«Áþäæåòíûå îðãàíèçàöèè: áóõãàëòåðñêèé ó÷åò è íàëîãîîáëîæåíèå», 2007, N 5
Ëþáîå äåíåæíîå îáÿçàòåëüñòâî, ïðè âûïîëíåíèè êîòîðîãî óòðà÷èâàåòñÿ ïåðâîíà÷àëüíàÿ ñâÿçü ìåæäó êðåäèòîðîì è äîëæíèêîì, äîëæíî áûòü ïðåêðàùåíî â ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè çàêëþ÷åííîãî äîãîâîðà. Ñîãëàñíî ãë. 26 ÃÊ ÐÔ ïðåêðàùåíèå îáÿçàòåëüñòâ ìîæåò ïðîèçîéòè ïî íåñêîëüêèì îñíîâàíèÿì, îäíèì èç êîòîðûõ ÿâëÿåòñÿ ïðîùåíèå äîëãà. Îá îòðàæåíèè â áóõãàëòåðñêîì è íàëîãîâîì ó÷åòå ïîñëåäñòâèé äàííîé îïåðàöèè ïîéäåò ðå÷ü â ñòàòüå.
Ïðåêðàùåíèå îáÿçàòåëüñòâ ïóòåì ïðîùåíèÿ äîëãà íå ïðîòèâîðå÷èò çàêîíîäàòåëüñòâó ÐÔ.  ñîîòâåòñòâèè ñî ñò. 415 ÃÊ ÐÔ îáÿçàòåëüñòâî ïðåêðàùàåòñÿ îñâîáîæäåíèåì êðåäèòîðîì äîëæíèêà îò ëåæàùèõ íà íåì îáÿçàííîñòåé, åñëè ýòî íå íàðóøàåò ïðàâ äðóãèõ ëèö â îòíîøåíèè èìóùåñòâà êðåäèòîðà. Ïî ìíåíèþ àâòîðà, ïðèìåíèòü íîðìû äàííîé ñòàòüè ìîæíî òîëüêî ïî îòíîøåíèþ ê îïåðàöèÿì, ïðîèçâåäåííûì çà ñ÷åò ïðåäïðèíèìàòåëüñêîé äåÿòåëüíîñòè. Ïîýòîìó ðàññìîòðèì íàëîãîâûé è áóõãàëòåðñêèé ó÷åò îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà ïî ïðåäïðèíèìàòåëüñêîé äåÿòåëüíîñòè îðãàíèçàöèé.
Íàëîãîâûé ó÷åò ïðîùåíèÿ äîëãà Íàëîã íà ïðèáûëü
Êàê è âñå îðãàíèçàöèè, áþäæåòíûå ó÷ðåæäåíèÿ ÿâëÿþòñÿ ïëàòåëüùèêàìè íàëîãà íà ïðèáûëü, ïîýòîìó ê íèì òàêæå ïðèìåíèìû ïîëîæåíèÿ ãë. 25 «Íàëîã íà ïðèáûëü îðãàíèçàöèé» ÍÊ ÐÔ, â ñâÿçè ñ ýòèì èì íåîáõîäèìî çíàòü îñîáåííîñòè íàëîãîâîãî ó÷åòà îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà.
Ïîñêîëüêó â íàëîãîâîì çàêîíîäàòåëüñòâå îòñóòñòâóåò ïîíÿòèå «ïðîùåíèå äîëãà», áóäåì èñõîäèòü èç åãî îïðåäåëåíèÿ, äàííîãî â Ãðàæäàíñêîì êîäåêñå. Äàííîå ïðàâî ïðåäîñòàâëåíî ñò. 11 ÍÊ ÐÔ, ñîãëàñíî êîòîðîé ïîíÿòèÿ è òåðìèíû ãðàæäàíñêîãî çàêîíîäàòåëüñòâà, èñïîëüçóåìûå â íàëîãîâûõ ïðàâîîòíîøåíèÿõ, ïðèìåíÿþòñÿ â òîì çíà÷åíèè, â êàêîì îíè èñïîëüçóþòñÿ â óêàçàííîé îòðàñëè çàêîíîäàòåëüñòâà. Íàëîãîâûå îðãàíû ïðè ïðîâåäåíèè êàìåðàëüíûõ ïðîâåðîê ïðàâèëüíîñòè èñ÷èñëåíèÿ íàëîãà íà ïðèáûëü ïðîùåíèå äîëãà îòîæäåñòâëÿþò ñ áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷åé èìóùåñòâà èëè èìóùåñòâåííûõ ïðàâ. Ìèíôèí íà ýòîò ñ÷åò âûñêàçàë ñâîå ìíåíèå â Ïèñüìå îò 12.07.2006 N 03-03-04/1/579, ñ êîòîðûì íå âñåãäà ìîæíî ñîãëàñèòüñÿ. Ïîÿñíèì ïî÷åìó. Îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà è áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷è èìóùåñòâà èëè èìóùåñòâåííûõ ïðàâ èìåþò ñóùåñòâåííûå îòëè÷èÿ. Ïåðå÷èñëèì èõ. Ïðè ïðîùåíèè äîëãà:
- îáÿçàòåëüñòâà ïðåêðàùàþòñÿ â îäíîñòîðîííåì ïîðÿäêå (äîñòàòî÷íî îäíîãî æåëàíèÿ êðåäèòîðà);
- íå òðåáóåòñÿ çàêëþ÷åíèÿ äîãîâîðà;
- íå èñêëþ÷àåòñÿ ïðîùåíèå äîëãà íà âîçìåçäíîé îñíîâå.
