- Главная
- Консультация эксперта
- Расчеты
- Займы и кредиты
523329 января 2013
Займы и резервы предприятия: как правильно сформировать резерв по займу , при условии , что контрагент , получивший займ, находится в процедуре банкротства — читайте в статье.
Вопрос: У нас есть задолженность контрагента по договору займа, тело займа числится на 58 счете, % начисленные — на 76. С 19.11.12 контрагент находится на стадии банкротства, с этого же числа мы перестали начислять % по договору. Планируем на основании имеющегося списка реестра кредиторов, (в который мы включены), осуществить начисление резерва и на задолженность по % и на тело займа. Учитывая ситуацию, правомерно ли будет на тело займа начислить резерв по сомнительным долгам в БУ с начислением ОНА и, в дальнейшем, при исключении контрагента из списка ЕГРЮЛ, списать задолженность за счет созданного резерва, либо его нужно трактовать как резерв под обесценение финансовых вложений с соответствующим начислением ПНО и исключением сейчас и в дальнейшем из расходов для целей налогообложения на основании п.10 ст.270?
Ответ: Конкретных разъяснений по вопросу о том, какой резерв создается в бухучете под предоставленные займы. Исходя из того, что процентные займы являются финансовыми вложениями, по отношению к ним можно применять порядок, установленный ПБУ 19/02 – то есть создавать резерв под обесценение финансовых вложений.
Еще читайте: ключевая ставка Банка России 2020
Вне зависимости от того, какой резерв будет создан в бухгалтерском учете, вопрос о признании безнадежного долга по самому займу в налоговом учете является спорным (см. материал, приведенный ниже).
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух».
Ситуация: Можно ли в бухучете формировать резерв по сомнительным долгам в порядке, установленном налоговым законодательством
Нет, нельзя.
При формировании резерва по сомнительным долгам важно учитывать, что правила его создания в бухгалтерском и налоговом учете имеют отличия, в частности:
по праву создания. В бухгалтерском учете создание резерва по сомнительным долгам является обязанностью (абз. 1 п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете создание такого резерва является правом, причем воспользоваться таким правом организация сможет, если будет применять метод начисления (п. 3 ст. 266 НК РФ);
по предмету задолженности. В бухучете резервы создаются по любой дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете резервы создаются только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги (абз. 1 п. 1 ст. 266 НК РФ). Например, в налоговом учете нельзя формировать резерв по договору займа (письмо Минфина России от 12 мая 2009 г. № 03-03-06/1/318);
по сроку возникновения задолженности. В бухучете сомнительной может быть признана не только задолженность с наступившим сроком погашения, но и задолженность, срок погашения которой еще не наступил (абз. 2 п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете к сомнительной задолженности относится задолженность, которая не погашена в сроки, предусмотренные договором (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Ситуация: Можно ли учесть при расчете налога на прибыль непогашенную дебиторскую задолженность по договору займа с истекшим сроком исковой давности. Сумма задолженности включает в себя часть невозвращенного займа и начисленных, но не полученных процентов. Создание резерва по сомнительным долгам учетной политикой не предусмотрено
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.
При расчете налога на прибыль суммы безнадежных долгов (в т. ч. суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности) включите в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ).
В Налоговом кодексе РФ нет разъяснений о том, можно ли при расчете налога на прибыль учесть сумму невозвращенных займов (основного долга) и процентов, начисленных, но не полученных по таким займам.
Относительно налогового учета невозвращенных сумм основного долга существует две точки зрения.
Согласно первой из них суммы невозвращенных займов налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Такая позиция основана на том, что расходы в виде имущества, переданного по договорам займа (кредита) не включаются в расчет налоговой базы (п. 12 ст. 270 НК РФ). По истечении срока исковой давности характер этих расходов не меняется. Они по-прежнему не соответствуют условиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Эту точку зрения поддерживают некоторые арбитражные суды (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 19 мая 2008 г. № А42-9501/2005, Волго-Вятского округа от 17 мая 2006 г. № А11-8632/2005-К2-25/484). Следует отметить, что позиция судей, отраженная в этих постановлениях, была сформирована при рассмотрении споров по договорам беспроцентного займа. Это обстоятельство позволило судам трактовать такие договоры как сделки, которые не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.
