1. Федеральный закон от6 декабря 2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определяет необходимость ведения бухгалтерского учета всеми организациями.
Данный закон устанавливает общие правила, применение которых обязательно при организации учетного процесса. В тоже время в нем отсутствуют какие-либо нормы, касающиеся отдельно учета займов и кредитов.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Глава 42 «Заем и кредит» выделяет следующие равноправные категории: заем; кредит. Кроме того, отдельные положения посвящены «товарным и коммерческим кредитам». Данная глава определяет порядок заключения договоров, порядок предоставления займов и кредитов, порядок начисления и уплаты процентов, порядок возврата сумм основного долга и т.д.
3. Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерацииустановлены общие правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности расчетов по займам и кредитам. В частности, п. 73 установлено, что «по полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов».
Пунктом 23 установлено, что «в состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту и т.д.
Таким образом, требование данного пункта противоречит п. 7 ПБУ 15/2008 «Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива». Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
В соответствии с п. 3ПБУ15/2008 к расходам по займам относятся проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору).
Пункт 1 ПБУ 15/2008 определяет «особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам и затрат по их обслуживанию». ПБУ 15/2008. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 октября 2008 г. N 107н.Документ наиболее детально определяющий порядок учета расходов по займам и кредитам, в том числе процентов.
5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н. Это единственный нормативный документ, который определяет порядок учета основной суммы займы (кредита):
1) План счетов классифицирует кредиты и замы по сроку предоставления на: ) краткосрочные (не более 12 месяцев), учитываемые по счету 66 (в том числе % по ним) и долгосрочные (более 12 месяцев), учитываемые по счету 67 (в том числе % по ним);
2) определяет порядок отражения процентов на счетах;
3) определяет требования к организации аналитического учета расчетов по займам и кредитам.
Кроме того, инструкцией к плану счетов предусмотрено, что «Использование средств резервного капитала учитывается по дебету счета 82 «Резервный капитал» в корреспонденции со счетами: 66 или 67 — в части сумм, направляемых на погашение облигаций акционерного общества», что соответствует нормам ФЗ-208 «Об акционерных обществах» (п. 1 ст. 35), однако, не соответствует содержательному аспекту бухгалтерского учета, поскольку данная проводка, с одной стороны, увеличивает задолженность по выданным облигациям, с другой стороны — не отражает погашение задолженности.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций». ПБУ 10/99. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 33н.Данным положением установлено, что проценты по кредитам и займам учитываются в составе прочих расходов организации (п. 11 ПБУ 10/99).
Ни один из действующих документов не устанавливает обязанность организации переводить долгосрочную задолженность в краткосрочную.
Источник
Чем отличается заем от кредита?
Кредит представляет собой денежные средства, перечисленные кредитной организацией заемщику. При этом последний осуществляет выплату процентов за пользование такими заемными средствами.
Важным отличием займа от кредита является то, что заем — привлеченные средства организаций и физлиц, выраженные деньгами или их натуральным эквивалентом.
С учетом указанных определений можно выделить, чем кредит отличается от займа:
- кредит выдает только банк, а заем могут предоставлять физлица, организации и ИП;
- кредит подразумевает выплату кредитору процентов за пользование выданной суммой, выдача займов такого обязательного условия не содержит: они могут быть и беспроцентными;
- кредит выдается исключительно денежными средствами, заем — как деньгами, так и в виде натурального эквивалента (товаром, например).
См. также «Возможен ли беспроцентный заем между юридическими лицами?».
Какие проводки содержит бухучет кредитов и займов полученных?
В бухгалтерском учете особых отличий займа от кредита нет. Так, правила учета кредитов и займов в бухгалтерском учете описаны в ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».
К расходам при этом следует относить:
- проценты за пользование кредитами и займами;
- прочие сопутствующие расходы: оплату консультационных и информационных услуг, экспертную оценку договора о выдаче кредита или займа и др.
Проценты, согласно п. 8 ПБУ 15/2008, учитываются одним из следующих способов:
- равномерно в течение всего срока действия договора,
- в порядке, предусмотренном условиями договора, если это не нарушает равномерности их учета.
Прочие расходы, связанные с кредитами и займами, следует учитывать равномерно на протяжении всего срока договора.
