Автор: Артем Кузьминых
2012-01-18
Статья опубликована в журнале «Практическое налогое планирование» № 1, 2012 г.
Как экономят налоги, используя потребительский кооператив
Какие нюансы учитывают при выплате процентов нерезиденту
Как при получении одного займа обеспечивают сопоставимость
При проведении налоговой оптимизации займы используются очень часто. На практике с помощью процентов компании экономят и налог на прибыль, и страховые взносы, и НДФЛ. Кроме того, займы – один из самых распространенных способов возврата денег или иного имущества, ранее выведенного из компании в процессе налоговой оптимизации.
Компании разработали множество схем с использованием заемных отношений. Однако, как показывает практика, для их безопасного использования необходимо соблюдать следующие общие условия применения:
— отсутствие взаимозависимости участников;
— наличие убедительной деловой цели, не связанной со снижением налогов. Например, заем под большой процент необходим компании в связи с тем, что банки не дают кредиты из-за отсутствия залога, плохой кредитной истории или структуры баланса, показателей финансового анализа и т.п.;
— экономическая обоснованность как привлечения средств (расходования заемных средств на производственные цели), так и процентной ставки по долговому обязательству;
— общая прибыльность компании заемщика;
— учет трансфертных правил по контролируемым сделкам (разд. 5.1, ст. 269 НК РФ).
Компания выплачивает физлицу проценты и штрафы по договору займа
В чем экономия. Позволяет сэкономить страховые взносы и завысить расходы по налогу на прибыль. НДФЛ с процентов в общем случае платится.
Как работает схема. Компания берет заем у физлица. Срок займа может быть любым, желательно длительным. Кроме того, срок займа может определяться моментом востребования. Такой заем необходимо вернуть в течение 30 дней после получения требования от заимодавца (ст. 810 ГК РФ).
По договору займа компания регулярно выплачивает проценты и учитывает их в налоговых расходах. Эти проценты и есть низконалоговый доход физлица. Ведь страховые взносы в этом случае не уплачиваются (п. 3 ст. 7 закона от 27.07.09 № 212-ФЗ). Но с такого дохода компания в качестве агента удержит НДФЛ в размере 13 процентов. Физлицу при этом декларацию подавать не нужно (см. схему 1).
Параллельно с выплатой процентов могут выплачиваться и штрафные санкции. Они могут возникать из-за формальной просрочки возврата заемщиком части долга или уплаты процентов. Объясняют такую просрочку, например, тем, что у компании появились более важные расходы, ухудшилась общая экономическая ситуация, произошло падение спроса, повлияли сезонные факторы и т.п.
По данному факту договор может предусматривать обязанность заемщика уплатить пени, к примеру, 0,2–0,5 процента от суммы долга за каждый день просрочки. А если просрочка превысит разумный период (например, месяц), дополнительно в договоре обычно прописывают условие о единовременной не устойке в размере от 10 до 30 процентов от суммы долга на этот момент.
Отметим, что, как и в случае с другими «зарплатными» схемами, потери в виде отсутствия социальной защиты или пенсионных накоплений на практике компенсируют дополнительными выплатами. То есть с сотрудниками делятся частью экономии под видом различных официальных или неофициальных выплат.
Проценты от кредитного потребительского кооператива
В чем экономия. По сути это схема легализации «черных» зарплат. Позволяет сэкономить страховые взносы и НДФЛ. Недостаток – придется тратиться на создание отдельной компании, да еще такой специ фической формы, как потребительский кооператив (ст. 1 Федерального закона от 18.07.09 № 190-ФЗ «О кредитной ко операции»). В будущем, возможно, деятельность кредитного кооператива будет подлежать лицензированию.
Как работает схема. Принцип действия схемы такой же, как и в предыдущей схеме. Отличие в том, что удастся сэкономить НДФЛ, так как проценты, полученные от кредитного потребительского кооператива, не облагаются этим налогом в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 5 процентных пунктов (п. 27.1 ст. 217 НК РФ). В настоящее время это 13,25% (8,25 + 5). Таким образом, это позволяет выплатить безналоговый доход физическим лицампайщикам (сотрудникам) за счет других пайщиков – владельцев бизнеса (см. схему 2).
При применении схемы есть риск, что проверяющие заинтересуются, откуда у физлица деньги. На это нередко отвечают тем, что «взял взаймы у зажиточного родственника, есть расписка». Понятно, что последний должен иметь подтвержденные доходы. Например, это может быть реальный владелец бизнеса, который получает дивиденды.