Согласно второй точке зрения пункт 12 статьи 270 Налогового кодекса РФ следует применять лишь в тех случаях, когда речь идет о восстановлении имущественного положения сторон по сделке в будущем. То есть эти нормы действуют, когда стороны договора предполагают, что заем действительно будет возвращен. Если же предоставленный заем не возвращается, у организации-займодавца образуется убыток. В этом случае непогашенную задолженность по займу можно списать на расходы как безнадежную (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ). Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 23 апреля 2010 г. № А72-15093/2009, от 5 февраля 2009 г. № А55-8198/2008, Северо-Западного округа от 8 февраля 2010 г. № А05-7369/2009, от 23 марта 2009 г. № Ф04-1775/2009(3223-А27-49), Московского округа от 26 января 2010 г. № КА-А40/15099-09, Западно-Сибирского округа от 23 марта 2009 г. № Ф04-1775/2009(3223-А27-49), Уральского округа от 11 января 2008 г. № Ф09-10201/07-С2, Волго-Вятского округа от 22 февраля 2007 г. № А29-1496/2006а). Причем в арбитражной практике есть примеры решений, которые принимались в пользу организаций, несмотря на то что предметом спора были договоры беспроцентного займа (см., например, определения ВАС РФ от 15 мая 2008 г. № 4335/08, от 6 марта 2008 г. № 2883/08, постановления ФАС Уральского округа от 11 января 2008 г. № Ф09-10201/07-С2, Северо-Западного округа от 8 ноября 2007 г. № А05-3784/2007).
Поскольку арбитражная практика по рассматриваемой проблеме неоднородна, организации придется самостоятельно решать вопрос о налоговом учете сумм невозвращенных займов. При этом нужно учитывать, что включение этих сумм в расчет налоговой базы по налогу на прибыль, скорее всего, приведет к спору с проверяющими.
Решая вопрос о налоговом учете начисленных, но не полученных процентов по невозвращенным займам, можно руководствоваться разъяснениями, которые содержатся в письмах Минфина России от 22 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/283, от 29 января 2010 г. № 03-03-06/2/12, от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/2/116. Из них следует, что организация-кредитор вправе включить в состав внереализационных расходов проценты по непогашенному кредиту с истекшим сроком исковой давности, если ранее эти проценты учитывались в составе доходов. Уменьшить налоговую базу можно в том периоде, в котором задолженность была признана безнадежной к взысканию.
Обесценение предоставленных займов и финансовых векселей
При оценке обесценения предоставленных займов другой организации должна быть проанализирована тенденция изменения финансового положения организации-заемщика.
Для этого величина чистых активов организации-заемщика на дату проведения проверки на обесценение предоставленных займов сопоставляется с величиной чистых активов на последнюю отчетную дату до предоставления займов.
Расчетная стоимость предоставленных займов может быть определена путем умножения суммы основного долга на специальный коэффициент. Он рассчитывается как соотношение чистых активов организации-заемщика или векселедателя, определенных по состоянию на 30 сентября отчетного года, к его чистым активам, рассчитанным на последнюю отчетную дату до предоставления заемных средств (выдачи векселя).
При наличии таких признаков обесценения, как ликвидация и банкротство заемщика (векселедателя), расчетная стоимость финансовых вложений принимается равной 0.
Пример 7
ОАО «Мегатранс» (заимодавец) в апреле 2009 года предоставило ООО «Пентиум» (заемщику) заем в сумме 1 000 000 руб. сроком на три года под 20 процентов годовых.
Согласно договору займа, проценты уплачиваются при погашении основной суммы долга. То есть в течение срока, на который предоставлен заем, не было поступлений доходов в виде процентов.
По данным бухгалтерской отчетности ООО «Пентиум» величина его чистых активов составляла:
на 30 сентября 2009 года – 800 000 руб.;
на 30 сентября 2010 года – 600 000 руб.;
на 30 сентября 2011 года – 400 000 руб.