Бухучет заимствованных активов ведется с использованием следующих счетов:
- 66 — по договорам сроком действия 12 месяцев и менее;
- 67 —по договорам, действующим больше 12 месяцев.
Порядок бухучета полученных кредитов и займов рассмотрим на примерах.
Пример бухучета полученного кредита
Пример 1
Организация получила кредит 2 февраля в сумме 1 500 000 руб. Процентная ставка — 10%. Срок договора о выдаче кредита — 24 месяца. Сумма ежемесячного платежа — 62 500 руб. Договором с банком предусмотрена оплата процентов и погашение суммы кредита ежемесячно на последнее число каждого месяца. Проценты начисляются со следующего дня после получения кредита.
В феврале организация сделает следующие проводки:
2 февраля
Дт 51 Кт 67.1 — кредит получен на расчетный счет организации в сумме 1 500 000 руб.
28 февраля
Дт 91.2 Кт 67.2 — начислены проценты по кредиту: 1 500 000 / 365 × 26 × 10% = 10 684,93 руб.
Дт 67.2 Кт 51 — оплата процентов — 10 684,93 руб.
Дт 67.1 Кт 51 — частичное погашение кредита — 62 500 руб.
Проводки в марте:
31 марта
Дт 91.2 Кт 67.2 — начислены проценты по кредиту: (1 500 000 – 62 500) / 365 × 31 × 10% = 12 208,90 руб.
Дт 67.2 Кт 51 — оплата процентов — 12 208, 90 руб.
Дт 67.1 Кт 51 — частичное погашение кредита — 62 500 руб.
Данный кредит, являясь долгосрочным, будет отражен по строке 1410 «Заемные средства» бухгалтерского баланса в сумме, учтенной по кредитовому сальдо счета 67.
Если бы кредит был краткосрочным, его следовало бы отразить по строке 1510 «Заемные средства» бухбаланса.
Коммерческий кредит и товарные векселя показываются по строкам:
- 1450 «Прочие обязательства» (по долгосрочной задолженности);
- 1520 «Кредиторская задолженность» (по краткосрочной задолженности).
Следует отметить, что в случае, если средства были получены с целью приобретения, сооружения или изготовления инвестиционного актива, проценты необходимо отражать с использованием счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Дт 08 Кт 66.2/67.2). Исключение из указанного правила делается для хозсубъектов, ведущих учет упрощенным способом, которые вправе для этих целей применять счет 91.2 (п. 7 ПБУ 15/2008).
Все подробности отражения заемщиком в бухгалтерском учете получения и возврата займа или кредита рассмотрены в Готовом решении от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к К+ бесплатно и переходите к рекомендациям экспертов.
О бухучете кредиторской задолженности см. статью «Как кредиторская задолженность отражается на счетах?».
Как отразить в бухгалтерском учете выданные кредиты и займы?
Учет займов выданных регулируется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».
Для отражения займов в бухучете заимодавец применяет счет 58 «Финансовые вложения».
Пример 2
Организация выдала заем 1 марта сроком на 1 год. Сумма займа — 3 000 000 руб. Процентная ставка по займу — 15% годовых. В соответствии с условиями договора заемщик выплачивает проценты за каждый день пользования займом на конец каждого месяца. Проценты начинают начисляться со дня, следующего за днем выдачи займа, Договором не предусмотрено частичное погашение суммы займа на ежемесячной основе.
В октябре заимодавец отразил:
1 марта
Дт 58 Кт 51 — выдача займа — 3 000 000 руб.
31 марта
Дт 76 Кт 91.1 — начислены проценты: 3 000 000 / 365× 30 × 15% = 36 986,30 руб.
Дт 51 Кт 76 — проценты получены от заемщика — 36 986,30 руб.
Проводки в апреле:
30 апреля
Дт 76 Кт 91.1 — начислены проценты за апрель: 3 000 000 / 365× 30 × 15% = 36 986,30 руб.
Дт 51 Кт 76 — проценты получены — 36 986,30 руб.
Проводки в мае:
31 мая
Дт 76 Кт 91.1 — начислены проценты: 3 000 000 /365 × 31 × 15% = 38 219,18 руб.
Дт 51 Кт 76 — проценты поступили на расчетный счет — 38 219,18 руб.
…и так далее до 28 февраля следующего года.