Группа экономит путем выплаты процентов низконалоговому субъекту
В чем экономия. Позволяет группе компаний вывести основной доход на льготное налогообложение, а также рефинансировать средства, ранее выведенные в процессе оптимизации с компании заемщика. Также используется при «плановом» банкротстве компании.
Как работает схема. Компания получает заем от низконалогового субъекта. В частности, это может быть компания на «упрощенке», нерезидент, индивидуальный предприниматель, физлицо и т.д. В случае с «упрощенцем» чаще всего выбирают объект «доходы». При этом ставка 6 процентов может уменьшиться до 3 процентов на выплаты взносов и по больничным листам (см. схему 3).
В качестве заимодавца иногда используют и «упрощенца» с объектом «доходы минус расходы» со льготной региональной ставкой. Конечно, это должно быть лицо, независимое от заемщика.
Схема, основанная на реинвестировании денег через займы, имеет преимущества перед более сложными схемами, где происходит возврат средств с их капитализацией. В числе плюсов оперативность и простота документального оформления, а также возвратность средств.
Так, если над компанией-заемщиком сгустятся тучи, всегда можно срочно вернуть заем деньгами или передать в качестве отступного по нему любые ликвидные активы, иногда даже задним числом. Заемное финансирование незаменимо при «плановом» банкротстве компании.
Компания выплачивает проценты нерезиденту, у которого есть заем в офшоре
В чем экономия. Позволяет группе компаний сэкономить налог на прибыль и вывести деньги в офшорные юрисдикции.
Как работает схема. Эта идея является развитием предыдущей и использует кредитора-нерезидента (см. схему 4 на стр. 46). Средства к нему попадают в процессе выплаты роялти, дивидендов и процентов по ранее полученным займам. А также в результате экспортной или импортной деятельности.
Если заем предоставлен компанией, которая может использовать преимущества международного налогового соглашения, то проценты по займу не только уменьшат размер налогооблагаемой прибыли российской компании, но и будут облагаться в России, у источника выплаты, по пониженной ставке. Или не будут облагаться вовсе (например, если заем выдан кипрской компанией). Полное отсутствие налога предусматривают российские налоговые соглашения с 32 странами. При этом в соглашениях с 24 странами предусмотрена нулевая ставка без каких-либо дополнительных условий.
Однако при этом необходимо учитывать правила «тонкой» капитализации. Так, если соотношение собственного капитала и полученного от материнской компании займа превышает определенные пределы, российские налоговики могут часть процентов переквалифицировать в дивиденды. И тогда придется применять не освобождение от налога у источника, а ставку, определенную налоговым соглашением. К примеру, в случае с Кипром это 5–10 процентов в зависимости от суммы инвестиций. Поэтому на практике стараются избегать формальной аффилированности с кредитором.
Как правило, схема не ограничивается только одним кредитором-нерезидентом из юрисдикции, с которой Россия имеет выгодное соглашение. Ведь на том же Кипре полученные заимодавцем проценты облагаются местным налогом на прибыль по ставке 10 процентов. Чтобы снизить этот нерезидентный налог, обычно используют классическую офшорную компанию. Она редоставляет «первичный» заем – тогда выплаченные ей проценты уменьшат доход нерезидента (например, кипрской компании) до приемлемого уровня.
При этом надо учесть, что может существовать правило о налогообложении процентного дохода, выплачиваемого офшорной компании, у источника выплаты. Отметим, что такого правила нет на Кипре, Мальте, в Нидерландах, Швеции, при некоторых условиях – в Великобритании. Если же офшор будет получать проценты из России напрямую, при его выплате будет удержан налог в размере 20 процентов (п. 3 ст. 309 НК РФ).
Все проценты – в расходы
В чем экономия. Позволяет использовать более выгодный способ учета процентов по долговым обязательствам. Соответственно, сэкономить налог на прибыль.
Как работает схема. Проценты для целей налога на прибыль нормируются (ст. 269 НК РФ). Большинство компаний пользуются невыгодным способом – ставкой рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на коэффициент 1,8 (с 2013 года – 1,1), а по валютным обязательствам – и вовсе на 0,8. Между тем основной метод, признаваемый Налоговым кодексом, – сопоставимость (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ). И только при ее отсутствии или по выбору самой компании используется ставка ЦБ РФ с указанными коэффициентами.