Áåçâîçìåçäíàÿ ïåðåäà÷à èìóùåñòâà èëè èìóùåñòâåííûõ ïðàâ âñåãäà ñîïðîâîæäàåòñÿ:
- çàêëþ÷åíèåì äîãîâîðà ìåæäó äàðèòåëåì è îäàðèâàåìûì;
- îòñóòñòâèåì âñòðå÷íûõ îáÿçàòåëüñòâ ñî ñòîðîíû, ïîëó÷àþùåé òàêîé ïîäàðîê.
Ýòî ïîäòâåðæäàåòñÿ ï. 2 ñò. 248 ÍÊ ÐÔ, â êîòîðîì ñêàçàíî, ÷òî èìóùåñòâî (ðàáîòû, óñëóãè) èëè èìóùåñòâåííûå ïðàâà ñ÷èòàþòñÿ ïîëó÷åííûìè áåçâîçìåçäíî, åñëè ïîëó÷åíèå ýòîãî èìóùåñòâà (ðàáîò, óñëóã) èëè èìóùåñòâåííûõ ïðàâ íå ñâÿçàíî ñ âîçíèêíîâåíèåì ó ïîëó÷àòåëÿ îáÿçàííîñòè ïåðåäàòü èìóùåñòâî (èìóùåñòâåííûå ïðàâà) ïåðåäàþùåìó ëèöó (âûïîëíèòü äëÿ ïåðåäàþùåãî ëèöà ðàáîòû, îêàçàòü ïåðåäàþùåìó ëèöó óñëóãè).
Èñõîäÿ èç âûøåñêàçàííîãî îñíîâíîå îòëè÷èå ýòèõ îïåðàöèé çàêëþ÷àåòñÿ â òîì, ÷òî ïðè áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷å îòñóòñòâóþò âñòðå÷íûå îáÿçàòåëüñòâà ñî ñòîðîíû îäàðèâàåìîãî, îäíàêî ïðåêðàùåíèå îáÿçàòåëüñòâ ïðè ïðîùåíèè äîëãà íå îáÿçàòåëüíî íîñèò áåçâîçìåçäíûé õàðàêòåð. Íàïðèìåð, îäíà ñòîðîíà ÷àñòè÷íî ïðîùàåò äîëã äðóãîé ñòîðîíå, à âçàìåí íà åå ñ÷åò ïåðå÷èñëÿåòñÿ îñòàâøàÿñÿ ÷àñòü äîëãà. Ýòà ñèòóàöèÿ ðàññìîòðåíà Ïðåçèäèóìîì ÂÀÑ ÐÔ â Èíôîðìàöèîííîì ïèñüìå îò 21.12.2005 N 104. Ñóäüè ïðèøëè ê âûâîäó, ÷òî îòíîøåíèÿ êðåäèòîðà è äîëæíèêà ïî ïðîùåíèþ äîëãà ìîæíî êâàëèôèöèðîâàòü êàê äàðåíèå, òîëüêî åñëè ñóäîì áóäåò óñòàíîâëåíî íàìåðåíèå êðåäèòîðà îñâîáîäèòü äîëæíèêà îò îáÿçàííîñòè ïî óïëàòå äîëãà â êà÷åñòâå äàðà.  Èíôîðìàöèîííîì ïèñüìå ÂÀÑ ÐÔ îò 20.12.2005 N 97 òàêæå óêàçàíî: åñëè ÷àñòè÷íîå ïðîùåíèå äîëãà èìåëî öåëüþ âîññòàíîâëåíèå ïëàòåæåñïîñîáíîñòè äîëæíèêà è íèêàêèõ äîêàçàòåëüñòâ, ñâèäåòåëüñòâóþùèõ î íàìåðåíèè êðåäèòîðîâ îäàðèòü äîëæíèêà, íå áûëî ïðåäñòàâëåíî, òàêîå ïðîùåíèå äîëãà äàðåíèåì íå ïðèçíàåòñÿ. Êàê âèäíî èç ïðèâåäåííûõ äîêóìåíòîâ, äîêàçàòü âîçìåçäíûé õàðàêòåð ïðîùåííîãî äîëãà èíîãäà ìîæíî òîëüêî â ñóäåáíîì ïîðÿäêå. Íî ïðèðàâíÿòü ïðîùåíèå äîëãà â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ê áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷å ðåàëüíî òîëüêî ïðè óñëîâèè, åñëè êðåäèòîð íå òðåáóåò îò äîëæíèêà íè÷åãî âçàìåí. Åñëè òàêîå óñëîâèå íå ñîáëþäàåòñÿ, òî ïðàâèëà íàëîãîâîãî ó÷åòà, óñòàíîâëåííûå äëÿ áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷è, ïî îòíîøåíèþ ê âîçìåçäíîìó ïðîùåíèþ äîëãà íå ïðèìåíÿþòñÿ.  ñâÿçè ñ ýòèì ñëåäóåò ðàññìîòðåòü íàëîãîîáëîæåíèå îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà ó îðãàíèçàöèè-êðåäèòîðà è îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà íà âîçìåçäíîé è áåçâîçìåçäíîé îñíîâå.
