Вопрос: Общий режим налогообложения. Можем ли мы проценты к уплате по кредитам/займам, начисленные за 4 квартал текущего года, перенести в расходы следующего года в БУ и НУ ?
Сообщаю Вам следующее:
При методе начисления по налогу на прибыль нельзя. При применении метода начисления проценты признают в составе расходов на конец каждого месяца в течение срока действия договора. Дата уплаты процентов значения не имеет.
При применении кассового метода проценты включают в состав расходов на дату их фактической уплаты.
Подборка документов из Систем КонсультантПлюс:
Документ 1.
Как заемщику учитывать расходы в виде процентов по займам и кредитам при расчете налога на прибыль
Проценты по займам и кредитам учитывают в составе внереализационных расходов в сумме, рассчитанной за фактическое время пользования заемными средствами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Предельная величина процентов, которую можно признать в составе расходов, установлена только для обязательств, возникших в результате контролируемых сделок. В остальных случаях расходом признают проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, установленной договором (п. 1 ст. 269 НК РФ, Письмо Минфина России от 17.02.2017 N 03-03-06/1/9126).
При применении метода начисления проценты, независимо от установленных договором сроков их выплаты, признают в составе расходов на конец каждого месяца в течение срока действия договора (п. п. 3, 4 ст. 328, п. 8 ст. 272 НК РФ). Если действие договора прекращается в течение календарного месяца, то расход в виде процентов учитывайте на дату прекращения действия договора (п. 8 ст. 272 НК РФ).
При применении кассового метода проценты включают в состав расходов на дату их фактической уплаты (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Готовое решение: Как учитывать проценты по займам и кредитам при расчете налога на прибыль (КонсультантПлюс, 2019) {КонсультантПлюс}
Документ 2.
Как учесть в расходах проценты по кредитам и займам
Начисляйте проценты по полученным займам и кредитам на последнее число каждого месяца и на дату возврата займа. Дата уплаты процентов значения не имеет (п. 8 ст. 272 НК РФ, п. 6 ПБУ 15/2008, Письмо Минфина от 26.03.2018 N 03-03-06/1/18847). Проценты за месяц рассчитывайте исходя из суммы долга, ставки по займу и количества дней пользования займом в месяце. День получения денег не учитывайте, день возврата — учитывайте.
Пример. Расчет процентов по договору займа
13.05.2019 получен заем 3 000 000 руб. на 12 месяцев по ставке 14% годовых. И сам заем, и проценты надо выплатить заимодавцу 13.05.2020.
31.05.2019 начисляем проценты за 18 дней (с 14 по 31 мая) — 20 712,33 руб. (3 000 000 руб. x 14% / 365 дн. x 18 дн.). С июня 2019 по апрель 2020 г. на последнее число каждого месяца начисляем проценты за весь месяц. Так, 30.06.2019 начисляем проценты за июнь — 34 520,55 руб. (3 000 000 руб. x 14% / 365 дн. x 30 дн.). На дату возврата займа начисляем проценты за 13 дней мая 2020 г. — 14 918,03 руб. (3 000 000 руб. x 14% / 366 дн. x 13 дн.).
Если есть график платежей, где рассчитаны проценты к уплате на конкретную дату, распределите их между месяцами. Если же графика нет, проценты начисляйте на оставшуюся сумму долга.
Пример. Начисление процентов по кредиту
13.05.2019 получен кредит 3 000 000 руб. на 24 месяца по ставке 14% годовых. Кредит погашается равными долями — по 125 000 руб. 13-го числа каждого месяца. Одновременно уплачиваются проценты.
Первый раз начисляем проценты 31.05.2019 — за 18 дней (с 14 по 31 мая). Рассчитываем их из всей суммы займа — получаем 20 712,33 руб. (3 000 000 руб. x 14% / 365 дн. x 18 дн.).
