Перевод долга по договору займа налог на прибыль

Добавить в «Нужное»

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 22 мая 2015 г.

Содержание журнала № 11 за 2015 г.

А.С. Дегтяренко, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению
Ю.В. Капанина, аттестованный налоговый консультант

Налоговые последствия перевода долга за купленные товары (работы, услуги)

Предположим, у вашей организации есть должник, готовый в счет исполнения своего обязательства оплатить приобретенные вами на стороне товары, работы или услуги. И если ваш кредитор — поставщик товаров (работ, услуг) будет не против, тогда свой долг перед ним вы сможете перевести на вашего должника. В этой статье мы расскажем, на что обратить внимание при составлении документов о переводе долга по оплате купленных товаров (работ, услуг) на вашего должника (покупателя или заемщика), а также о налоговых последствиях таких сделок.

Самое важное об оформлении перевода долга

В результате перевода долга ваше обязательство перед кредитором прекратится. Ваш долг в полном объемеп. 21 Информационного письма Президиума ВАС от 30.10.2007 № 120 (далее — Письмо № 120) перейдет новоиспеченному должнику, которому в дальнейшем предстоит расплачиваться с вашим кредитором. А вам он ничего не будет должен (при условии, что размер обязательств был одинаковым).

Решив оформить перевод долга, особое внимание уделите следующим специфическим моментам.

Наличие соглашения о переводе долга

Оно должно быть заключено в той же форме, что и договор с вашим поставщиком, из которого возникло передаваемое обязательствоп. 4 ст. 391, ст. 389 ГК РФ. Например, если сделка (допустим, продажа недвижимости) подлежала госрегистрации, то соглашение о переводе долга нужно будет зарегистрировать в том же порядкеп. 2 ст. 389, п. 3 ст. 433 ГК РФ.

А простую письменную форму можно соблюсти такп. 1 ст. 160, п. 2 ст. 434, п. 1 ст. 435, п. 1 ст. 438 ГК РФ:

• <или>подписать с вашим должником единый документ — соглашение о переводе долга;
• <или>обменяться с вашим должником письмами или иными документами по почте, электронной почте или по факсу.

Согласие кредитора на перевод долга

Убедитесь, что кредитор дал письменное согласие на эту сделку, ведь без такого документа перевести долг нельзяп. 2 ст. 391, п. 2 ст. 168 ГК РФ; Постановление Президиума ВАС от 01.10.2013 № 3914/13. Кредитор может выразить согласие по-разному:

• <или>сделать на соглашении о переводе долга отметку «Согласовано» (ставится на всех экземплярах соглашения), содержащую:

• указание на дату визирования;
• подпись руководителя компании-кредитора или иного представителя этой фирмы, имеющего доверенность, и расшифровку подписиПостановление ФАС МО от 01.02.2012 № А41-20413/11;
• печать кредитора (при ее наличии);

• <или>составить отдельный документ (письмо или уведомление о согласии на перевод долга). Этот документ должен быть подписан руководителем компании-кредитора или другим представителем фирмы, уполномоченным на это доверенностью, и заверен печатью кредитора (при ее наличии). Главное — чтобы из текста такого документа было понятно, на перевод какого долга согласился кредитор и в какой суммеПисьмо Росреестра от 28.08.2013 № 14-исх/07892-ГЕ/13; Постановление 3 ААС от 12.04.2012 № А33-16583/2011. Это согласие кредитор может оформить как до заключения соглашения о переводе долга (предварительное согласие), так и после и направить его либо вашей организации, либо новому должнику. Если согласие кредитора вы получили заранее, то не забудьте письменно уведомить его о заключении соглашения о переводе долга.

Допустим, ваша организация — ООО «Этюд», ваш должник — ООО «Рондо», а ваш поставщик (кредитор) — ООО «Дуэт». Согласие кредитора может быть оформлено так:

О том, кто получает согласие кредитора и как другой стороне передаются документы, подтверждающие согласие, лучше указать в соглашении.

Существенные условия сделки по переводу долга

Проконтролируйте, чтобы в соглашении о переводе долга были прописаны все важные условия сделки. К ним относятсяп. 1 ст. 432 ГК РФ:

• реквизиты договора с вашим поставщиком, из которого возникло переводимое обязательство;
• содержание переводимого обязательства (в рассматриваемом случае — задолженность по оплате товаров);
• сумма передаваемого долга — размер вашей задолженности перед поставщиком.

