Операции по передаче заимодавцем заемщику денег и возврату заемщиком этой суммы не являются объектом обложения НДС.
Письмо Минфина России от 22.06.10 № 03-07-07/40
Вопрос: Прошу ответить на следующие вопросы:
1. Является ли реализацией выдача процентного и беспроцентного займа, а также начисление и получение процентов по процентному займу?
2. Должно ли юридическое лицо, которое выдает займы (процентные и беспроцентные), выставлять счета-фактуры на начисленные проценты?
Ответ: В связи с вашими письмами по вопросам применения налога на добавленную стоимость в отношении операций займа в денежной форме и оформлению счетов-фактур по этим операциям Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) на территории Российской Федерации. При этом перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) налогом на добавленную стоимость, установлен статьей 149 Кодекса.
Так, подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 Кодекса установлено, что операции займа в денежной форме, включая проценты по ним, освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость.
В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – Гражданский кодекс) по договору займа одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Пунктом 1 статьи 809 Гражданского кодекса установлено, что если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.
Поскольку на основании пункта 2 статьи 146 и подпункта 1 пункта 3 статьи 39 Кодекса операции по передаче заимодавцем заемщику суммы денег и возврату заемщиком этой суммы денег не являются объектом налогообложения, освобождение от налога, на добавленную стоимость, предусмотренное вышеуказанным подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 Кодекса, применяется в отношении процентов, начисляемых на сумму займа, которые, по нашему мнению, следует признавать стоимостью услуг по предоставлению займа в денежной форме, оказываемых заимодавцем заемщику.
Таким образом, при осуществлении операций займа в денежной форме от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются проценты, начисляемые заимодавцем в размере, определенном договором займа, либо проценты, начисляемые в размере, определенном исходя из ставки банковского процента (ставки рефинансирования), в случае отсутствия в договоре займа условия о размере процента.
Что касается составления счетов-фактур, то согласно пункту 3 статьи 169 Кодекса при совершении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 Кодекса, налогоплательщик обязан составлять счеты-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. В связи с этим счета-фактуры по вышеуказанным услугам составляются и выставляются заимодавцем в общеустановленном порядке. При этом счет-фактура на сумму займа заимодавцем не составляется.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 года № 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики
Минфина России
Н. А. Комова
Источник
Не облагаются НДС полученные и выданные денежные займы, займы ценными бумагами и проценты по ним. При выдаче займов другим имуществом и при получении процентов по ним нужно начислять НДС. Также налог нужно исчислять при возврате таких займов. Если вы получаете проценты по займам, не облагаемые НДС, и у вас есть при этом облагаемые НДС операции, то вам необходимо вести раздельный учет таких операций и «входного» НДС
Облагается ли НДС предоставление займа
Если по договору займа вы предоставили заемщику денежные средства, то сумму займа НДС не облагайте. Такие операции не признаются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, Письма Минфина России от 29.11.2010 N 03-07-11/460, ФНС России от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7896). Предоставление займа ценными бумагами также не облагайте налогом (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Если же по договору займа вы передаете заемщику товары, то по такой операции вам нужно начислить НДС. Передаваемое имущество в этом случае переходит в собственность заемщика (п. 1 ст. 807 ГК РФ). Поэтому его передача признается реализацией и облагается НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Есть мнение о том, что передача товаров по договору займа реализацией не является и НДС не облагается, поскольку товары впоследствии возвращаются заимодавцу. Однако если вы последуете такой позиции и не начислите НДС, то, скорее всего, это приведет к претензиям от налоговых органов.
Облагается ли НДС получение займа
Если вы получили заем в денежной форме или ценными бумагами, то у вас никаких обязанностей по НДС не возникает (пп. 1 п. 3 ст. 39, п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
При получении иного имущества по договору займа начислять НДС также не нужно, поскольку объекта обложения налогом у вас не возникает (п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако при его возврате вы должны исчислить НДС, так как его обратная передача признается реализацией (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Облагаются ли НДС проценты по договору займа
Полученные по договору займа проценты могут облагаться или не облагаться НДС в зависимости от того, чем выдан заем: денежными средствами, ценными бумагами или другим имуществом.
Проценты по займам, выданным деньгами или ценными бумагами, освобождаются от НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Если же вы получили проценты по товарному займу, то в этом случае нужно начислять НДС, поскольку на них освобождение не распространяется.
Предоставление товаров взаймы признается их реализацией, поэтому возникает объект обложения НДС (п. 1 ст. 807 ГК РФ, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А проценты будут увеличивать налоговую базу по НДС как суммы, связанные с оплатой реализованных заемщику товаров, кроме случаев, когда сама операция по реализации не облагается налогом (пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 162 НК РФ).