При расчете процентов за следующие месяцы учитываем уменьшение основного долга. Так, с 13.06.2019 долг уменьшается с 3 000 000 руб. до 2 875 000 руб. Поэтому проценты за первые 13 дней июня начисляем на 3 000 000 руб., за оставшиеся 17 дней — на 2 875 000 руб. Проценты за июнь — 33 705,48 руб. (3 000 000 руб. x 14% / 365 дн. x 13 дн. + 2 875 000 руб. x 14% / 365 дн. x 17 дн.).
Пример. Начисление процентов по графику платежей
Кредит получен 13.05.2019, график платежей предусматривает уплату процентов 13.06.2019 — 35 671,23 руб., 15.07.2019 — 36 821,92 руб.
Проценты к уплате 13.06.2019 начислены за 31 день (с 14.05.2019 по 13.06.2019), из которых 18 дней приходится на май и 13 на июнь. Следовательно, проценты за май — 20 712,33 руб. (35 671,23 руб. / 31 дн. x 18 дн.). Эту сумму начисляем в учете 31.05.2019.
Проценты к уплате 15.07.2019 начислены за 32 дня (с 14.06.2019 по 15.07.2019), из которых 17 дней приходится на июнь и 15 на июль. Следовательно, проценты за июнь — 34 520,55 руб. (35 671,23 руб. / 31 дн. x 13 дн. + 36 821,92 руб. / 32 дн. x 17 дн.). Эту сумму начисляем в учете 30.06.2019.
Для налога на прибыль проценты не нормируются — учитывайте их в расходах полностью (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Предельная величина процентов, признаваемых расходом, установлена только по займам и кредитам, которые относятся к контролируемым сделкам (Письмо Минфина от 19.09.2018 N 03-03-06/1/67126).
Проводка по начислению процентов по договору займа или кредита
Если кредит или заем привлечены для покупки инвестиционного актива, проценты по ним в бухучете включайте в первоначальную стоимость ОС.
{Типовая ситуация: Как учесть в расходах проценты по кредитам и займам (Издательство «Главная книга», 2019) {КонсультантПлюс}}
Документ 3.
В налоговом учете проценты по договору займа учитываются заемщиком на дату признания расхода в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 3 ст. 328 НК РФ). Так, если заемщик применяет метод начисления, то по договору займа, срок действия которого приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, сумма процентов относится на расходы на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором (п. 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ). Таким образом, проценты учитываются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока их фактической уплаты — на конец каждого месяца пользования денежными средствами (Письма ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/2289, Минфина России от 21.01.2015 N 03-03-06/1/1521, от 10.04.2014 N 03-03-06/1/16339).
Путеводитель по сделкам. Заем денежный. Заемщик {КонсультантПлюс}
Ответ подготовил эксперт Систем КонсультантПлюс Якушева Татьяна Валерьевна
Ответ актуален на 19.03.2019 г.
Источник
- Главная
- Консультация эксперта
- Расчеты
- Займы и кредиты
73724 марта 2014
В бухучете начисление процентов по полученному займу отражается проводкой: Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам. Использование счета 97 «Расходы будущих периодов» для отражения процентов по полученному займу действующим законодательством не предусмотрено. Так как в Вашей ситуации выявленная ошибка не привела к искажению доходов и расходов, то для исправления данной ошибки в бухучете более правильно сделать обратную проводку. То есть отразить исправление проводкой: Кредит 66 Дебет 97. Входящие показатели учета и отчетности пересчитайте ретроспективно.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах рекомендаций «Системы Главбух».
1.Рекомендация: Как отразить в бухучете операции по получению займа (кредита)
Бухучет
Задолженность по займу (кредиту) отразите в бухучете в составе кредиторской задолженности в сумме, указанной в договоре* (п. 2 ПБУ 15/2008).
В зависимости от срока, на который организация получила заем (кредит), расчеты по договору отразите:*
- на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», если заем (кредит) выдан на срок менее одного года;
- на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», если заем (кредит) выдан на срок более одного года.
Если до возврата долга остается менее 12 месяцев, в бухучете долгосрочную задолженность в краткосрочную не переводите. Это объясняется тем, что такая бухгалтерская проводка Инструкцией к плану счетов не предусмотрена.
