Кредитование — неотъемлемая часть экономических отношений. Иногда кредиты и займы выдаются в иностранной валюте. Рассмотрим особенности бухгалтерского учета кредитных операций в этом случае.
Договор займа в валюте
Кредитно-валютные операции на территории РФ должны осуществляться в соответствии с законом от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».
Данный нормативный акт в общем случае запрещает заключать договор займа в валюте между юридическими лицами — резидентами РФ. Однако из этого запрета предусмотрен ряд исключений. Одно из них касается получения кредитов от уполномоченных банков (п. 3 ст. 9 Закона № 173-ФЗ).
Кроме того, валютные операции между резидентами и нерезидентами (за исключением купли-продажи валюты) разрешены без ограничений (ст.6 закона № 173-ФЗ).
Следовательно, получение заемных средств в валюте на территории РФ возможно в двух случаях:
- Если одна из сторон сделки — нерезидент.
- Если кредитор является уполномоченным банком.
Бухгалтерский учет валютных кредитов при их получении
У заемщика все операции по кредитам и займам учитываются в зависимости от срока на счетах 66 (краткосрочные) и 67 (долгосрочные). Учет валютных кредитов и займов на отдельных счетах не производится, т.к. они по правилам бухгалтерского учета подлежат пересчету в рубли. Но если предприятие пользуется и валютными, и рублевыми заемным средствами можно использовать для них отдельные субсчета:
ДТ 52 – КТ 66.1 (67.1) получен кредит (заем) в иностранной валюте
Если до даты погашения долгосрочной задолженности осталось менее 12 месяцев, ее можно перевести в краткосрочную. Это положение должно быть указано в учетной политике организации:
ДТ 67.1 – КТ 66.1
Возврат валютной задолженности отражается следующей проводкой:
ДТ 66.1 (67.1) – КТ 52
При пересчете валютных обязательств в рубли возникают курсовые разницы. Согласно п. 7 ПБУ 3/2006 обязательства в иностранной валюте следует пересчитывать на:
- Дату возникновения.
- Дату погашения (в т.ч. при частичном погашении).
- Каждую отчетную дату.
Положительные курсовые разницы относятся на прочие доходы организации, а отрицательные — на прочие расходы:
91.2- 66.1 (67.1) – отрицательные разницы;
66.1 (67.1) – 91.1 – положительные разницы.
Если заемщик допустил «просрочку», то кредит следует перевести на другой субсчет, где отражается просроченная задолженность:
ДТ 66.1 (67.1) – КТ 66.2 (67.2).
Проценты по кредитам в общем случае относятся на прочие расходы организации:
ДТ 91.2 – КТ 66.3 (67.3) – начислены проценты;
ДТ 66.3 (67.3) – КТ 52 – проценты уплачены.
Процентная ставка по валютному кредиту, как правило, ниже, чем по рублевому, т.к. в данном случае заемщик берет на себя риски изменения курса.
Если валютные кредиты используются для приобретения инвестиционных активов, то в соответствии с п. 7 ПБУ 15/2008 проценты по ним включаются в первоначальную стоимость указанных объектов:
ДТ 08 – КТ 66.3 (67.3).
Инвестиционный актив — это объект основных средств, требующий подготовки к использованию в течение длительного времени. Критерии для определения такого актива должны быть указаны в учетной политике организации. Обычно речь идет о строительстве или о монтаже оборудования.
Проценты включаются в стоимость актива только в течение того периода, когда идет строительство (сборка, монтаж). После ввода актива в эксплуатацию, если кредит в валюте еще не погашен, проценты относят на прочие расходы «на общих основаниях».
По процентам, также, как и по основному долгу, возникают курсовые разницы. В данном случае причиной является разница валютных курсов между датой начисления процентов по договору и датой их фактического погашения. Курсовые разницы в общем случае относятся на прочие доходы (расходы) аналогично основному долгу. При покупке инвестиционного актива курсовые разницы по процентам увеличивают (уменьшают) его первоначальную стоимость.
Пример
ООО «Альфа» получило банковский кредит на сумму 100 тыс. евро под 6% годовых на 1 год для приобретения автоматической производственной линии у иностранного поставщика. Начисление и уплата процентов — один раз в 6 месяцев. Возврат кредита — единовременно в конце срока действия договора. Согласно учетной политике предприятия приобретенный объект относится к инвестиционным активам. Монтаж линии осуществлялся в течение 6 мес. Валютный курс на дату получения кредита составлял 70 руб. /евро. На дату возврата — 71 руб. /евро.