Îðãàíèçàöèÿ-êðåäèòîð. Åñëè äîëã ïðîùåí íà áåçâîçìåçäíîé îñíîâå, òî ñîãëàñíî ï. 16 ñò. 270 ÍÊ ÐÔ âêëþ÷èòü äàííóþ ñóììó â ðàñõîäû, óìåíüøàþùèå íàëîãîâóþ áàçó ïî íàëîãó íà ïðèáûëü, íåëüçÿ.
Ïðè âîçìåçäíîì ïðîùåíèè äîëãà êðåäèòîð òðåáóåò îò äîëæíèêà ñîâåðøèòü îïðåäåëåííûå äåéñòâèÿ, êîòîðûå óêàçûâàåò â ñîãëàøåíèè.  ýòîì ñëó÷àå îðãàíèçàöèÿ-êðåäèòîð ìîæåò äîêàçàòü âîçìåçäíûé õàðàêòåð ýòîé îïåðàöèè, åñëè åå öåëüþ ÿâëÿåòñÿ ïîñëåäóþùåå ïîëó÷åíèå äîõîäà. Äåéñòâèå ï. 16 ñò. 270 ÍÊ ÐÔ íà âîçìåçäíîå ïðîùåíèå äîëãà â ýòîì ñëó÷àå íå äîëæíî ðàñïðîñòðàíÿòüñÿ. Ìîæíî âîñïîëüçîâàòüñÿ ïï. 20 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ, êîòîðûé ïîçâîëÿåò óìåíüøèòü íàëîãîîáëàãàåìóþ áàçó íà ëþáûå îáîñíîâàííûå âíåðåàëèçàöèîííûå ðàñõîäû. Ñëåäóåò îáðàòèòü âíèìàíèå íà òî, ÷òî èñõîäÿ èç ïðèâåäåííûõ èíôîðìàöèîííûõ ïèñåì (íàëîãîâûå îðãàíû ïðîùåíèå äîëãà îòíîñÿò ê áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷å) îðãàíèçàöèè-êðåäèòîðó, âåðîÿòíî, ñâîþ ïîçèöèþ íàäî áóäåò çàùèùàòü â àðáèòðàæíîì ñóäå.
Îðãàíèçàöèÿ-äîëæíèê. Ðàññìàòðèâàÿ áåçâîçìåçäíîå ïðîùåíèå äîëãà ñ ïîçèöèè îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà, îòìåòèì, ÷òî â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 8 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ áåçâîçìåçäíî ïîëó÷åííîå èìóùåñòâî (ðàáîòû, óñëóãè) èëè èìóùåñòâåííûå ïðàâà ïðè èñ÷èñëåíèè íàëîãà íà ïðèáûëü âêëþ÷àþòñÿ â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ. Ïðè ýòîì íóæíî ó÷èòûâàòü, ÷òî îöåíêà äîõîäîâ äîëæíà îñóùåñòâëÿòüñÿ èñõîäÿ èç ðûíî÷íûõ öåí, îïðåäåëÿåìûõ ñ ó÷åòîì ïîëîæåíèé ñò. 40 ÍÊ ÐÔ. Èíôîðìàöèÿ î öåíàõ ïîäòâåðæäàåòñÿ íàëîãîïëàòåëüùèêîì — ïîëó÷àòåëåì èìóùåñòâà (ðàáîò, óñëóã) äîêóìåíòàëüíî èëè ïóòåì ïðîâåäåíèÿ íåçàâèñèìîé îöåíêè.
Ïðè âîçìåçäíîì ïðîùåíèè äîëãà îðãàíèçàöèÿ-äîëæíèê âîñïîëüçóåòñÿ óæå íå ï. 8, à ï. 18 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ, ñîãëàñíî êîòîðîìó â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ âêëþ÷àþò ñóììó êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè (îáÿçàòåëüñòâà ïåðåä êðåäèòîðàìè), ñïèñàííîé íå òîëüêî â ñâÿçè ñ èñòå÷åíèåì èñêîâîé äàâíîñòè, íî è ïî äðóãèì îñíîâàíèÿì. Îïåðàöèÿ ïðîùåíèÿ äîëãà ìîæåò áûòü òåì äðóãèì îñíîâàíèåì.