Стороны соглашения о переводе долга вправе оговорить объем передаваемых обязательств. Ведь перевод части долга (например, только по уплате штрафа без перевода обязанности по уплате основного долга) не противоречит законодательствуп. 21 Письма № 120. Если в соглашении не будет указано, что переводится какая-то часть долга (например, только основной долг за поставку товара, а пени за просрочку оплаты вы уплачиваете сами), это значит, что долг переводится в полном объеме на тех условиях, которые прописаны в договоре между вами и вашим кредитором. Тогда больше никаких требований (допустим, уплатить проценты или штраф) кредитор вам предъявить не сможет и разбираться ему придется с новым должникомПостановления АС ЗСО от 16.02.2015 № Ф04-15129/2015; 1 ААС от 27.01.2015 № А43-16637/2014.

Еще один немаловажный нюанс. Чтобы налоговики не признали вашу сделку по переводу долга безвозмездной со всеми вытекающими для вас последствиями (отказ в вычете НДС и непризнание расходов по приобретенным товарам (работам, услугам), ведь вы не понесли затрат), обязательно укажите в соглашении, какие обязательства возникнут у вас перед вашим должником, если он оплатит ваш долг. Это необходимо также по той причине, что дарение между коммерческими организациями запрещеноп. 9 Письма № 120; Постановления ФАС ПО от 08.04.2013 № А12-11225/2012; ФАС СЗО от 01.04.2013 № А56-37139/2012.

Например, с учетом вышеприведенного примера условия соглашения могут быть сформулированы так:

Налоговые последствия перевода долга

Для признания доходов и расходов важно знать, на какую дату соглашение между вами и новоиспеченным должником вступает в силу.

ВАРИАНТ 1. Кредитор дает предварительное согласие на замену должника (до заключения соглашения о переводе долга). Тогда перевод считается состоявшимся в момент получения кредитором уведомления о заключении соглашения между первоначальным и новым должникомп. 2 ст. 391 ГК РФ. Узнать, какого числа кредитор получил уведомление, можно:

• <или>из почтового уведомления о вручении, если кредитора известили по почте вы или новый должник. Сторона, известившая кредитора, должна передать другой стороне копию почтового уведомления о вручении;
• <или>из расписки кредитора на вашем экземпляре копии уведомления о заключении соглашения о переводе долга, если документы кредитору доставил курьер. Расписка кредитора должна содержать:

• дату получения уведомления;
• инициалы и должность представителя кредитора, а также его подпись;
• печать или штамп кредитора для входящей корреспонденции.

ВАРИАНТ 2. Кредитор не давал предварительного согласия на перевод долга. В таком случае ваше соглашение с новым должником вступает в силу на дату получения согласия кредитора, то есть в тот день, когда:

• <или>кредитор поставил отметку о своем согласии на соглашении о переводе долга;
• <или>он написал письмо о своем согласии на перевод долга. У вас должно быть или само письмо, или его копия, если кредитор адресовал свое согласие не вам, а новому должнику.

Вашему поставщику платит задолжавший вам покупатель

СИТУАЦИЯ 1. На момент перевода долга вы уже поставили товары своему покупателю. В этом случае после перевода долга вы своему поставщику уже ничего не платите. Зато и ваш покупатель (новый должник) вам теперь ничего не должен, но при условии, что суммы задолженностей совпадают.

НДС. На момент перевода долга никаких последствий по НДС у вас не возникает. Входной налог по приобретенным у поставщика товарам (работам, услугам) вы приняли к вычету ранее, и восстанавливать его при переводе долга не нужно, поскольку для получения вычета неважно, кто будет оплачивать купленный товарп. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. А налоговую базу по отгрузке покупателю вы тоже определилип. 1 ст. 154, подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ.

Налог на прибыль. При методе начисления момент оплаты не влияет на учет доходов и расходов. Выручку вы уже учли при реализации товаров покупателю. А расходы на покупку товаров у поставщика вы признаете при их продажеп. 1 ст. 249, подп. 3 п. 1 ст. 268, пп. 1, 3 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ.

УСНО. На дату вступления в силу соглашения о переводе долга и проданные, и приобретенные товары считаются оплаченными. Поэтому на дату перевода долга признавайте доход от реализациип. 1 ст. 346.17 НК РФ. Что касается купленных товаров, то вы учтете в расходах их стоимость и входной НДС после их реализацииподп. 23, 8 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письмо Минфина от 23.03.2012 № 03-11-06/2/45.

Бухучет. Несмотря на перевод долга, операции по сделкам с кредитором и новым должником отражайте в обычном порядке. При покупке товаров у вас образуется кредиторская задолженность (кредитовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»), а при их реализации — дебиторская задолженность (дебетовое сальдо по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»). На дату перевода долга вы погашаете кредиторскую задолженность перед вашим кредитором и уменьшаете дебиторскую задолженность вашего должника, сделав проводку Дт счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – Кт счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на сумму задолженности.