Проценты, начисленные по займу (кредиту), отнесите к прочим расходам, кроме тех, что связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
В бухучете начисление процентов отразите следующим образом:*
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»
– начислены проценты за пользование заемными средствами.
Такой порядок следует из пункта 7 ПБУ 15/2008.
Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса
2.Рекомендация: Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности
Ошибки, выявленные в бухучете и бухгалтерской отчетности, должны быть исправлены* (п. 4 ПБУ 22/2010).
Причины ошибок
Ошибки могут быть обусловлены:*
– неправильным применением законодательства о бухучете;
– неправильным применением учетной политики организации;
– неточностями в вычислениях;
– неправильной классификацией (оценкой) фактов хозяйственной деятельности организации;
– недобросовестными действиями должностных лиц.
Не являются ошибками неточности (пропуски) в отражении хозяйственной операции, выявленные при получении новой информации об этой операции (которая не была доступна на момент ее отражения (неотражения) в бухучете(отчетности)).
Об этом сказано в пункте 2 ПБУ 22/2010.
Основание для исправлений
Исправления в бухучет вносите на основании подтверждающих документов (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Ими могут быть*:
– первичные документы, не отраженные в учете в соответствующем отчетном периоде;
– бухгалтерские справки с обоснованием исправлений.*
Если существенная ошибка была обнаружена после утверждения годовой отчетности, то исправьте ее в том отчетном периоде, в котором она была найдена. Корректировку утвержденной отчетности не производите. Изменения отразите в текущей отчетности*. Такие правила установлены пунктом 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности и пунктом 10 ПБУ 22/2010.
Несущественные ошибки, допущенные в предыдущих отчетных периодах, во всех перечисленных случаях исправьте в том отчетном периоде, когда они были обнаружены (п. 14 ПБУ 22/2010).
Влияние ошибок прошлых периодов на текущую отчетность
Помимо отражения на счетах бухучета, исправление существенной ошибки прошлого года, выявленной после утверждения отчетности, влияет на порядок подготовки отчетности текущего отчетного периода (кроме случаев, когда невозможно установить связь ошибки с конкретным периодом прошлых лет либо невозможно определить ее влияние на все предшествующие периоды). В текущей отчетности пересчитайте сопоставимые показатели прошлых периодов. Сделайте это так, как если бы ошибка никогда не совершалась (ретроспективный пересчет).* Это следует из подпункта 2 пункта 9 ПБУ 22/2010.
Существенная ошибка может быть допущена до начала самого раннего из предшествующих отчетных периодов, представленных в отчетности за текущий отчетный год. В этом случае нужно скорректировать вступительные сальдо по соответствующим статьям отчетности на начало самого раннего из представленных отчетных периодов. Об этом сказано в пункте 11 ПБУ 22/2010. Например, в бухгалтерском балансе за 2011 год представлены данные за предшествующие периоды – на 31 декабря 2010 и 2009 годов (приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н). Если существенная ошибка допущена ранее 31 декабря 2009 года, то нужно скорректировать сальдо на эту дату*.
Если определить влияние существенной ошибки на один (или более) из предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, вступительное сальдо корректируется на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен. Такая ситуация может возникнуть, если для определения влияния ошибки на предшествующий отчетный период:
– требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых нельзя выделить информацию об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки;
– необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за предшествующий отчетный период.
Такой порядок прописан в пунктах 12, 13 ПБУ 22/2010.
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
С уважением,25.03.2014 г.
Евгения Комова, старший эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Александром Родионовым,
Заместителем начальника группы Горячей линии по методологии учета «Системы Главбух»
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
Налогоплательщики все чаще стали задаваться вопросом о порядке учета процентов по займам при налогообложении прибыли. Неясность внесло постановление ВАС РФ, которое перевернуло вполне устоявшуюся практику признания таких расходов, породив неожиданные разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. (ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 02.04.10 № 03-03-06/1/216).