Âîçíèêàåò âîïðîñ: èìååò ëè çíà÷åíèå òî, íà îñíîâàíèè êàêîãî ïóíêòà — 8 èëè 18 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ — ñëåäóåò âêëþ÷àòü âî âíåðåàëèçàöèîííûå äîõîäû ñóììó ïðîùåííîãî äîëãà? Èìååò, ïîñêîëüêó ñîãëàñíî ï. 8, êàê óæå óêàçûâàëîñü, äîõîä îïðåäåëÿåòñÿ ïî ðûíî÷íîé ñòîèìîñòè, ÷òî ÷ðåâàòî ñóùåñòâåííûìè òðóäíîñòÿìè è ñïîðàìè ñ íàëîãîâûìè îðãàíàìè, à ï. 18 íå ñîäåðæèò òàêîãî òðåáîâàíèÿ. Ñëåäîâàòåëüíî, ïðè âîçìåçäíîì ïðîùåíèè äîëãà îðãàíèçàöèÿ-äîëæíèê âêëþ÷èò âî âíåðåàëèçàöèîííûå äîõîäû èìåííî òó ñóììó, êîòîðóþ åìó ïðîñòèëà îðãàíèçàöèÿ-êðåäèòîð. Ïðåäóñìîòðåííûé â ñîãëàøåíèè âîçìåçäíûé õàðàêòåð ïðîùåíèÿ äîëãà ïðåäîõðàíèò îðãàíèçàöèþ-äîëæíèêà îò íåãàòèâíûõ ïîñëåäñòâèé ýòîé îïåðàöèè.
Íàëîã íà äîáàâëåííóþ ñòîèìîñòü
Ðàññìîòðèì îñîáåííîñòè íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðîùåíèÿ äîëãà â ó÷åòå îðãàíèçàöèè-êðåäèòîðà è îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà, îñóùåñòâëÿþùèõ îïåðàöèè, îáëàãàåìûå ÍÄÑ, è ÿâëÿþùèõñÿ åãî ïëàòåëüùèêàìè.
Îðãàíèçàöèÿ-êðåäèòîð. Ñîãëàñíî ïï. 1 ï. 1 ñò. 146 ÍÊ ÐÔ ïåðåäà÷à ïðàâà ñîáñòâåííîñòè íà òîâàðû, ðåçóëüòàòîâ âûïîëíåííûõ ðàáîò, îêàçàíèå óñëóã íà áåçâîçìåçäíîé îñíîâå ïðèçíàåòñÿ èõ ðåàëèçàöèåé. Òàêèì îáðàçîì, åñëè îïåðàöèÿ ïî ïðîùåíèþ äîëãà îòíîñèòñÿ ê áåçâîçìåçäíîé ïåðåäà÷å, òî îíà ÿâëÿåòñÿ îáúåêòîì îáëîæåíèÿ ÍÄÑ. Ïðè ýòîì ñ 01.01.2006 ñîãëàñíî ï. 2 ñò. 2 Ôåäåðàëüíîãî çàêîíà îò 22.07.2005 N 119-ÔÇ «Î âíåñåíèè èçìåíåíèé â ãëàâó 21 ÷àñòè âòîðîé Íàëîãîâîãî êîäåêñà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè è î ïðèçíàíèè óòðàòèâøèìè ñèëó îòäåëüíûõ ïîëîæåíèé àêòîâ çàêîíîäàòåëüñòâà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè î íàëîãàõ è ñáîðàõ» (äàëåå — Çàêîí N 119-ÔÇ), åñëè ó÷ðåæäåíèå — ïëàòåëüùèê ÍÄÑ ðàíåå îïðåäåëÿëî íàëîãîâóþ áàçó «ïî îïëàòå», òî îíî äîëæíî èñ÷èñëèòü íà ñóììó ïðîùåííîãî äîëãà ÍÄÑ è ïåðå÷èñëèòü åãî â áþäæåò. Åñëè ó÷åòíàÿ ïîëèòèêà â ïåðèîä îáðàçîâàíèÿ äåáèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðåäóñìàòðèâàëà íà÷èñëåíèå ÍÄÑ «ïî îòãðóçêå», òî èñ÷èñëÿòü ÍÄÑ íå íàäî, ïîñêîëüêó îí óæå áûë íà÷èñëåí è óïëà÷åí â áþäæåò ïðè îòãðóçêå.
Îáðàòèòå âíèìàíèå: îðãàíèçàöèè, ïîëó÷èâøèå ïðàâî íà îñâîáîæäåíèå îò èñïîëíåíèÿ îáÿçàííîñòåé ïëàòåëüùèêà ÍÄÑ ïî ñò. 145 ÍÊ ÐÔ èëè â ñëó÷àå îòíåñåíèÿ íàëîãîîáëàãàåìûõ îïåðàöèé ê îïåðàöèÿì, íå ïîäëåæàùèì íàëîãîîáëîæåíèþ ñîãëàñíî ñò. 149 ÍÊ ÐÔ, ïðè ñïèñàíèè ñóììû äåáèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè îáÿçàíû èñ÷èñëèòü è óïëàòèòü â áþäæåò ñóììû ÍÄÑ, ïðåäúÿâëåííûå ïîêóïàòåëÿì äî ïîëó÷åíèÿ ïðàâà íà îñâîáîæäåíèå. Òî åñòü íàëîãîïëàòåëüùèêè ïðèìåíÿþò òîò ïîðÿäîê îïðåäåëåíèÿ íàëîãîâîé áàçû (îñâîáîæäåíèÿ îò íàëîãîîáëîæåíèÿ), êîòîðûé äåéñòâîâàë íà äàòó îòãðóçêè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) (ï. 8 ñò. 149 ÍÊ ÐÔ).