Сумму займа заимодавец отразит в бухбалансе по строке 1170 «Финансовые вложения» в размере 3 000 000 руб.
Бухучет беспроцентных займов выданных
Пример 3
Рассмотрим условия из примера 2, при этом предположим, что договором была предусмотрена выдача беспроцентного займа.
Тогда проводки у заимодавца будут выглядеть так:
1 марта
Дт 76 Кт 51 — выдача беспроцентного займа 3 000 000 руб.
Следующей и последней записью в учете заимодавца будет проводка Дт 51 Кт 76 (она появится в день возврата займа).
ВАЖНО! Займы, выданные на беспроцентных условиях, для компании-заимодавца не являются финвложениями (п. 2 ПБУ 19/02), поскольку не выполняется существенное условие признания таковыми активов: их способность приносить доход. В то же время предусматривающий проценты выданный заем будет считаться таковым (п. 3 ПБУ 19/02).
В отчетности заимодавца выданный заем будет отражаться по строке 1230 «Дебиторская задолженность». При этом организация может детализировать в бухбалансе вид дебиторской задолженности: краткосрочная задолженность со сроком 12 месяцев и менее и долгосрочная задолженность со сроком более 12 месяцев.
Как учесть беспроцентный заем, выданный сотруднику, читайте здесь.
Каковы особенности налогового учета кредитов и займов?
Полученные кредитные или заемные средства не являются доходом в целях исчисления налога на прибыль для их получателя в силу норм подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. Также не являются расходом выданные средства с учетом положений п. 12 ст. 270 НК РФ. Аналогично не являются доходами и расходами средства, полученные и выплаченные в счет погашения кредита или займа.
При этом суммы начисленных и уплаченных процентов полностью признаются внереализационными расходами в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Момент отражения в расходах сумм процентов определяется согласно п. 8 ст. 272 НК РФ:
- на конец каждого месяца,
- на дату погашения кредита или займа (если они полностью выплачены).
Подробнее см. в материале «Принимаемые для налогообложения проценты по кредиту».
Сумма процентов при наличии контролируемой задолженности включается в состав внереализационных расходов в размере, предусмотренном в ст. 269 НК РФ.
Проценты, полученные в рамках договоров о выдаче кредитов и займов, относятся к внереализационным доходам (п. 6 ст. 250 НК РФ).
Следует отметить, что различия в бухгалтерском и налоговом признании в расходах начисленных сумм процентов при инвестиционном кредите или при наличии контролируемой задолженности вызывают возникновение временных разниц, учитываемых в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
Практические ситуации для заемщика и заимодавца, связанные с учетом процентов по займам и кредитам, рассмотрены в Готовом решении от КонсультантПлюс. Оформите пробный онлайн доступ к К+ бесплатно.
Возможно ли погашение процентов займа взаимозачетом?
Одним из способов взаиморасчетов при погашении процентов по договору займа контрагенты вправе выбрать зачет взаимных требований. Зачет требований возможен при соблюдении 3-х условий (ст. 410 ГК РФ):
- займодавец и заемщик имеют друг к другу встречные требования;
- требования обеих компаний однородны;
- срок исполнения встречного требования уже наступил.
Для зачета достаточно заявления одной из сторон.
Понятие однородное требование законодательно не закреплено. Согласно п. 7 информационного письма Президиума ВАС от 29.12.2001 № 65 указано, что требование, предъявляемое к зачету, может не соответствовать обязательствам одного вида. Из этого следует, что однородными признаются обязательства, связанные с исполнением различных договоров, но с одинаковым способом погашения и выраженным в одной валюте.
Пример:
Компания «Строймастер» получила процентный займ от ООО «Альянс» на сумму 20 млн руб. под 15% годовых сроком на 1 год с выплатой процентов по окончании периода кредитования. То есть вернуть «Строимастер» обязан 20 млн руб. основного долга и 3 млн руб. процентов (20 млн.руб * 10%).
По данной операции компании зафиксировали в учете следующие проводки:
ООО «Альянс» приобрело офисное помещение у компании «Строймастер» за 3 млн руб.. Компании зафиксировали в учете проводки:
Фирма «Строймастер» направила заявление о зачете взаимных требований на сумму 2 млн руб.