Комиссия, назначенная распоряжением руководителя ОАО «Мегатранс», осуществила проверку наобесценение финансовых вложений по состоянию на 31 декабря 2011 года, по результатам которой был составлен отчет по финансовым вложениям (см. таблицу).
Отчет по финансовым вложениям (предоставленные займы другим организациям) по состоянию на 31 декабря 2011 года
Наимено-вание финансо-вых вложений Учет-ная стоимость на 31.12.11 Чистые активы ООО «Пентиум» за последние три года Чистые активы на последнюю отчетную дату до предостав-ления заемных средств Коэф-фициент Расчетная стоимость на 31.12.11 Резерв под обесце-нение
На
31.09. 09 На
31.09. 10 На
31.09. 11
Заем, выданный ООО «Пентиум» 1000 800 600 420 700 0,6 (420 : 700) 600 (1000 * 0,6) 400 (1000 — 600)
Проверка на обесценение показала устойчивое (на протяжении трех лет) существенное (более чем на 30%) снижение стоимости финансовых вложений в виде предоставленного займа ООО «Пентиум».
Кроме того, по состоянию на 31 декабря 2011 года отсутствуют достаточные свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.
Поэтому было принято решение создать резерв под обесценение финансовых вложений. На его величину в бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
– 400 000 руб. – сформирован резерв под обесценение финансовых вложений;
Дебет 99 субсчет «ПНО/ПНА» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 80 000 руб. (400 000 руб. * 20%) – сформировано постоянное налоговое обязательство.
В бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря 2011 года стоимость финансовых вложений, по которым образован резерв под обесценение, показывается в размере 600 000 руб.
При этом учетная стоимость (1 000 000 руб.) уменьшается на сумму резерва, сформированного подобесценение финансовых вложений (400 000 руб.).
В феврале 2012 года организация-заемщик возвратила сумму основного долга и уплатила проценты за пользование заемными денежными средствами в размере 600 000 руб.
В бухгалтерском учете ОАО «Мегатранс» были сделаны следующие записи:
Дебет 51 Кредит 66
– 1 000 000 руб. – погашена сумма основного долга по займу, выданному ООО «Пентиум»;
Дебет 51 Кредит 66
– 600 000 руб. – получены проценты, уплаченные ООО «Пентиум» за пользование заемнымиденежными средствами;
Дебет 66 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 600 000 руб. – проценты, полученные от ООО «Пентиум», включены в состав прочих доходов;
Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 400 000 руб. – списан резерв под обесценение финансовых вложений;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «ПНО/ПНА»
– 80 000 руб. (400 000 руб. * 20%) – сформирован постоянный налоговый актив.
Отвечает Александр Сорокин,
заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России
«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в рекомендации».
Из рекомендации Нужно ли применять ККТ при выдаче, получении и возврате займа
Отвечает Александр Сорокин,
заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России
«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в рекомендации».
Из рекомендации Нужно ли применять ККТ при выдаче, получении и возврате займа
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
Если заемщик не вернул в срок денежные средства по договору беспроцентного займа и возвращать, вероятно, не собирается, как в дальнейшем отражать в учете организации-заимодавца выданный заем, к тому же учтенный в составе финансовых вложений? Рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Степан Арыков и Дмитрий Игнатьев.
Организация (общий режим налогообложения) предоставила денежные средства другой организации по договору беспроцентного займа. Указанная операция была отражена в бухгалтерском учете организации-займодавца на счете 58 в составе финансовых вложений. При наступлении даты возврата займа заемщик денежные средства не вернул. Организации не являются взаимозависимыми. В настоящее время поступления денежных средств от организации-заемщика не предвидится. Каков дальнейший порядок отражения выданного займа в налоговом (налог на прибыль организаций) и бухгалтерском учете организации-займодавца? Следует ли в бухгалтерском учете создавать резерв под обесценение финансовых вложений?
По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п. 1 ст. 807 ГК РФ).
На основании п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.
В соответствии с п. 1 ст. 810 ГК РФ заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.
Налоговый учет
Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, определяемая как разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).