Îðãàíèçàöèÿ-äîëæíèê. Ïðè âîçíèêíîâåíèè êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè äî 01.01.2006 ñóììû «âõîäíîãî» ÍÄÑ ïî ïîëó÷åííûì òîâàðàì (ðàáîòàì, óñëóãàì) íå ìîãëè áûòü ïðèíÿòû ê âû÷åòó, ïîñêîëüêó íåîáõîäèìûì óñëîâèåì äëÿ ýòîãî ÿâëÿëñÿ ôàêò îïëàòû ñóìì íàëîãà ïîñòàâùèêàì. Ïðè ïðîùåíèè äîëãà ñóììû ÍÄÑ äîëæíû áûòü îòíåñåíû â íàëîãîâîì ó÷åòå íà îñíîâàíèè ïï. 14 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ íà âíåðåàëèçàöèîííûå ðàñõîäû, åñëè êðåäèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü (îáÿçàòåëüñòâà ïåðåä êðåäèòîðàìè) ïî òàêîé ïîñòàâêå ñïèñàíà â îò÷åòíîì ïåðèîäå â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 18 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ. Äàííîå ïðàâèëî áóäåò äåéñòâîâàòü äî ïåðâîãî íàëîãîâîãî ïåðèîäà 2008 ã. Åñëè êðåäèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü âîçíèêëà ïîñëå 01.01.2006, òî ôàêò îïëàòû íå âëèÿåò íà ïîëó÷åíèå ïðàâà îðãàíèçàöèè ïîëó÷èòü âû÷åò ïî ÍÄÑ, ïîýòîìó ïðè ïðîùåíèè äîëãà âêëþ÷àòü ñóììû íàëîãà â ðàñõîäû íå íóæíî.
Ïðè îñóùåñòâëåíèè îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà ïîñëå 01.01.2006 âîçíèêàåò âîïðîñ: ñëåäóåò ëè âîññòàíàâëèâàòü ðàíåå ïðèíÿòóþ ê âîçìåùåíèþ ñóììó ÍÄÑ? Ïî ýòîìó ïîâîäó â Îïðåäåëåíèè Êîíñòèòóöèîííîãî Ñóäà ÐÔ îò 04.11.2004 N 324-0 óêàçàíî, ÷òî âû÷åò âîçìîæåí ëèøü â òîì ñëó÷àå, åñëè ïîêóïàòåëü îñóùåñòâèë ðåàëüíûå çàòðàòû. Ñëåäîâàòåëüíî, åñëè ïîêóïàòåëü íå ïîíåñ çàòðàò, òî è âû÷åò åìó íå ïîëîæåí. Íåñìîòðÿ íà òî, ÷òî îïðåäåëåíèå ñóäà áûëî âûíåñåíî äî âñòóïëåíèÿ â ñèëó Çàêîíà N 119-ÔÇ, êîãäà, êàê óêàçûâàëîñü âûøå, ìîìåíòîì ïðèíÿòèÿ ê âû÷åòó ÍÄÑ ÿâëÿëñÿ ôàêò îïëàòû ïîñòàâùèêó ñóììû íàëîãà, ïðè êàìåðàëüíûõ ïðîâåðêàõ íàëîãîâûìè îðãàíàìè äàííîå ðåøåíèå ñóäà ïðèíèìàåòñÿ âî âíèìàíèå. Ïîñïîðèòü ñ íèìè ìîæíî, âîñïîëüçîâàâøèñü ï. 3 ñò. 170 ÍÊ ÐÔ, â êîòîðîì ïåðå÷èñëåíû îñíîâíûå ñëó÷àè âîññòàíîâëåíèÿ ÍÄÑ.  ýòîì ïåðå÷íå îòñóòñòâóåò îñíîâàíèå åãî âîññòàíîâëåíèÿ ïî îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà.
Îòðàæåíèå îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå
Êàê óæå áûëî îòìå÷åíî, ïîíÿòèå ïðîùåíèÿ äîëãà, äàííîå â Ãðàæäàíñêîì êîäåêñå, îòñóòñòâóåò â íàëîãîâîì çàêîíîäàòåëüñòâå, íåò åãî è â áþäæåòíîì. Ðàññìîòðèì, êàê ñëåäóåò îòðàçèòü ýòó îïåðàöèþ â ó÷åòå îðãàíèçàöèè-êðåäèòîðà è îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà (áþäæåòíûõ ó÷ðåæäåíèé).