Для заемщика уплата процентов по договорам займа, выданным денежными средствами и ценными бумагами, никаких обязанностей по НДС не влечет (п. 1 ст. 146 НК РФ).
При уплате в денежной форме процентов по договору товарного займа у заемщика объекта обложения НДС также не возникает. Если же проценты уплачиваются путем передачи дополнительных единиц товаров, нужно начислять НДС, поскольку такие товары считаются реализованными (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Нужно ли вести раздельный учет НДС при получении процентов по займу
Если вы получаете проценты по займам, не облагаемые НДС, и при этом осуществляете операции, облагаемые налогом, то вы должны вести раздельный учет таких операций (пп. 15 п. 3, п. 4 ст. 149 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.11.2010 N 03-07-11/460). В этом случае вам также нужно вести раздельный учет «входного» НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые одновременно используются в облагаемой и в не облагаемой НДС деятельности (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Это необходимо, чтобы определить долю «входного» НДС по таким товарам (работам, услугам, имущественным правам), которую можно принять к вычету.
Источник
Зайцева С. Н., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Организация взяла в займы денежные средства у другой компании под процент (по условиям договора займа выплачивается при возврате средств). Срок погашения займа подошел, а средств не оказалось… Тогда было составлено соглашение об отступном, по которому заемщик вернул долг имуществом. Что нужно учесть (по части НДС) займодавцу?
Операции займа в денежной форме, включая проценты по ним, НДС не облагаются (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).
К сведению. В Письме от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7896 ФНС уточнила: поскольку на основании п. 2 ст. 146 и пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ операции по передаче займодавцем заемщику суммы денежных средств не являются объектами налогообложения, освобождение от обложения налогом, предусмотренное пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, применяется только в отношении процентов, начисляемых на сумму займа (см. также Письмо Минфина России от 22.06.2010 № 03-07-07/40).
По не облагаемым НДС (освобожденным от налогообложения) операциям налогоплательщики вправе не составлять счета-фактуры (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Значит, оформлять документ на сумму процентов и выставлять его заемщику не надо (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
К сведению. В Письме от 07.11.2016 № 03-07-14/64908 Минфин пояснил, что запрета на составление счетов-фактур при осуществлении указанных операций (с пометкой «Без налога (НДС)») нормами ст. 169 НК РФ не предусмотрено.
Если заем (в соответствии с соглашением об отступном) будет погашен имуществом (а не денежными средствами), заемщик предъявит займодавцу НДС.
Займодавец, учитывая позицию Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ (Определение от 31.01.2017 № 309-КГ16-13100 по делу № А50-20135/2015) вправе принять налог к вычету. (Посчитать вычет неправомерным со всеми вытекающими отсюда последствиями – доначислением налога, выставлением штрафа и начислением пени – налоговики могли на том основании, что предоставление отступного в соответствии с ГК РФ не влияет на содержание обязательства, которое отступное прекращает. Иными словами, если речь идет о возврате займа – не облагаемой НДС операции, никакого налога при этом возникать не должно, а уж коли его предъявили, заявить НДС к вычету налогоплательщик не вправе. См., например, Постановление ФАС ЦО от 01.07.2009 по делу № А68-8203/08-505/18.)
Теперь с вычетом НДС, предъявленного заемщиком по отступному имуществу, проблем должно поубавиться.
Пример.
Организация (займодавец) предоставила 4 января заем в размере 500 000 руб. под 10% годовых сроком до 4 мая. Проценты по займу подлежат уплате при его возврате.
В январе организацией была начислена сумма процентов в размере 3 699 руб. (500 000 руб. х 10% / 365 дн. х 27 дн.). В феврале размер процентов составил 3 836 руб.; в марте – 4 247 руб.; в апреле – 4 110 руб.; в мае – 548 руб. Общая сумма процентов – 16 440 руб.
На дату погашения займа по соглашению сторон о предоставлении отступного заемщик в счет исполнения обязательств по возврату займа и уплате начисленных процентов передал организации имущество (товар) и предъявил НДС.
Товары организация будет использовать в облагаемой НДС операции.
При наличии счета-фактуры, выставленного заемщиком, после принятия данных товаров на учет (пп. 1, 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ) организация вправе заявить вычет НДС по имуществу, полученному от заемщика в счет погашения займа. Счет-фактуру при этом она зарегистрирует в книге покупок (п. 2 Правил ведения книги покупок).
Для урегулирования споров (в случае возникновения таковых) с контролерами о вычете НДС нужно сослаться на Определение № 309-КГ16-13100.
В бухгалтерском учете организация сделает следующие записи:
Источник
Погашение займа производится путем возврата денежных средств займодавцу. Но на дату погашения у заемщика может не оказаться необходимой суммы, в результате чего стороны могут заключить соглашение об отступном, в соответствии с которым долг по займу будет погашаться передачей какого-либо имущества. Однако прежде чем приступать к такой сделке, нужно ознакомиться с возможными налоговыми последствиями.