СУТЬ ПРОБЛЕМЫ
Организация, обратившаяся с запросом в Минфин России, получила заем до востребования. Условиями договора предусмотрено, что заимодавец вправе потребовать возврата суммы займа и процентов не ранее чем по истечении 18 месяцев со дня перечисления средств заемщику.
После получения требования о возврате займа сумма основного долга и проценты по нему должны быть погашены в течение 30 календарных дней.
Еще совсем недавно по подобным договорам проценты как в бухгалтерском, так и в налоговом учете признавались одинаково. То есть ежемесячно (на конец месяца) в течение всего периода, пока организация пользовалась заемными средствами. Именно так и налогоплательщики, и налоговые органы понимали положения пункта 8 статьи 272 НК РФ.
Но в эту устоявшуюся практику признания расходов вмешался Президиум ВАС РФ, издав постановление от 24.11.09 № 11200/09 (далее — постановление № 11200/09). Оно потенциально затрагивает случаи, когда условиями долгосрочного (то есть заключенного на срок более 12 месяцев) договора займа или кредита предусмотрен порядок уплаты процентов, отличающийся от ежемесячного.
Чаще всего на практике встречаются следующие варианты:
— отсрочка уплаты процентов на срок, обусловленный определенными особенностями деятельности заемщика, например до момента ввода в эксплуатацию строящегося объекта или до выхода начатого проекта на самоокупаемость;
— уплата процентов одновременно с возвратом всей суммы займа.
ЧТО БЫЛО НА САМОМ ДЕЛЕ
Конкретная ситуация, которая стала предметом рассмотрения в постановлении № 11200/09, заключалась в следующем.
Налогоплательщик получил заем от иностранного юридического лица. Порядок погашения задолженности и процентов был очень щадящим для заемщика. Возврат основного долга начинался через два года после получения. Проценты же по нему должны были уплачиваться фактически после того, как долг будет погашен.
Предприятие, руководствуясь положениями Налогового кодекса, признавало проценты, начисляемые за пользование заемными средствами, для целей налога на прибыль в течение 2005 и 2006 годов. Налоговикам это не понравилось, и они исключили данные расходы, сославшись на то, что в соответствии с условиями договора займа моментом начала погашения процентов является 2010 год.
Суды двух инстанций налогоплательщика поддержали. Однако ФАС Московского округа*, когда рассматривал этот спор в кассационной инстанции, занял противоположную позицию, которая в дальнейшем и была поддержана Президиумом ВАС РФ.
* См. постановление ФАС Московского округа от 22.07.09 № КА-А40/5982-09.
Причем судьи обратили внимание совсем не на период фактической уплаты процентов, о котором твердили налоговики, а на то, что проценты должны признаваться расходом для целей налога на прибыль исходя из условий договора. То есть в том периоде, в котором их уплата предусмотрена в договоре займа.
ГРАЖДАНСКИЙ КОДЕКС О ДАТЕ УПЛАТЫ ПРОЦЕНТОВ
Согласно пункту 2 статьи 809 ГК РФ, при отсутствии иного условия проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа. Таким образом, ежемесячный характер выплаты процентов по займу применяется по умолчанию, но если в договоре предусмотрен другой порядок, то используется именно он.
С учетом этого становится понятным положение пункта 4 статьи 328 НК РФ. Оно гласит, что налогоплательщик, рассчитывающий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода) в виде процентов, полученных (выплаченных) либо подлежащих получению (выплате) в отчетном периоде в соответствии с условиями договора. Здесь учитывают установленные по каждому виду долговых обязательств доходность и срок его действия в отчетном периоде.
КАКОЙ ПЕРИОД «СООТВЕТСТВУЕТ»
Согласно пункту 1 статьи 328 НК РФ, организация обязана отразить соответствующую сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.
Обратим внимание, что и в пункте 1, и в пункте 4 статьи 328 НК РФ говорится именно о сумме, которая причитается к уплате (получению). То есть по условиям договора она должна быть получена на счет или уплачена со счета налогоплательщика. А норма о том, что эта сумма определяется как «причитающаяся к получению (выплате) на конец месяца», корреспондирует с положениями пункта 8 статьи 272 НК РФ.