Îðãàíèçàöèÿ-êðåäèòîð
 ðåãèñòðàõ áþäæåòíîãî ó÷åòà ó îðãàíèçàöèè-êðåäèòîðà ÷èñëèòñÿ äåáèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü. Ïðè ïðèíÿòèè ðåøåíèÿ î ïðîùåíèè äîëãà âñÿ ïðîöåäóðà ïî åãî ñïèñàíèþ (äåáèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè â ïîëíîé ñóììå èëè ÷àñòè÷íî) â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ñâîäèòñÿ ê îòðàæåíèþ äàííîé îïåðàöèè íà áþäæåòíûõ ñ÷åòàõ. Îäíàêî áþäæåòíîå çàêîíîäàòåëüñòâî íå ñîäåðæèò ïðàâèë ïî ñïèñàíèþ äîëãà. Íè â Èíñòðóêöèè ïî áþäæåòíîìó ó÷åòó, óòâåðæäåííîé Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 10.02.2006 N 25í, íè â Ïðèëîæåíèè N 1 ê íåé íåò ïðÿìîãî óêàçàíèÿ íà òî, êàêîé ñ÷åò íóæíî èñïîëüçîâàòü ïðè ñïèñàíèè äîëãà. Àâòîð ñòàòüè ðåêîìåíäóåò îòðàæàòü ñïèñàíèå äåáèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè ïî îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà ñ èñïîëüçîâàíèåì àíàëèòè÷åñêèõ ñ÷åòîâ ñ÷åòà 401 01 240 «Ðàñõîäû íà áåçâîçìåçäíûå è áåçâîçâðàòíûå ïåðå÷èñëåíèÿ îðãàíèçàöèÿì». Äåáèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà ÷èñëèòñÿ â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ïî äåáåòó ñîîòâåòñòâóþùåãî àíàëèòè÷åñêîãî ñ÷åòà 205 00 560 «Ðàñ÷åòû ñ äåáèòîðàìè ïî äîõîäàì». Ïîýòîìó ñïèñàíèå ñóììû äîëãà â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ñëåäóåò îòðàæàòü ïðîâîäêîé:
Äåáåò ñ÷åòîâ 401 01 241 «Ðàñõîäû íà áåçâîçìåçäíûå è áåçâîçâðàòíûå ïåðå÷èñëåíèÿ ãîñóäàðñòâåííûì è ìóíèöèïàëüíûì îðãàíèçàöèÿì», 401 01 242 «Ðàñõîäû íà áåçâîçìåçäíûå è áåçâîçâðàòíûå ïåðå÷èñëåíèÿ îðãàíèçàöèÿì, çà èñêëþ÷åíèåì ãîñóäàðñòâåííûõ è ìóíèöèïàëüíûõ îðãàíèçàöèé»
Êðåäèò ñ÷åòà 205 00 000 «Ðàñ÷åòû ñ äåáèòîðàìè ïî äîõîäàì».
Îðãàíèçàöèÿ-äîëæíèê
 ó÷åòå îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà íå îïëà÷åííàÿ ñóììà çà ïîñòàâëåííûå òîâàðû, ðàáîòû, óñëóãè ÷èñëèòñÿ íà ñ÷åòå 302 00 000 «Ðàñ÷åòû ñ ïîñòàâùèêàìè è ïîäðÿä÷èêàìè». Ñóììà ñïèñàíèÿ ïðîùåííîãî äîëãà áóäåò îòðàæåíà â ó÷åòå ñëåäóþùåé ïðîâîäêîé:
Äåáåò ñ÷åòà 302 00 000 «Ðàñ÷åòû ñ ïîñòàâùèêàìè è ïîäðÿä÷èêàìè»
Êðåäèò ñ÷åòîâ 401 01 151 «Äîõîäû îò ïîñòóïëåíèé îò äðóãèõ áþäæåòîâ áþäæåòíîé ñèñòåìû Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè», 401 01 180 «Ïðî÷èå äîõîäû».
Ðàññìîòðèì ïðèìåð îòðàæåíèÿ îïåðàöèè ïðîùåíèÿ äîëãà â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå êðåäèòîðà è äîëæíèêà.
Ïðèìåð 1.  äåêàáðå 2005 ã. áþäæåòíàÿ îðãàíèçàöèÿ N 1 îêàçàëà óñëóãè (ïî ñò. 226 ÝÊÐ) áþäæåòíîé îðãàíèçàöèè N 2 â ñóììå 118 000 ðóá. (â òîì ÷èñëå ÍÄÑ — 18 000 ðóá.).  ôåâðàëå 2007 ã. îðãàíèçàöèÿ N 1 â öåëÿõ âîññòàíîâëåíèÿ ïëàòåæåñïîñîáíîñòè îðãàíèçàöèè N 2 èçâåñòèëà åå î ïðîùåíèè äîëãà â ðàçìåðå 40 000 ðóá. Îðãàíèçàöèè ñîñòàâèëè ñîîòâåòñòâóþùåå ñîãëàøåíèå, â êîòîðîì òàêæå óêàçàëè, ÷òî îðãàíèçàöèÿ N 2 îáÿçóåòñÿ â ôåâðàëå îïëàòèòü îñòàâøèéñÿ äîëã — 78 000 ðóá. ïëàòåæíûì ïîðó÷åíèåì, ÷òî è áûëî ñäåëàíî. Ðàñ÷åòû îñóùåñòâëÿëèñü â ðàìêàõ ïðèíîñÿùåé äîõîä äåÿòåëüíîñòè. Îðãàíèçàöèè ïîäâåäîìñòâåííû ðàçíûì ãëàâíûì ðàñïîðÿäèòåëÿì ñðåäñòâ áþäæåòîâ îäíîãî óðîâíÿ. Ìîìåíò îïðåäåëåíèÿ íàëîãîâîé áàçû ïî ÍÄÑ â ïåðèîä âîçíèêíîâåíèÿ çàäîëæåííîñòåé îïðåäåëÿëñÿ «ïî îòãðóçêå».