ДТ 52 – КТ 66.1 – 7 000 тыс. руб. (100 тыс. евро) – получен кредит
ДТ 60 – КТ 52 – 7 000 тыс. руб. (100 тыс. евро) – оплачено приобретение линии
ДТ 08 – КТ 66.3 – 210 тыс. руб. (3 тыс. евро) – проценты за 1 полугодие включены в стоимость линии
ДТ 66.3 – КТ 52 – 210 тыс. руб. (3 тыс. евро) – уплачены проценты за 1 полугодие
ДТ 91.2 – КТ 66.3 – 213 тыс. руб. (3 тыс. евро) – проценты за 2 полугодие отнесены на прочие расходы
ДТ 66.3 – КТ 52 – 213 тыс. руб. (3 тыс. евро) – уплачены проценты за 2 полугодие
ДТ 66.1 – КТ 52 – 7 100 тыс. руб. (100 тыс. евро) – возвращен кредит
ДТ 91.2 – КТ 66.1 – 103 тыс. руб. – отрицательные курсовые разницы отнесены на прочие расходы
Учет валютных кредитов и займов при их выдаче
Российская организация может выдавать займы в валюте только нерезидентам. Подобная ситуация на практике встречается нечасто, но теоретически действующее законодательство ее допускает.
Выданные под проценты займы для организации являются финансовыми вложениями и учитываются на счете 58.3:
ДТ 58.3 – КТ 52 выдан заем в иностранной валюте;
ДТ 52 – КТ 58.3 – возвращен заем.
Если же договор не предусматривает начисления процентов, то такой заем нельзя относить к финансовым вложениям и следует учитывать, как обычную дебиторскую задолженность:
ДТ 76 — КТ 52 – выдан беспроцентный заем;
ДТ 52 — КТ 76 – возвращен беспроцентный заем.
Проценты по выданному займу в соответствии с п. 34 ПБУ 19/2002 могут быть отнесены как к «обычной» выручке, так и к прочим доходам. Но т.к. выдача займов редко является профильной деятельностью для некредитных организаций, то, как правило, используется второй вариант:
ДТ 76 – КТ 91.1 – начислены проценты по выданному займу;
ДТ 52 – КТ 76 – получены проценты.
Возникающие по основному долгу и процентам курсовые разницы относятся на прочие доходы (расходы) организации аналогично разницам при получении валютных займов.
Вывод
Валютные кредиты и займы на территории РФ могут выдаваться уполномоченными банками или при расчетах с нерезидентами. Учет валютных кредитов и займов в целом аналогичен рублевым заемным средствам, за исключением курсовых разниц.
Источник
Эта статья ориентирована на помощь бухгалтерам, которые осваивают новую версию «1С: Бухгалтерия 8» или только планируют переходить на нее. Поможет она и тем, кто уже активно работает с данной конфигурацией и хочет проверить правильность ведения учета кредитов и займов в своей организации.
В условиях рыночной экономики трудно представить бизнес, развивающийся только за счет собственных доходов, основным источником которых является выручка от реализации продукции, работ и услуг. Практически в каждой организации встречаются случаи кредитования, и как правило каждый бухгалтер сталкивается с ведением учета кредитов и займов, как рублевых, так и в иностранной валюте.
Бухгалтерский учет кредитов в иностранной валюте.
Больше всего сложностей, и как следствие вопросов по ведению учета, возникают при использовании валютных кредитов. Поэтому в данной статье будет рассмотрена схема и документооборот для кредитов в иностранной валюте, однако на основании этой информации не трудно проверить учет и рублевых операций.
В бухгалтерском учете операции по получению валютных кредитов регулируются ПБУ 15/01 и ПБУ 3/2000. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о состоянии кредитов, полученных организацией, предназначены счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Для отражения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах используется счет 52 «Валютные счета». При осуществлении операций по покупке (продаже) иностранной валюты, необходимо применять счет 57 «Переводы в пути».
Согласно п. 7 ПБУ 3/2000 стоимость обязательств, выраженных в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли по курсу, установленному Банком России:
1. На дату получения.
2. На дату погашения.
3. На каждую отчетную дату.
При получении валютного кредита, а также при погашении обязательств по кредитному договору у заемщика возникает необходимость покупки (продажи) валюты, так как расчеты осуществляются в том же денежном эквиваленте, в котором заключен договор. В процессе покупки (продажи) валюты в учете предприятия неминуемо образуется разница, связанная с отличием курса ЦБР и внутреннего курса банка, а при проведении переоценки обязательств – разница, связанная с изменением курса ЦБР.
Такие курсовые и суммовые разницы создают дополнительные трудности ведения бухгалтерского учета, однако если умело пользоваться всей предоставленной функциональностью конфигурации «1С:Бухгалтерия 8», то вероятность возникновения ошибок сводиться к минимуму.
Чтобы охватить наибольший спектр вопросов, возникающий при ведении учета кредитов в иностранной валюте, рассмотрим решение модельной задачи:
Пример 1.