При этом средства, переданные по договору займа, а также полученные в счет погашения займа, не принимают участия в расчете налогооблагаемой прибыли (п. 12 ст. 270 НК РФ, пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В то же время нормы пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ позволяют учитывать в составе внереализационных расходов суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, — суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Отметим, что создание в налоговом учете резерва по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ, является правом организации (п. 3 ст. 266 НК РФ, дополнительно смотрите письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295). Налогоплательщики, применяющие метод начисления, включают суммы отчислений в этот резерв в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266, пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Справка
Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Взаимоотношения по беспроцентному предоставлению займа признаков услуги не имеют (п. 5 ст. 38 НК РФ, письмо Минфина России от 10.05.2011 N 03-01-15/3-51, постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04).
Согласно разъяснениям Минфина России возможность создания организацией резерва по сомнительным долгам по договорам займа НК РФ не предусмотрена (письмо Минфина России от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318).
При этом существуют примеры судебных решений, позволяющих налогоплательщикам формировать резерв по сомнительным долгам в отношении задолженности по беспроцентным займам (постановления ФАС Уральского округа от 11.01.2008 N Ф09-10201/07-С2 (определением ВАС РФ от 15.05.2008 N 4335/08 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), ФАС Волго-Вятского округа от 22.02.2007 N А29-1496/2006а (определением ВАС РФ от 18.06.2007 N 6926/07 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)).
Однако следует учитывать, что в приведенных примерах арбитражной практики судьи исходили из редакции п. 1 ст. 266 НК РФ, действующей до внесения в него изменений Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, которая не содержала указания на то, что сомнительной признается задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Более поздних материалов арбитражной практики по созданию резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности по договорам займа не обнаружено.
Таким образом, считаем, что организация в рассматриваемой ситуации не вправе формировать в налоговом учете резерв по сомнительным долгам в отношении невозвращенных в установленный срок денежных средств по договору займа. Однако данное обстоятельство не лишает организацию права учитывать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль суммы безнадежных долгов в установленном порядке.
Справка
На основании п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
- невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Каких-либо ограничений для признания безнадежной задолженности по займу нормы главы 25 НК РФ не содержат. В постановлении Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 N 15706/07 также сказано, что каких-либо ограничений для включения в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции НК РФ не содержит.
В то же время в письме Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/176 в отношении долга по сделке по приобретению права требования сказано, что задолженность по такому долгу не может быть учтена в целях налогообложения прибыли в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, так как она не связана с реализацией товаров (работ, услуг). Данный вывод косвенно свидетельствует о том, что налоговые органы могут возражать и против списания задолженности по договору займа для целей налогообложения прибыли на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Кроме того, следует принимать во внимание, что в данном случае дебиторская задолженность связана с беспроцентным договором займа, то есть со сделкой, прямо не преследовавшей целью получение дохода, что вступает в некоторое противоречие с нормами п. 1 ст. 252 НК РФ.
Арбитражная практика
Из анализа арбитражной практики следует, что суды в некоторых случаях признают правомерным включение в состав внереализационных расходов безнадежных долгов в виде дебиторской задолженности по договорам беспроцентного займа. Вместе с тем имеются и примеры арбитражной практики не в пользу налогоплательщиков.
Так, в постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 27.03.2013 N Ф08-1117/13 по делу N А32-5142/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2010 по делу N А27-448/2010 (определением ВАС РФ от 25.03.2011 N ВАС-228/11 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2010 N Ф07-13508/2009 по делу N А05-7369/2009, от 17.12.2009 N А05-4157/2009) суды признали обоснованным списание безнадежных долгов, возникших из договоров беспроцентного займа, по причине ликвидации организации-должника.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 23.04.2010 по делу N А72-15093/2009 (определением ВАС РФ от 11.08.2010 N ВАС-9226/10 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) суды признали обоснованным списание безнадежного долга по беспроцентному займу в связи с истечением установленного срока исковой давности.
Вместе с тем имеются и примеры арбитражной практики не в пользу налогоплательщиков.
Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2008 N А42-9501/2005 суд признал необоснованными расходы налогоплательщика по беспроцентному займу с истекшим сроком исковой давности по причине того, что предоставление займа не связано с целями, направленными на получение налогоплательщиком дохода.
А в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 17.05.2006 N А11-8632/2005-К2-25/484 сделан вывод о том, что налогоплательщик необоснованно отнес к внереализационным расходам сумму беспроцентного займа, выданного физическому лицу (впоследствии умершему) на строительство личного жилья, поскольку такие расходы не связаны с осуществлением налогоплательщиком деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, вопрос о возможности учета в составе расходов при формировании налогооблагаемой прибыли дебиторской задолженности по договору беспроцентного займа является неоднозначным. Полагаем, что в случае, если операция по предоставлению беспроцентного займа тем или иным образом преследовала целью получение дохода, то организация-займодавец при выполнении иных требований п. 1 ст. 252 НК РФ может учесть задолженность по данному договору в составе внереализационных расходов в периоде наступления установленных п. 2 ст. 266 НК РФ оснований для признания ее безнадежной. Однако не исключено, что данную точку зрения организации придется отстаивать в суде.
Бухгалтерский учет
Денежные средства, переданные заемщику по договору займа, а также возвращенные заемщиком, в бухгалтерском учете займодавца не признаются, соответственно, расходами и доходами (п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (далее — ПБУ 10/99), п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
Предоставленные другим организациям займы могут учитываться в составе финансовых вложений только при выполнении всех требований п. 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (далее — ПБУ 19/02), в том числе если они способны приносить организации-займодавцу экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов или прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.). По нашему мнению, выданные беспроцентные займы не отвечают данному требованию, следовательно, нет и оснований для их учета в составе финансовых вложений, равно как и для формирования в отношении них резерва под обесценение финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02).
В рассматриваемой ситуации организации следует исправить допущенную ошибку в порядке, установленном нормами ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» и учесть сумму дебиторской задолженности по договору беспроцентного займа на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Согласно п.п. 12, 14.3 ПБУ 10/99 в целях бухгалтерского учета суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, относятся к прочим расходам в сумме, в которой указанная задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.
Справка
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99).
На основании п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения N 34н, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.
Поскольку не установлено иного, в бухгалтерском учете организация вправе самостоятельно определять нереальность к взысканию тех или иных долгов. То есть для списания задолженности не обязательно дожидаться истечения срока ее исковой давности, необходимо лишь выполнить условия, перечисленные в п. 77 Положения N 34н (провести инвентаризацию, оформить письменное обоснование, приказ (распоряжение) руководителя организации).
Однако, по мнению Минфина России, при определении нереальности взыскания задолженности в бухгалтерском учете так же, как и в налоговом учете, следует руководствоваться положениями ГК РФ (письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18).
При принятии решения о списании задолженности ее суммы следует отнести в дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы».
Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (абз. 2 п. 77 Положения N 34н).
Вопросы, связанные с формированием резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете, регулируются п. 70 Положения N 34н, согласно которому организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
Справка
Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Каких-либо исключений для признания сомнительной задолженности по договорам займа не установлено.
Пункт 70 Положения N 34н не предоставляет организациям права выбора, формировать или не формировать резерв сомнительных долгов в бухгалтерском учете, то есть все организации обязаны при возникновении сомнительной дебиторской задолженности создать резерв сомнительных долгов.
Таким образом, если организация не примет решение о списании дебиторской задолженности, не погашенной в установленные договором сроки, она обязана учесть ее при формировании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете.
Для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам предназначен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично (п. 70 Положения N 34н).
Согласно п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» величина резерва по сомнительным долгам является оценочным значением. Методы определения оценочных значений данным ПБУ не установлены. Оценочные значения определяются организацией самостоятельно и зависят в том числе от профессионального мнения бухгалтера.
Поскольку законодательство не определяет каких-то конкретных рекомендаций по порядку формирования резерва сомнительных долгов, а также требований к его величине, методика формирования указанного резерва должна быть разработана организацией самостоятельно и закреплена в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).
С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.
Источник