Есть несколько способов воспользоваться выгодным способом расчета процентов. Один из них – разбить кредит на два или более независимых долговых обязательств с сопоставимыми, но не идентичными условиями. Например, по одному кредиту ставка может быть 15 процентов годовых, а выданному через неделю на ту же сумму и тот же срок, – 17 процентов. На самом деле с заимодавцем договорились о ставке 16 процентов годовых – он ее и получит, но только по сумме двух кредитов. Но это потребует доброй воли кредитора.
Сопоставимость часто создают и искусственно (см. схему 5). Например, заемными деньгами рассчитываются с дружественными контрагентами. После чего рефинансируются через другой заем с условиями, сопоставимыми условиям первого.
Источник
- Главная
- Статьи
- Отчетность
- Бухгалтерская отчетность
237720 марта 2012
Один из главных блоков предпроверочного анализа – это проверка финансовых потоков. Прежде чем прийти в компанию с проверкой, налоговая запросит выписки по счетам компаний группы. Цель – проанализировать схему движения денег между дружественными компаниями и найти у налогоплательщика подозрительный вывод активов и денежных средств. Первое, что может навести инспекторов на мысль об этом, – займы внутри холдинга. По каждому из них ФНС предписывает инспекторам устанавливать стороны, источник финансирования и конечного потребителя денег, суммы, размеры процентов и целевое использование средств.
Через кредиты и займы налоговики выходят на сокрытые активы и выручку. В методичке подробно описаны две сомнительные, с точки зрения налоговиков, схемы с кредитами и займами.
Вывод имущества
По мнению инспекторов, любая компания, у которой есть большая недоимка по налогам, старается уберечь свое имущество от взыскания. Для этого она наверняка будет использовать залог своего имущества (см. схему 1).
Схема 1. Вывод активов с помощью кредитов
Суть в следующем. Компания-1 предоставляет имущество в залог кредита, выданного другой организации холдинга. Самой ей брать кредит нет смысла, поскольку тогда полученная сумма может быть взыскана инспекцией. Далее получившая деньги компания-2, чтобы отвести подозрения в сговоре с владельцем имущества и замести следы, выдает заем другой компании. Это логичнее делать под меньший процент, чем у банка, чтобы не возникало дохода. Кредит банку не выплачивается, и он реализует залоговое имущество подставному физическому лицу. Таким образом оно покидает холдинг и становится недоступно налоговикам. Инспекторы, обнаружив такое дело, должны на выездной проверке оценить экономическую обоснованность выдачи кредита и доказать, что он имел единственную цель – увести имущество от взыскания.
Вывод денег и их возврат через займы
Подозрение налоговиков вызовет беспроцентный заем, выданный учредителем или директором. Они будут искать подтверждение того, что эти деньги сначала были выведены из компании и снова вернулись к ней же (см. схему 2). От компании деньги уходят по цепочке поставщику в оплату за товар (здесь инспекторы сразу же начинают подозревать, что товар был только на бумаге). Затем поставщик перечисляет суммы на счет руководителя или учредителя, который возвращает их компании в виде займа.
Схема 2. Возврат выведенных денег через займы
Во всех этих операциях может не быть ничего предосудительного, если компания действительно приобретала товары, потом деньги попали к учредителю в виде дивидендов, а он предоставил своей компании заем. Но налоговики на выездной ревизии проверят реальность сделок и, если докажут, что они фиктивные, снимут расходы и вычеты.
Другие сомнительные кредиты
Подозрение вызовут кредиты без конкретной цели. По мнению ФНС, сюда относятся «пополнение оборотных средств» и «неотложные нужды». Сомнительной покажется выдача денег убыточной компании, которая ничего не производит, а оказывает услуги или выполняет работы. Внимание также привлекут кредиты зависимым компаниям на льготных условиях, а также средства, полученные из офшоров. Еще налоговикам покажется странной выдача кредита или займа в размере, превышающем выручку получателя, если он к тому же кредит не погасил.
КСТАТИ. Интенсивный денежный оборот – это для инспекторов тоже . Инспекторы могут сравнить движение денег в отчете о движении денежных средств и остатки по статьям баланса. Увидев в первом крупные обороты, а во втором низкие остатки, делают вывод о том, что компания занижает выручку.
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
Изображение: гравюра по рис. П. Брейгеля «Обыватель»
Сегодня, 27 сентября, прошел вебинар, организованный Федеральной налоговой службой РФ, он был посвящен урегулированию налоговых споров. Однако содержание выступления не совсем соответствовало его названию. Роман Якушев, начальник Управления досудебного урегулирования налоговых споров при фискальном органе, посвятил вебинар раскрытию самых популярных схем «уклонистов» от уплаты государственных сборов. Очевидно, с точки зрения ФНС РФ, урегулирование налоговых споров включает в себя то, как бизнес не должен вести себя с инспекцией.