ЗАО «Агроном» 01.04.2009 г. получило краткосрочный (1 год) валютный кредит на пополнение оборотных средств в размере 1 000 000 долларов США под 16% годовых. Официальный курс ЦБР на дату получения составил 33,9032 руб. за 1 доллар США. Внутренний курс покупки, установленный банком, равен 33,75 (27,70) руб. за 1 доллар США. Уплата процентов по кредиту производится в последний день каждого месяца, а основная сумма долга должна быть погашена не ранее 01.01.2010 г. Других кредитных обязательств общество не имеет.
На 30 апреля 2009 г. курс ЦБР составил 33,2491 (27,7726) руб. за 1 доллар США, внутренний курс продажи банка – 33,88 руб. за 1 доллар США.
Для отражения данных хозяйственных операций необходимо подготовить базу. А именно: в справочнике «Контрагенты» добавить уполномоченный банк. Добавить к нему договор, с видом «Прочее», где валюту договора выбрать USD. Далее открыть текущий валютный счет в этом банке. Одновременно с текущим валютным счетом в обязательном порядке открывается транзитный валютный счет. Счета добавляются в справочнике «Банковские счета», для транзитного счета тип задается как «Иной».
Теперь рассмотрим документы, с помощью которых можно отразить ситуацию примера в конфигурации, при чем некоторые проводки делает один документ. Для наглядности, поводки, суммы и типы документов представлены в виде таблицы:
Таблица №1
Во входящем платежном документе в качестве счета выбирается транзитный счет с типом «Иной» и договор с банком типа «Прочее». Пример документа представлен на рисунке №1:
рис 1.
Затем выполняются операции перевода денег с транзитного счета на расчетный счет и отражение продажи валюты через 57 счет с помощью платежного ордера.
рис 2.
Теперь рассмотрим действия, которые необходимо выполнить в конце месяца. При этом следует учесть, что если ставка по кредиту превышает 15% (как в нашем случае), то в налоговом учете возникает постоянная разница, которая приводит к постоянному налоговому обязательству (ПНО) в соответствии с требованием ПБУ 18/02[8].
Таблица №2
Здесь необходимо отметить, что расчет, начисление и отражение процентов в бухгалтерском учете, а так же отражение затрат в части принимаемых расходов делается бухгалтером самостоятельно с помощью бухгалтерской справки. Пример документа представлен на рисунке №3:
рис 3.
На первой закладке «Бухгалтерский учет» делается одна проводка типа Дт 91 Кт 66 в сумме всех начисленных процентов. В нашем случае 13 150 USD , что оставляет 16%.
Проводки по налоговой части более сложные. Необходимо разделить принимаемую в налогообложении сумму расходов от не принимаемой, в нашем примере 15% и 1%. Первую сумму провести с видом учета НУ, а вторую сумму, не принимаемую, с видом учета ПР (Постоянная Разница). Пример проводок в налоговом учете представлен на рисунке №4:
рис 4.
Необходимо отметить, что счет учета процентов в валюте 66.22 по умолчанию переоценивается в особом порядке и не участвует в процедуре, выполняемой документом «Закрытие месяца». Поэтому переоценку начисленных процентов и признание курсовой разницы осуществляется бухгалтером самостоятельно с помощью бухгалтерской справки.
Заключение
Как видно из выше приведенного примера, учет кредитов в иностранной валюте можно реализовать полностью типовыми средствами конфигурации «1С:Бухгалтерия 8», причем варианты начисления процентов по договору кредита различны, а выбор способа зависит только от предпочтения пользователя. Необходимо так же отметить, что переоценку валютного обязательства по счету 66.21 на отчетную дату программа делает автоматически в документе «Закрытие месяца», а переоценку начисленных процентов необходимо делать самостоятельно.
Источник
Добрый день!
По вашему вопросу предлагаю ознакомиться с хорошей статьёй Компании ГАРАНТ
Порядок переоценки обязательств по валютному кредиту в бухгалтерском и налоговом учете
В мае 2012 года организацией был получен кредит в иностранной валюте (доллары США). Каков порядок переоценки обязательств по валютному кредиту в бухгалтерском и налоговом учете? Можно ли не переоценивать обязательства по такому кредиту на последнюю дату отчетных периодов?
Налоговый учет
Если суммы займа и процентов по нему подлежат уплате в валюте, то по задолженности (в том числе и в виде процентов) возникают курсовые разницы, которые учитываются в порядке, установленном п. 11 ст. 250 НК РФ, пп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
При этом положительной курсовой разницей в целях налогообложения прибыли признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам налогоплательщика относятся расходы в виде отрицательной разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
При этом отрицательной курсовой разницей в целях налогообложения прибыли признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
В пп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ и в пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ установлено, что датой признания соответственно доходов в виде положительной курсовой и (или) осуществления расходов в виде отрицательной курсовой разницы по требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), признается последнее число текущего месяца.