Правовые нюансы
Согласно статье 409 Гражданского кодекса по соглашению сторон обязательство, в том числе и заем, может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного. Другими словами, вместо денег заемщик может передать займодавцу товар, основные средства или другое имущество.
При этом размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами. По смыслу статьи 409 ГК РФ, если иное не следует из соглашения об отступном, с предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, включая и обязательство по уплате неустойки (п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.05 № 102).
Стоимость отступного, указанная в соглашении, может быть выше или ниже прекращаемого обязательства. В такой ситуации крайне важно четко указывать в соглашении на то, погашается обязательство полностью или частично (и в какой именно части). При отсутствии этой информации суды исходят из того, что обязательство прекращается полностью (п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.05 № 102).
Указывая в соглашении об отступном стоимость передаваемого имущества, вовсе не обязательно ориентироваться на стоимость, по которой передаваемое имущество числилось в учете заемщика. Вполне может быть так, что остаточная стоимость передаваемого основного средства меньше стоимости, указанной в соглашении, и при этом стороны решают, что передача этого имущества полностью прекращает обязательство. Возможен и противоположный вариант — остаточная стоимость выше стоимости, указанной в соглашении об отступном.
Однако в случае, когда стоимость имущества, указанная в отступном, отличается от суммы прекращаемого обязательства, у сторон возникают определенные налоговые риски. О них мы расскажем чуть позже.
При передаче возникает реализация
Погашая задолженность по займу передачей имущества, следует понимать, что такая передача расценивается как реализация. Ведь согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса реализацией товаров организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе права собственности на товары другому лицу. В данном случае при передаче имущества происходит переход права собственности, значит, возникает реализация. А реализация, как известно, облагается налогами. Если заемщик работает на ОСНО, то возникает обязанность по уплате НДС и налога на прибыль. Соответственно, при передаче отступного заемщик должен будет составить счет-фактуру.
Здесь следует определить, какую сумму нужно включать в налоговую базу по налогам. Итак, налоговая база по НДС при реализации определяется исходя из рыночных цен, то есть цены, указанной сторонами сделки (п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 1 ст. 40 НК РФ), без включения в нее налога. Это значит, что при исчислении НДС нужно ориентироваться на стоимость имущества, указанную в соглашении об отступном. Данное мнение поддерживают и чиновники (письмо Минфина России от 27.07.05 № 03-11-04/2/34).
Пример 1
Задолженность по договору займа с учетом начисленных процентов составила 630 000 руб. Заемщик в счет погашаемого обязательства передает автомобиль, стоимость которого указана в соглашении в размере 540 000 руб. (с НДС). В соглашении об отступном предусмотрено полное погашение обязательства.
При передаче автомобиля в качестве отступного у заемщика возникает реализация, облагаемая НДС. Налоговая база по НДС составит 457 627 руб. (540 000 руб. – (540 000 руб. х 18/118%)). Сумма налога — 82 373 руб. (457 627 руб. х 18%).
Также заемщик должен будет отразить доход в налоговом учете, то есть в целях исчисления налога на прибыль. Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров. А выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (п. 2 ст. 249 НК РФ). В данном случае доход, включаемый в налогооблагаемую прибыль, составит 457 627 руб. (540 000 руб. – 82 373 руб. (это сумма НДС)). Но при этом остаточную стоимость автомобиля заемщик имеет право отнести в расходную часть (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Сторона, получившая отступное (займодавец), сможет принять к вычету сумму НДС, учтенную в стоимости отступного, на основании полученного счета-фактуры.
Отступное для «прикрытия» аванса
Стоит помнить, что при описанном выше способе прекращения обязательства стороны могут столкнуться с налоговыми рисками. Велика вероятность, что налоговики расценят полученный заем как прикрытие аванса под предстоящую поставку товаров. Тогда они, естественно, попытаются взыскать с заемщика налог, пени и штраф за то, что он в свое время не заплатил с аванса НДС. Надо заметить, что некоторые организации действительно используют такую схему ухода от начисления НДС на полученные авансы.
Чтобы минимизировать риски не следует прибегать к такому способу погашения займа слишком часто. Дополнительным аргументом в пользу налогоплательщика будет тот факт, что займодавец, который согласился на такой способ погашения обязательства, не являлся ранее (и стал впоследствии) покупателем фирмы-заемщика. При соблюдении данного условия налоговой инспекции будет сложно доказать наличие схемы.