Äàííûå îïåðàöèè â áþäæåòíîì ó÷åòå îðãàíèçàöèè-êðåäèòîðà îòðàæàþòñÿ ñëåäóþùèì îáðàçîì:
Òàê êàê ðàññìàòðèâàåìàÿ â ïðèìåðå îïåðàöèÿ ïî ïðîùåíèþ äîëãà â öåëÿõ âîññòàíîâëåíèÿ ïëàòåæåñïîñîáíîñòè äîëæíèêà ïî îïðåäåëåíèþ àðáèòðàæíîãî ñóäà (Èíôîðìàöèîííîå ïèñüìî ÂÀÑ ÐÔ 20.12.2005 N 97) ÿâëÿåòñÿ âîçìåçäíîé, ñóììó ïðîùåííîãî äîëãà ìîæíî îòíåñòè â ñîîòâåòñòâèè ñ ïï. 20 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ â öåëÿõ èñ÷èñëåíèÿ íàëîãà íà ïðèáûëü íà âíåðåàëèçàöèîííûå ðàñõîäû.
Îïåðàöèÿ ïðîùåíèÿ äîëãà ó îðãàíèçàöèè-äîëæíèêà áóäåò âûãëÿäåòü ñëåäóþùèì îáðàçîì:
<*> Äàííàÿ ñóììà ÍÄÑ áóäåò ó÷òåíà ïðè èñ÷èñëåíèè íàëîãà íà ïðèáûëü âî âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäàõ.
È.Çåðíîâà
Çàì. ãëàâíîãî ðåäàêòîðà æóðíàëà
«Áþäæåòíûå ó÷ðåæäåíèÿ îáðàçîâàíèÿ:
áóõãàëòåðñêèé ó÷åò è íàëîãîîáëîæåíèå»
Источник
Если между организациями сформирован долг, кредитор может простить задолженность, но при этом необходимо строго соблюдать нормы налогового и гражданского законодательства. Примечательно то, что не в каждом случае требуется заручиться согласием на прощение долга должника. Предлагаем разобраться, как оформить прощение долга между юридическими лицами, и как оформить такую процедуру документально.
Как оформить прощение долга между юридическими лицами
Важно! Статья 575 ГК РФ запрещает осуществлять дарение активов между организациями, а потому сделку по прощению долга необходимо оформить должным образом, чтобы не вызвать подозрений у налоговой инспекции. Формулировки договора о прощении задолженности должны быть максимально ясными и точными.
Кредитор имеет право на то, чтобы простить и списать долг организации-должника на основании положений ст. 415 ГК РФ. Главное, чтобы при этом не были ущемлены права юридического лица, выступающего в роли должника. В том случае, если организация возражает против того, чтобы долг был прощен, ее руководство уведомляет о таком решении кредитора. Что касается вопроса, как оформить прощение долга между юридическими лицами, здесь существует 2 варианта:
- Отправка должнику письменного уведомления об амнистии указанных в документе обязательств (при этом датой прощения долга считается день получения должником данного уведомления).
- Оформление двустороннего соглашения о прекращении задолженности (подкрепленного копиями договоров, первичных бланков и всех других документов, упомянутых в тексте соглашения). В таком документе в обязательном порядке прописывается следующая информация:
- сумма задолженности, которая будет прощена;
- предмет сделки;
- отсутствие возражений сторон против погашения долга;
- наименование организаций кредитора и должника, реквизиты;
- обстоятельства и условия, при которых долг может быть признан списанным;
- реквизиты договора между сторонами, в соответствии с которым у одной из сторон соглашения возникли финансовые обязательства кредитового свойства;
- сведения о первичной документации, доказывающей факт возникновения долга;
- экономическое обоснование необходимости прощения долга, которое исключало бы возможность трактовки такого шага в качестве операции дарения (в качестве экономического обоснования может выступать предоставление скидки по будущим поставкам или возможности подписания перспективных договоров).
Чтобы сделка по прощению долга между юридическими лицами была признана действительной, необходимо составить акт сверки между сторонами такого соглашения, который доказывал бы правдивость сведений о размере имеющейся задолженности. Кредитор должен действовать следующим образом:
- оформить акт сверки с компанией-должником;
- отправить контрагенту уведомление о намерении простить часть задолженности или долг целиком;
- подождать ответа от контрагента на случай, если у того имеются возражения;
- оформить сделку документально (сформировать договор о прощении долга либо оформить дополнительное соглашение к договору об оказании услуг, выполнении работ или поставки продукции).
Читайте также статью ⇒ “Корректировка долга: проводки“.
Бухгалтерский учет и проводки (как оформить прощение долга между юридическими лицами)
Из-за того, что прощенный долг не может быть учтен при исчислении налоговой базы, в бухгалтерском учете возникают постоянные разницы с постоянными налоговыми обязательствами – эти несоответствия следует отражать по ДЕБЕТУ 99 и КРЕДИТУ 68. При заключении сделки по прощению задолженности юридического лица могут быть использованы следующие проводки:
Долг у контрагента может возникнуть не только ввиду несвоевременной оплаты отгруженного товара, но и в результате оформления займа. В таком случае кредитор обязан вести раздельный учет самого займа и процентов по нему. На этапе составления договора о прощении такого долга необходимо предусмотреть пункт, который пояснял бы, на какие суммы распространяется действие данного соглашения – исключительно на заемные средства или также на начисленные по займу проценты.
