бумаге, не имеющим реальной деловой цели и носящим исключительно формальный характер). При этом собственные инкассированные денежные средства выводятся из оборота путем выдачи беспроцентных займов учредителю или иным взаимозависимым организациям. В ходе проверки также было установлено, что все взаимозависимые лица предоставляют друг другу беспроцентные займы, получая при этом кредитные средства в банках. Сумму начисленных процентов по кредитным договорам, направленную взаимозависимым компаниям, налоговая инспекция исключила из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Не согласившись с решением налоговой инспекции, организация обратилась в суд. Как указали судьи в постановлении АС Северо-Западного округа от 1.07.15 г. № А56-60966/2014, само по себе перераспределение денежных средств в рамках группы компаний не противоречит требованиям НК РФ. Суд расценивал доводы налоговой инспекции исходя из позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности или от эффективности использования капитала.
Налоговыми органами не было доказано, что основной целью, преследуемой компанией, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды (уменьшение налогооблагаемой прибыли за счет внереализационных расходов) в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
Несмотря на то что судебный спор разрешился в пользу налогоплательщика (из-за недостаточности доказательной базы со стороны налоговых органов), при схожих обстоятельствах не исключены судебные дела, исход которых предопределить сложно. Предметом рассмотрения некоторыми арбитражными судами стали дела, связанные с порядком определения материальной выгоды у заимодавца при выдаче беспроцентных займов взаимозависимым лицам.
Для целей налогового контроля все сделки, заключаемые хозяйствующими субъектами, подразделяются на сделки между взаимозависимыми лицами и сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).
При этом, как следует из совокупности норм НК РФ, сделки между взаимозависимыми лицами можно разделить на две группы:
— контролируемые, признаваемые таковыми при соблюдении положений ст. 105.14 НК РФ;
— иные сделки между взаимозависимыми лицами (неконтролируемые).
Пунктом 3 ст. 105.3 НК РФ предусмотрено, что цена товара (работы, услуги), примененная сторонами сделки для целей налогообложения, признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное, либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.
Только в случае, если договор займа является контролируемой сделкой, заимодавец должен показать виртуальный доход в сумме недополученных по беспроцентному займу процентов (письма Минфина России от 2.10.13 г. № 03-01-18/40821, от 13.08.13 г. № 03-01-18/32745, от 18.07.12 г. № 03-01-18/5-97, от 24.02.12 г. № 03-01-18/1-15). В связи с этим налоговые органы делают выводы о том, что любые доходы, которые могли бы быть получены одним из взаимозависимых лиц по подобным сделкам, должны учитываться для целей налогообложения у этого лица. Иными словами, в контролируемых сделках по предоставлению беспроцентного займа доходы заимодавца определяются исходя из суммы процентов, которые были бы получены заимодавцем в случае совершения сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, в сопоставимых с анализируемой сделкой коммерческих и (или) финансовых условиях, т. е. в сопоставимой сделке.
Взаимозависимость участников сделки как фактор, влияющий на порядок налогообложения результатов этой сделки, может быть установлена налоговым органом только в результате проведения отдельных мероприятий налогового контроля вне рамок выездной или камеральной налоговой проверки (абзац 3 п. 1 ст. 105.17 НК РФ).
Отметим, что в настоящее время судебная практика по данному вопросу неоднозначна. В ряде случаев суды указывают на то, что неполучение положительного финансового результата в виде суммы процентов по договору займа находится вне сферы контроля и оценки налогового органа, и заключение сделок с беспроцентными займами не приводит ни к увеличению, ни к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль ни у одной из сторон договора, а поэтому соответствующие сделки признаваться контролируемыми не должны (п. 13 ст. 105.3, п. 11 ст. 105.14 НК РФ).
Более того, одним из судов отмечено, что сделки между взаимозависимыми организациями, являющимися плательщиками налога на прибыль, признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов по таким сделкам в календарном году превышает значение суммового ограничения, указанного в п.п. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ ( с 2014 г. – 1 млрд руб.).
Другими словами, судом были опровергнуты доводы, приведенные в письме ФНС России от 16.09.14 г. № ЕД-4-2/18674@, в части того, что проверка соответствия цен в неконтролируемых сделках может осуществляться между взаимозависимыми лицами.
В итоге суд решил, что вступившие в силу с 1.01.12 г. правила и требования, которые изложены в разделе V.1 НК РФ, не позволяют четко установить возможность их применения к анализируемой ситуации, а именно в отношении возможности налогообложения материальной выгоды от предоставления беспроцентных займов. Вместе с тем в главе 25 НК РФ не рассматривается материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами как доход, облагаемый налогом. По убеждению суда, в действующем законодательстве о налогах и сборах отсутствует ясность в вопросе о возможности налогообложения материальной выгоды, полученной благодаря предоставлению беспроцентных займов взаимозависимым лицом, поэтому все неустранимые сомнения и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика (решение АС Ямало-Ненецкого АО от 20.04.15 г. № А81-165/2015).