Как повлияло на налогоплательщиков введение ст. 54.1 НК РФ?
Роман Якушев особое внимание обратил на ст. 54.1 Налогового кодекса (НК) РФ, введенную в нормативный акт в 2017 году. Она регулирует пределы прав налогоплательщиков по исчислению суммы обязательных взносов (как в пользу ФНС РФ, так и в пользу страховых фондов). Введение этой статьи позволило фискальному органу:
однозначно определить, каких налогоплательщиков следует считать добросовестными, а каких – нет;
придерживаться принципа невиновности налогоплательщика, выписывая штрафы, пени только в том случае, если физическое лицо, предприниматель или организация умышленно занизили налоговую базу;
определить ряд ситуаций, когда можно выявить формальное, а не реальное исполнение сделок;
обезопасить добросовестных налогоплательщиков, если они сотрудничали с недобросовестными контрагентами, от претензий со стороны государственных структур.
Начальник Управления досудебного урегулирования налоговых споров подчеркнул, что самые частые конфликты между налогоплательщиками и фискальным органом возникают как раз из-за занижения базы по государственным сборам. По ст. 54.1 НК РФ привлекаются лица, которые:
причинили ущерб бюджету любого уровня;
умышленно совершали налоговые правонарушения;
намеренно исказили налоговую отчетность или факт совершения хозяйственной деятельности;
создали причинно-следственную связь между своими действиями и убытками бюджета.
Роман Якушев сообщил, что в случае, если бухгалтер неверно классифицирует основные средства и сдает отчетность, а после в результате проверки выясняется, что классификация была проведена неверно из-за ошибки или непонимания нормативно-правового акта, то организация или предприниматель не привлекаются к ответственности. Аналогично и с техническими ошибками (пропущена цифра в декларации). Фискальный орган обязан предложить исправить документ и добровольно исполнить обязательства.
ФНС РФ стало сложнее привлекать налогоплательщиков к ответственности, поскольку налоговая инспекция вынуждена фактически проводить тщательное расследование в отношении каждого, кто вызывает подозрения по уклонению от уплаты платежей в бюджет.
Легальное уменьшение налоговой базы
Роман Якушев напомнил, как законно уменьшить налоговые платежи и получить льготы или вычеты:
компания или бизнесмен обязаны фактически совершить сделку;
должно быть соответствие между реально выполненной сделкой и той, что прописана в договоре;
соглашение между контрагентами должно преследовать реальную деловую цель (обмен товаром, оказание услуги, выполнение работы), а не цель в виде налоговой экономии;
сделка должна быть совершена в надлежащей форме, однако не допускается отклонение документов, подтверждающих факт сделки, если по мнению контрагента или налогового органа они оформлены неправильно (приоритет содержания).
В иных случаях ФНС РФ имеет право привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 54.1 НК РФ.
Самые распространенные схемы «уклонистов» от уплаты налогов
Начальник Управления досудебного урегулирования налоговых споров рассказал о самых распространенных схемах «уклонистов» от уплаты государственных сборов. Он указал на то, что льготные налоговые режимы были придуманы для малого бизнеса, чтобы создать равные конкурентные условия для всех участников делового оборота.
«Дробление» бизнеса
Роман Якушев указал на официальную позицию ФНС РФ при поиске налогоплательщиков, в отношении которых есть подозрения в «дроблении» бизнеса. Критериями «дробления» будут выступать:
Отсутствие самостоятельности при принятии решений у одной или нескольких из организаций или предпринимателей, входящих в одну «группу» с основным налогоплательщиком. Они не нанимают сотрудников самостоятельно, не определяют направления развития бизнеса, не выбирают, с какими контрагентами сотрудничать.
Отсутствие четкой дифференциации лиц, участвующих в договорных отношениях.
«Дробление» бизнеса произошло с единственной целью – уменьшить налоговые платежи в бюджет.
Единый деловой процесс фактически выполняется несколькими компаниями или предпринимателями.
У всех юридических и физических лиц, входящих в искусственную «группу», обнаруживается единое контролирующее лицо.
ФНС РФ научилась выявлять такую схему, проверяя бизнес на соответствие следующим признакам:
в руках у одного руководителя фактический контроль над бухгалтерской отчетностью и расчетными счетами;
хозяйственные операции всех компаний и предпринимателей учитываются в едином центре;
наличие общих деловых партнеров;
заключение безвозмездных сделок внутри группы;
общая контрольно-кассовая техника, помещения, склады и другие активы;
наличие общих сотрудников и их формальное перераспределение между структурами группы.