При применении данной нормы остается лишь решить, какой же период считать соответствующим. А вот эта задача не очень простая.
Если исходить из пункта 1 статьи 328 НК РФ, то соответствующий — это период, в котором сумма процентов должна быть уплачена. Однако из пункта 1 статьи 272 НК РФ следует, что в случае применения метода начисления расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.
Сравнивая эти нормы, нельзя не задаться вопросом: как же так, в одном случае говорится о причитающихся к уплате средствах, а в другом отрицается связь с их фактической выплатой? Не ошибка ли это?
По нашему мнению, кажущееся несоответствие разрешается просто. Для целей налога на прибыль можно признавать расходом суммы, которые должны быть уплачены в определенном периоде, но при этом неважно, выплачены ли эти суммы налогоплательщиком в действительности. Однако если в каком-то периоде налогоплательщик не обязан уплачивать проценты, поскольку договором предусмотрена их уплата в одном из последующих периодов, то этот период не является «соответствующим» для целей признания данных расходов.
Тем более что статья 272 НК РФ содержит положение, в котором прямо указано: расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. И только для случая, когда сделка не содержит условий о возникновении расходов, а также если связь между доходами и расходами не может быть четко установлена или устанавливается косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В отношении рассматриваемой ситуации, как представляется, период возникновения расходов в виде процентов определен абсолютно четко.
МИНФИН И ФНС — ЗАЩИТНИКИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ОТ СУДА
Организации были поставлены перед нелегким выбором. Что делать: учитывать причитающиеся к уплате в будущем проценты по займу или кредиту по-прежнему ежемесячно (в том периоде, в котором они пользовались заемными средствами) или руководствоваться позицией Президиума ВАС РФ и отсрочить признание процентов до момента, когда наступит обязанность по их уплате, предусмотренная договором?
Неожиданно финансовое ведомство и налоговики пошли на попятную.
Сначала специалисты налоговой службы высказались в поддержку мнения Минфина России в том смысле, что Президиум ВАС РФ выборочно применил нормы Налогового кодекса и перенес срок признания процентов. Следование этой позиции, посетовали инспекторы, приведет к нарушению иных требований законодательства в отношении учета процентов по долговым обязательствам (письмо ФНС России от 17.03.10 № 3-2-06/22).
Надо признать, что Минфин России настойчиво рекомендует, в том числе и в комментируемом письме, включать в расходы проценты по займам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, ежемесячно в течение всего периода пользования заемными средствами. Причем независимо от наступления срока их фактической уплаты.
Однако при этом финансовое ведомство чрезвычайно аккуратно обходит момент наступления обязанности по уплате процентов, предусматриваемый договором, и даже не упоминает о статье 328 НК РФ. Зато совершенно не к месту говорит о фактической уплате, которая здесь совсем ни при чем.
По нашему мнению, комментируемое письмо нельзя рассматривать как разрешение учитывать проценты в текущем периоде, даже если договор разрешает отнести их уплату «на потом». Ведь примеров того, как Минфин России меняет свою точку зрения на противоположную, довольно много.
Заслуживает внимания и последнее предложение комментируемого письма. В нем сказано, что организация-кредитор также должна учитывать проценты в составе доходов равномерно в течение периода пользования заемными средствами.
Вероятно, в ведомстве поняли, что победа над заемщиком с помощью Президиума ВАС РФ имеет оборотную сторону. У кредиторов появилась возможность не уплачивать налог на прибыль с сумм процентов до наступления у заемщика обязанности их платить. Ведь статья 328 НК РФ говорит о расходах и о доходах одновременно.
Подытоживая, отметим, что пока Президиум ВАС РФ не выскажется более определенно по данной проблеме или не примет решение по более стандартной ситуации с отсроченными процентами, налоговый риск считать полностью снятым нельзя.
Статья напечатана в журнале «Документы и комментарии» №12, июнь 2010 г.
Источник