Однако в одном из судебных дел налоговым органам удалось выиграть спор (постановление АС Северо-Кавказского округа от 1.04.15 г. № А53-28342/2013). Судьи согласились с налоговыми органами в вопросе о необоснованном завышении расходов, получении необоснованной налоговой выгоды путем создания взаимозависимыми лицами схемы необоснованного завышения расходов.
Некоторые судьи, не отрицая возможности получения заимодавцем дохода при выдаче беспроцентных займов взаимозависимым лицам, не соглашаются с мнением налоговых органов в части формирования сведений о рыночных ставках.
В одном из дел суд посчитал, что договор банковского вклада (депозита) не является сопоставимым с договором займа, поскольку налоговым органом не учтено существенное условие о том, что по договору банковского вклада одной из сторон сделки всегда является кредитная организация (банк), для которой указанный вид деятельности является основным (решение АС Ставропольского края от 5.08.15 г. № А63-2718/2015).
В другом судебном разбирательстве было указано на то, что при сопоставлении условий указанных договоров наряду с прочим должны учитываться:
— кредитная история и платежеспособность соответственно получателя кредита, лица, обязательства которого обеспечиваются поручительством или банковской гарантией;
— характер и рыночная стоимость обеспечения исполнения обязательства;
— срок, на который предоставляется заем или кредит;
— валюта, являющаяся предметом договора займа или кредита;
— порядок определения процентной ставки (фиксированная или плавающая);
— иные условия, которые оказывают влияние на величину процентной ставки (вознаграждения) по соответствующему договору (постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.10.15 г. № А05-4564/2015).
Расчеты, подготовленные налоговыми органами на основании «СПАРК», равно как и использованная системой «СПАРК» информация, не отвечают требованиям НК РФ и также не принимаются судами (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.09.15 г. № А40-204810/2014).
Суды единодушны в том, что взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если только установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки, как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.
Таким образом, в настоящее время отсутствует судебная практика с однозначными выводами относительно доначисления налога на прибыль с виртуального дохода по операциям выдачи беспроцентных займов между взаимозависимыми юридическими лицами. Кроме того, даже в случае, если суды соглашаются с необходимостью исчисления виртуального дохода у заимодавца, сама методика расчета подобного дохода непонятна.
Рассмотрим такой вопрос, как возможность взыскания убытков с директора организации по сделке с беспроцентным займом. Так, в одной из организаций директор без получения согласия учредителей перечислил взаимозависимой компании беспроцентный заем со счета организации на карточный счет директора компании. Итогом данной операции стало судебное разбирательство, в результате которого суд обязал директора вернуть сумму беспроцентного займа. При вынесении решения судьи сослались на п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.13 г. № 62 «О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица», в котором разъяснено, что единоличный исполнительный орган обязан действовать в интересах юридического лица добросовестно и разумно, а в случае нарушения этой обязанности директор по требованию юридического лица и (или) его учредителей (участников) должен возместить убытки, причиненные юридическому лицу таким нарушением (постановление АС Уральского округа от 22.09.15 г. № Ф09-6778/15).
Если заемщик – ИП либо физическое лицо
Имеет место иная ситуация, если одним из заемщиков является физическое лицо или индивидуальный предприниматель. Пунктом 1 ст. 210 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ, согласно пп. 1 и 2 которой таким доходом является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, предоставленными организациями или индивидуальными предпринимателями. В случае приобретения дохода в виде материальной выгоды датой его фактического получения является день уплаты налогоплательщиком процентов по заемным средствам (п.п. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ), а в ситуации с беспроцентным займом – это дата его погашения (Определение ВС РФ от 16.04.15 г. № 301-КГ15-2401).
Другими словами, если заемщиком по договору беспроцентного займа является индивидуальный предприниматель, то за период пользования безвозмездными денежными средствами исчисляется НДФЛ по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).
Отметим, что если договор беспроцентного займа заключен между супругами, имеющими статус индивидуальных предпринимателей, то доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах не возникает. В этом случае наличие правового статуса налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей не исключает применения режима совместной собственности между супругами, который является первичным и распространяется на все полученные в период брака доходы. Деньги, передаваемые в порядке займа из общей совместной собственности обоих супругов в их общую совместную собственность, в действительности не могут быть заемными.
Таким образом, денежные средства, полученные индивидуальным предпринимателем от своего супруга по договору займа, являются их общим имуществом, поэтому эти средства не могут считаться доходами для целей обложения НДФЛ (постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 2.04.15 г. № А78-7533/2014).
Статья актуальна на 25.01.16
Источник