В качестве примеров расследования со стороны ФНС РФ начальник Управления досудебного урегулирования налоговых споров привел следующие случаи.
Случай № 1. Предприниматель 1 владел магазином розничной торговли, ночным клубом и рестораном. В последнем для целей учета использовался режим единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Все помещения, в которых ведется бизнес Предпринимателя 1, принадлежат ему на праве собственности. Чтобы не потерять право использования ЕНВД, он просит подконтрольное ему лицо зарегистрироваться как предприниматель в налоговой инспекции. После этого Предприниматель 2 стал арендатором помещений Предпринимателя 1.
Фискальный орган очень быстро вычислил схему «дробления» бизнеса. Когда представители ФНС РФ спросили Предпринимателя 2, на каком режиме налогообложения он работает, тот не смог ничего ответить. Также фиктивный бизнесмен не нес никаких расходов на содержание помещений, не контролировал сделки, а сотрудники не заметили, что у них поменялись рабочие функции после смены работодателя.
Случай № 2. Предприниматель занимался продажей табачных изделий в розницу. Поскольку рынок его сбыта расширялся, а терять льготы упрощенной системы бизнесмену не хотелось, он решил создать юридическое лицо. В итоге и организация, и предприниматель смогли сохранить право на «упрощенку».
ФНС РФ также смогла быстро вычислить «уклониста». Фискальный орган обратил внимание, что компания и предприниматель торгуют табачными изделиями под единым названием магазина. Предприниматель безвозмездно передавал товар для его последующей реализации фирме. Все поставки до магазинов, формально принадлежащим юридическому лицу, были сделаны на автомобилях бизнесмена. И у предпринимателя, и у организации были общие сотрудники.
Искусственные условия деятельности для получения налоговых льгот
Спикер не стал вдаваться в теорию, объясняя, что такое искусственные условия деятельности. Чтобы все было понятно, Роман Якушев сразу перешел к практике.
Случай № 1. Компания Z указывала в декларации расходы и доходы на приобретение гранитных изделий, хотя на своем сайте указывала, что является их производителем. Она заключала договоры с «нереальными контрагентами». При этом юридические лица, согласившиеся на сделку с налогоплательщиком, должны были отправлять деньги не на счет компании, а на счет гранитного карьера.
После опроса сотрудников фирмы выяснилось, что они фактически сами занимались производством гранитных изделий. Гранитный карьер соответственно поставлял им необработанный материал, а компания Z таким образом оплачивала поставки.
Случай № 2. Компания Х была зарегистрирована как охранная организация. Она заключила сделки с «нереальными контрагентами» для ремонта устройств сигнализации и для химчистки формы сотрудников. Впоследствии ФНС РФ выяснила, что ремонт оборудования и стирка формы были обязанностями сотрудников. Также налоговая инспекция обратила внимание на акты приема, где химчистка получала намного большее количество формы охранников, чем их работало в компании Х на самом деле.
Создание нелегальных схем с иностранными компаниями для избегания двойного налогообложения
Эксперт также рассказал, как раскрываются схемы «уклонистов», которые работают с иностранными компаниями. В первую очередь налоговая инспекция обращает внимание на то, может ли иностранная организация:
самостоятельно распоряжаться своей прибылью;
принимать самостоятельные решения по развитию бизнеса;
совершать системные транзакции не только с одним российским контрагентом;
уплачивать налог на прибыль в государстве, в котором она зарегистрирована, или применять льготы на территории РФ.
При соответствии вышеназванным критериям сделка с зарубежной фирмой считается не «схемной», а реальной.
Привлечение третьих лиц для сделок, которые фактически могли совершаться налогоплательщиком самостоятельно
Роман Якушев указал, что эта схема особенно распространена в сфере строительного подряда. Заказчик нанимает огромное количество подрядчиков и субподрядчиков, которые фактически не допускаются к работе. Компания фактически лишь работает с одной организацией. Наем остальных необходим лишь для получения налоговых выгод. Заказчик поручает работы компаниям, которые могут выполняться представителями другой организации в полном объеме (достаточное количество сотрудников и оборудования).
Также бывают ситуации, когда генеральный подрядчик нанимает субподрядчиков для выполнения работ, которые не были предусмотрены в основном договоре с заказчиком, чтобы получить необоснованные налоговые вычеты.
Источник