СИТУАЦИЯ 2. На момент перевода долга вы еще не поставили товары своему покупателю. Тогда сумму, которую он должен заплатить за вас вашему поставщику, считайте полученной от него предоплатой в неденежной форме.

НДС. Входной НДС по приобретенным у кредитора товарам принимайте к вычету в обычном порядке, и при переводе долга вычеты корректировать не нужноп. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

На дату перевода долга вам нужно исчислить НДС с полученной предоплаты и выставить вашему покупателю авансовый счет-фактуруп. 1 ст. 154, подп. 2 п. 1 ст. 167, п. 3 ст. 168, подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ; п. 15 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33.

Кстати, счет-фактуру можно не выставлять, если ваш покупатель не является плательщиком НДС (или освобожден от уплаты этого налога) и в договоре с покупателем есть пункт о согласии сторон сделки на несоставление счетов-фактурПисьмо Минфина от 16.03.2015 № 03-07-09/13808.

В дальнейшем по отношению к покупателю все делайте как обычно: начисляйте НДС при отгрузке ему товаров и принимайте к вычету налог, исчисленный с предоплатып. 1 ст. 154, п. 14 ст. 167, п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.

Налог на прибыль. Порядок признания доходов и расходов не отличается от обычного, так как момент оплаты ничего не решает. Сумму неденежного аванса не включайте в доходы, а выручку признавайте на дату реализации. Расходы на покупку товаров у своего поставщика вы учтете в обычном порядкеподп. 1 п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 249, пп. 1, 3 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ.

УСНО. На дату вступления в силу соглашения признавайте доход в сумме переведенного долга — как полученный от вашего покупателя неденежный авансп. 1 ст. 346.17 НК РФ; Решение ВАС от 20.01.2006 № 4294/05. А купленные вами товары теперь считаются оплаченными. Значит, их договорную стоимость и входной НДС вы учтете в расходах после их реализацииподп. 23, 8 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письмо Минфина от 23.03.2012 № 03-11-06/2/45.

Бухучет. При приобретении у кредитора товаров (работ, услуг) у вас появилась кредиторская задолженность (кредитовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»). На дату перевода долга в учете сделайте следующую запись: Дт счета 60 – Кт счета 62, субсчет «Аванс» на сумму долга. Тем самым у вас отразится погашение кредиторской задолженности перед кредитором и возникновение обязательства по поставке товаров вашему покупателю.

Вашему поставщику платит ваш заемщик

Обязательство по займу, как правило, включает возврат основной суммы долга и уплату процентов. Зачесть такой долг заемщика вследствие перевода на него долга можно либо полностью, либо в части. Поэтому, проверяя документы, сопоставьте размер переведенного на заемщика долга с суммой займа и задолженностью по процентам. Так вы сможете понять, погашены ли вашим заемщиком все обязательства по выданному займу.

НДС. В результате перевода долга никаких последствий по НДС у вас не будет. Входной НДС, предъявленный поставщиком, вы уже приняли к вычету, и восстанавливать его не надоп. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. Что касается отношений с заемщиком, то здесь обязательств по исчислению НДС у вас не возникнетподп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Налог на прибыль. Замена должника в обязательстве не меняет обычный порядок признания расходов на покупку товаров. А с обязательством заемщика поступайте так:

• погашенную задолженность по возврату основной суммы займа не включайте в доходыподп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ;
• если задолженность по процентам погашена, то сумму процентов, которые еще не были учтены при расчете налога на прибыль (это проценты за последний календарный месяц за период с 1-го числа по дату перевода долга), отразите во внереализационных доходахп. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ.

УСНО. На дату вступления в силу соглашения о переводе долга купленные товары считаются оплаченнымип. 2 ст. 346.17 НК РФ. Что касается погашенного обязательства заемщика, то:

• дохода в виде основной суммы займа у вас не возникнетп. 1, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ;
• причитающиеся к получению, но не уплаченные ранее проценты на дату перевода долга включайте во внереализационные доходып. 1 ст. 346.15, п. 6 ст. 250, п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

Бухучет. У вас в учете есть кредитовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму долга перед кредитором за поставленные товары, а также дебетовое сальдо по счету 58 «Финансовые вложения» (субсчет «Предоставленные займы») на сумму выданного займа и по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на сумму задолженности по процентам. На дату вступления в силу соглашения о переводе долга в учете нужно сделать проводки: Дт счета 60 – Кт счета 58-3 (счета 76), в результате чего погашается кредиторская задолженность перед кредитором и задолженность заемщика по договору займа (по основной сумме займа и по процентам, начисленным, но не полученным от заемщика на эту дату).

***

Как видите, сложностей с учетом перевода долга возникнуть не должно. Важно правильно оформить сопутствующие этой сделке документы, чтобы в дальнейшем не вызвать нареканий ни у деловых партнеров, ни у налоговиков.