Проводки у контрагентов будут выглядеть следующим образом:
Итоги
Бухучет полученных кредитов и займов находит свое отражение на счетах: 66 — для краткосрочных договоров, 67 — для долгосрочных, а выданные займы отражаются заимодавцем по счетам: 58 — по процентным займам, 76 — по беспроцентным займам. Проценты по кредиту и займу являются внереализационными доходами для кредитора и внереализационными расходами для заемщика.
Источники:
- Налоговый кодекс РФ
- Гражданский кодекс РФ
- Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65
Источник
Основным документом, устанавливающим правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, является ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов» [28]. Рассмотрим основные положения этого документа по учету сумм основного долга.
1. Заемщик учитывает основную сумму долга по полученному займу или кредиту в составе кредиторской задолженности в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других поступивших вещей, предусмотренной договором.
2. Задолженность организации-заемщика подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Срок погашения краткосрочной задолженности не превышает 12 месяцев, долгосрочной — превышает 12 месяцев.
3. Задолженность по полученным займам и кредитам считается срочной, если срок её погашения ещё не наступил, просроченной — если срок её погашения истек.
4. В соответствии с установленной учетной политикой заемщик может переводить долгосрочную задолженность в краткосрочную, когда до возврата основной суммы долга остается 365 дней.
5. Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам, включая выданные заемные обязательства, ведется по видам займов и кредитов,
16. Учет займов и кредитов 427
кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, видам заемных обязательств.
6. Задолженность по займу или кредиту, полученному или выраженному в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату фактического совершения операции.
8. Возврат организацией-заемщиком займа или кредита отражается в его учете как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности. Рассмотрим основные положения ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов» по учету затрат по займам и кредитам.
1. В состав затрат, связанных с получением и использо
ванием займов и кредитов, включают:
• проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
• дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;
• курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам.
2. Затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться операционными расходами того периода, в котором они произведены, независимо от формы и срока платежа.
3. Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа или кредита.
4. При использовании заемных средств для предварительной оплаты за товарно-материальные ценности (работы, услуги) проценты относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности. При принятии к учету вышеуказанных объектов дальнейшее начисление процентов производится в общеустановленном порядке — с отнесением процентов на операционные расходы организации-заемщика.
5. Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.
6. Заемщик может нести дополнительные затраты, непосредственно связанные с получением займов и кре-
428 Бухгалтерский финансовый учет
дитов, например: оплата юридических и консультационных услуг, оплата услуг связи и др. Эти затраты могут быть непосредственно включены в состав операционных расходов того отчетного периода, в котором были произведены. Допускается включение этих затрат в состав дебиторской задолженности с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения заемных обязательств. Рассмотрим основные положения ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов» по учету инвестиционных активов.
1. Под инвестиционным активом понимается объекты имущества, требующие большого времени и затрат на приобретение или строительство (например, объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы).
2. Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящимся к приобретению или строительству инвестиционного актива, должны включаться в первоначальную стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации.
3. Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива производится при наличии следующих условий:
• возникновение расходов по приобретению и (или) строительству инвестиционного актива;
• фактического начала работ, связанных с формированием инвестиционного актива;
• наличие фактических затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению;
• при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации.
4. При прекращении работ по созданию инвестиционного актива более чем на три месяца, включение процентов в первоначальную стоимость приостанавливается. Их относятся на текущие расходы организации в общеустановленном порядке.
5. Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств либо следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.
16. Учет займов и кредитов 429
Порядок бухгалтерского учета операций займа
у заимодавца.
Согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» в составе финансовых вложений организации учитываются займы, предоставленные другим организациям [30]. Поэтому при учете операций по предоставлению займов следует исходить из общего порядка учета финансовых вложений.
Информация о займах, предоставленных другим организациям, формируется на счете 58 «Финансовые вложения» [17]. На субсчете 58-3 «Предоставленные займы» учитывается движение предоставленных организацией юридическим и физическим (кроме работников организации) лицам денежных и иных займов. Предоставленные организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) займы, обеспеченные векселями, учитываются на этом субсчете обособленно. Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ведется по видам предоставленных займов.
Перечень типовых хозяйственных операций, отражаемых заимодавцем по операциям, связанным с предоставлением займов, приведен в таблице 16.1
Таблица 16.1
Источник