Важно! Кредитор может инициировать заключение соглашения о прощении не самого долга по займу, а только процентов и пеней по нему.
О прощении задолженности по займу необходимо помнить следующее:
- прощенный долг в сумме процентов по займу не признается расходной операцией (см. Письмо Минфина РФ от 31.12.2008 № 03-03-06/1/728), однако в бухучете такая операция влечет появление расходов по ПБУ 18/02;
- в бухучете делается запись ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 76 на сумму списываемых процентов по займу;
- поскольку займы не облагаются НДС, при прощении долга по процентам налоговых последствий по данному виду налога не возникает.
- бухгалтер после подписания соглашения о прощении задолженности делает следующие записи в регистрах учета:
Читайте также статью ⇒ “Уголовная ответственность за уклонение от уплаты долга“.
Налогообложение и налоговые последствия прощения долга (как оформить прощение долга между юридическими лицами)
Бухгалтер стороны, выступающей кредитором, должен сделать бухгалтерские проводки по списанию долга контрагента в расходы сразу же после того, как договор о прощении долга подписывается сторонами сделки. Что касается налогового учета, следует обращать внимание на применяемый кредитором режим налогообложения:
- при использовании метода начислений выручку следует признать без привязки к дате фактического получения дохода (прощение задолженности означает, что выручка уже отражена в учете в целях обложения налогом, товары отгружены, а долг по их оплате аннулирован – в данном случае выручку корректировать не требуется);
- если применяется кассовый метод, день получения выручки и день признания дохода совпадают (в связи с этим, разрешается корректировать выручку).
Важно! Долг, который аннулируется после заключения договора между юридическими лицами, на момент его списания не должен являться просроченным.
Списать задолженность налоговое законодательство позволяет двумя различными способами, на выбор налогоплательщика-кредитора:
- путем погашения долга из средств чистой прибыли (такой метод допускается Министерством финансов и налоговыми органами, поскольку оба ведомства придерживаются мнения о том, что такое списание задолженности не обладает признаками экономической обоснованности, чтобы признать его в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль);
- списанием на внереализационные расходы с целью уменьшения налоговой базы.
Контролирующие органы склонны приравнивать списание долга контрагента к операции по безвозмездной передаче имущества. На уплату налога на добавленную стоимость факт прощения долга не оказывает влияния.
Важно! Компания, фигурирующая в сделке в качестве должника, должна отразить сумму прощенного ей долга во внереализационных доходах в целях налогового учета.
Доходы, полученные от коммерческих компаний и учредителей, владеющих долей, превышающей 50%, в уставном капитале фирмы-должника, не облагаются должником налогом на прибыль в случае прощения его задолженности. Что касается имущества, должник получает исключительно имущественные права, но передачи имущества при прощении долга не происходит. Если требуется доказать обратное, следует добиться положительного решения суда.
По мнению ИФНС РФ, компания должника не несет затрат при прощении долга (См. Определение КС РФ от 04.11.2004). Финансовые убытки кредитора ввиду прощения им долга обусловлены тем, что корректировка его налоговых обязательств в меньшую сторону с сумм, оплата за которые не была им получена, не представляется возможной.
Читайте также статью ⇒ “Образец договора переуступки долга между юридическими лицами“.
Законодательные акты по теме
Типичные ошибки
Ошибка: Юридическое лицо заключает со своим контрагентом договор, предметом которого является прощение полной суммы крупного денежного долга.
Комментарий: Во избежание претензий со стороны представителей налоговой инспекции, следует заключать договор прощения, согласно которому списанию подлежит только часть крупного долга юридического лица. В противном случае, ИФНС будет расценивать подобную операцию как дарение. Причем, если прощение долга приводит к возникновению у кредитора материальных убытков, об этом также необходимо сказать в тексте соглашения.
Ошибка: Юридическое лицо, выступающее кредитором, оформило договор о прощении долга другой организации, не уведомив об этом контрагента-должника.
Комментарий: Кредитор обязан удостовериться в том, что вторая сторона сделки не имеет возражений против
Ответы на распространенные вопросы о том, как оформить прощение долга между юридическими лицами
Вопрос №1: Могут ли юридические лица заключить договор о прощении части долга или полной суммы долга в целях проведения реструктуризации задолженности?
Ответ: Да, такой договор может являться частью программы реструктуризации задолженности, продуманной обеими сторонами сделки. Подобная сделка рассматривается как компромисс, позволяющий избежать попадания задолженности в категорию безнадежных к взысканию долгов.
Вопрос №2: Если юридическое лицо официально простило долг организации должника, нужно ли должнику облагать налогом на прибыль доходы, полученные от учредителей или коммерческих компаний, обладающих долей более 50% в уставном капитале фирмы-должника?
Ответ: Нет, согласно ст. 251 НК РФ, такие доходы не требуется облагать налогом на прибыль в случае прощения долга компании.
Источник