Рассматриваемая ситуация чревата и другими рисками. Так, ФАС Центрального округа рассматривал похожую ситуацию, правда, там речь шла не об отступном, а о новации (при новации первоначальное обязательство, существовавшее между сторонами, заменяется другим обязательством, предусматривающим иной предмет или иной способ исполнения). В этом деле сумму займа, новированного в договор поставки, судьи квалифицировали как предварительную оплату. Причем, моментом определения налоговой базы в рассматриваемом случае арбитры признали даже не дату заключения договора о новации, а дату получения заемных средств (постановление ФАС Центрального округа от 22.01.09 по делу № А64-7270/07-13). Но, возможно, если бы речь шла об отступном, ситуация разрешилась бы в суде в пользу налогоплательщика.
Если же говорить о разъяснениях чиновников, то они внушают определенный оптимизм. Например, раньше чиновники занимали следующую позицию. При заключении соглашения о новации заемного обязательства в обязательство о поставке товара, полученные заемные денежные средства рассматриваются как авансовые платежи в счет предстоящей поставки товаров, и подлежат включению в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они получены (письмо Минфина России от 07.09.05 № 03-04-11/221).
Впоследствии же ФНС при согласовании с Минфином выпустило письмо от 28.11.08 № ШС-6-3/868@. В нем чиновники отметили, что при заключении соглашения между заемщиком и займодавцем о погашении заемщиком своих обязательств по договору займа посредством отгрузки заимодавцу товаров, денежные средства, полученные заемщиком в соответствии с договором займа, следует рассматривать на дату заключения указанного соглашения как предоплату под предстоящую поставку товаров. То есть теперь официальная позиция налогового и финансового ведомств заключается в том, что обязанность по исчислению НДС возникает не в момент, когда деньги в качестве займа были получены, а в момент, когда стороны заключили соглашение об отступном или новации. Хорошо, если составление этого соглашения и передача имущества происходит в одном квартале. Если же передача имущества происходит в другом квартале, то у заемщика возникают новые налоговые риски.
Но тут можно выдвинуть такой аргумент. До момента предоставления отступного фактически продолжает существовать обязательство по возврату займа. На это обратил внимание Президиум ВАС РФ в пункте 1 упоминавшегося выше информационного № 102, указав, что обязательство (по погашению займа) прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном. Следовательно, считать задолженность по займу предоплатой нельзя. Однако отстаивать такую точку зрения, скорее всего, придется в суде.
Неравноценный «обмен»
Следующие налоговые риски возникают в ситуации, когда стоимость имущества, указанного в соглашении, не совпадает с суммой погашаемого заемного обязательства, и при этом обязательство прекращается полностью.
Если стоимость имущества превышает прекращаемое обязательство, то риски возникают у получающей стороны (займодавца). Чиновники считают, что в данной ситуации организация должна отразить внереализационный доход, с которого необходимо уплатить налог на прибыль. Такой вывод можно увидеть, например, в письмах Минфина России от 03.02.10 № 03-03-06/1/42, УФНС России по г. Москве от 05.12.07 № 19-11/116142.
В обратной ситуации (стоимость имущества меньше суммы прекращающего обязательства) риски возникают у передающей стороны, то есть у заемщика. Инспекторы могут счесть, что у него возник внереализационный доход в сумме превышения. При этом убыток, который получит другая сторона (займодавец), по мнению чиновников, не может учитываться в целях налогообложения. Именно такая картина наблюдается в вышеприведенном примере, когда в счет прекращения заемного обязательства передается автомобиль, стоимостью ниже суммы обязательства.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1. Во избежание налоговых рисков заемщик должен отразить внереализационный доход в размере 90 000 руб. (630 000 – 540 000). А у займодавца убыток в сумме 90 000 руб. не будет учитываться при налогообложении.
Таким образом, для минимизации указанных рисков при установлении цены отступного лучше всего ориентироваться на сумму прекращаемого обязательства. То есть составить соглашение так, чтобы из него следовало, что стороны договариваются о равноценном «обмене».
Правда, если указанная в соглашении сумма будет существенно отличаться от стоимости имущества по данным учета передающей стороны, то налоговики могут предъявить претензии к получающей стороне. Такие претензии, в частности, рассматривались в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 24.09.09 № А32-14927/2008-51/113. В этом споре остаточная стоимость передаваемого объекта в разы превышала размер погашаемого обязательства, в связи с чем инспекция доначислила налог на прибыль компании, которая получила отступное. Налоговики сочли, что превышение стоимости считается безвозмездно полученным. Но суды с этим не согласились, так как безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. А в рассматриваемом споре имущество передавалось не безвозмездно.
Кроме того, инспекция помимо налога на прибыль доначислила и налог на имущество, посчитав, что организация, получившая отступное, должна была включить в налоговую базу по налогу на имущество остаточную стоимость имущества (сформированную, между прочим, у передающей стороны). Но и этот вывод суд опроверг.
Источник