При этом п. 8 ст. 271 НК РФ и п. 10 ст. 272 НК РФ соответственно определено, что обязательства, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последний день отчетного (налогового) периода, в зависимости от того, что произошло раньше.
Согласно п. 2 ст. 285 НК РФ отчетными периодами по налогу на прибыль налогоплательщики признают первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (за исключением налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли).
Таким образом, в приведенных нормах главы 25 НК РФ имеется некоторое противоречие. С одной стороны, налоговое законодательство предписывает признавать доходы (расходы) в виде курсовых разниц на последнюю дату текущего месяца, с другой стороны, обязательства, выраженные в иностранной валюте (если они не прекращены в течение отчетного периода), должны пересчитываться, в том числе, на последний день отчетного периода.
Из разъяснений Минфина России по вопросу о переоценке валютного обязательства (смотрите, например, письма от 17.10.2012 N 03-03-06/1/556, от 16.03.2011 N 03-03-06/1/139, от 08.07.2011 N 03-03-06/1/411) следует, что курсовые разницы (положительные и отрицательные) в связи с переоценкой непогашенной суммы долгового обязательства в виде кредита, выданного в иностранной валюте, учитываются для целей налогообложения прибыли российской организацией-заемщиком и определяются на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше. Аналогичное мнение и у представителей налоговых органов (письма УФНС России по г. Москве от 25.04.2011 N 16-15/040240@, от 25.01.2011 N 16-15/006305@).
Однако, учитывая указанные противоречия налогового законодательства, мы не исключаем в данном случае права налогоплательщика на осуществление ежемесячного пересчета в рубли обязательства, выраженного в иностранной валюте. Кроме того, в п. 8 ст. 272 и п. 6 ст. 271 НК РФ также говорится о том, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным (доход признается полученным) и включается в состав соответствующих расходов (доходов) на конец месяца соответствующего отчетного периода. В связи с этим, во взаимосвязи норм пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272, п. 8 ст. 272 и п. 6 ст. 271 НК РФ, мы придерживаемся позиции, что обязательство по валютному кредиту должно переоцениваться на конец месяца.
В соответствии с положениями ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Учитывая, что на основании п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), считаем, что организация вправе самостоятельно решить, на какую дату производить переоценку заемного обязательства, подлежащего уплате в валюте, в целях налогового учета: на конец каждого месяца либо на конец отчетного (налогового) периода (квартала). При этом данное правило необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации пересчет непогашенного кредита и начисленных по нему процентов должен осуществляться в следующих случаях:
— на последнюю дату отчетных периодов (либо каждого месяца);
— при погашении кредита.
Бухгалтерский учет
Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ, устанавливает ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (далее — ПБУ 3/2006).
Согласно п. 4 ПБУ 3/2006 стоимость обязательств (в том числе заемных обязательств) выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли.
Как указано в п. 7 ПБУ 3/2006, пересчет стоимости средств в расчетах (включая средства по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.
Понятие отчетной даты в ПБУ 3/2006 не определено. При этом согласно п. 48 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н), организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода ( п. 37 Положения N 34н). В соответствии с п. 3 ст. 14 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» промежуточной отчетностью является месячная и квартальная отчетность.
Соответственно, для целей бухгалтерского учета отчетной датой является последний день каждого календарного месяца.
Учитывая изложенное, пересчет в рубли задолженности перед кредитором производится:
— на дату поступления (перечисления) денежных средств;
— отчетные даты (последние даты каждого месяца);
— дату возврата кредита.
При этом в связи с изменением курса валюты в бухгалтерском учете возникают положительные (отрицательные) курсовые разницы.
Причем курсовые разницы возникают как по основному обязательству перед кредитором, так и по обязательству в части начисленных процентов. Курсовые разницы учитываются в составе прочих доходов (расходов) ( п.п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006).
Налоговые риски
Если организация не производила переоценку обязательств по валютному кредиту по итогам 1 полугодия и 9 месяцев 2012 года и, соответственно, не отражала в составе доходов (расходов) курсовые разницы, такие действия могли привести к занижению налоговой базы по налогу на прибыль.
Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода ( п. 7 ст. 274 НК РФ). В силу п. 1 ст. 287 НК РФ по итогам отчетного периода не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период, уплачиваются авансовые платежи по налогу на прибыль.
За неуплату (неполную уплату) авансовых платежей организация не может быть привлечена к ответственности по ст. 122 НК РФ ( письмо Минфина России от 16.02.2005 N 03-02-07/1-31).
Однако согласно п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ.
Таким образом, в случае уплаты организацией авансовых платежей по налогу на прибыль в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (вследствие занижения налоговой базы) на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей налоговым органом могут быть начислены пени.
При этом пунктом 1 ст. 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Овчинникова Светлана
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга
29 ноября 2012 г.
Источник
