Процентные займы отражайте в составе финансовых вложений при соблюдении ряда условий. По общему правилу финансовые вложения необходимо проверять на обесценение (пункты 2, 3, 8, 37–39 ПБУ 19/02).
Рассмотрим порядок формирования резерва.
Признаки обесценения
Финансовые вложения нужно проверять на признаки обесценения.
Поскольку задолженность по выданным займам является дебиторской, формой резерва под обесценения фактически является резерв сомнительных долгов (Приложение к письму Минфина от 22.01.2016 № 07-04-09/2355, Письмо Минфина от 03.06.2015 № 03-03-06/2/32037). Признаком обесценения займов будет выявленная сомнительная задолженность. То есть резерв создается только по займам с просроченной задолженностью. Если создан резерв под обесценение займа, то еще один резерв по сомнительным долгам не создается, так как это один и тот же резерв.
При наличии признаков обесценения проверку проводят не реже одного раза в год, по состоянию на 31 декабря, или чаще: ежемесячно, ежеквартально. Результаты проверки документируются. К таким документам относятся: акты результатов инвентаризации дебиторской задолженности, претензионные письма к заемщику.
После выявления просроченных займов, приступают к формированию резерва. Для этого определятся расчетная стоимость каждого такого займа на отчетную дату.
Определение расчетной стоимости
Методика определения расчетной стоимости займа разрабатывается самой компанией и закрепляется в учетной политике для целей бухучета.
Расчетную стоимость займа можно определить исходя из следующего:
- ожидаемой суммы погашения долга;
- оценочного коэффициента;
- информации о финансовом состоянии заемщика.
Ожидаемая сумма погашения долга. Если есть информация, что часть займа будет погашена, резерв формируется на разницу между суммой выданного займа и суммой, которую компания ожидает получить.
Пример. Заем в сумме 1 000 000 руб. Должник должен вернуть 650 000 руб., что подтверждается его гарантийным письмом. Расчетной стоимостью займа будет 650 000 руб., а сумма резерва составит 350 000 руб. (1 000 000 руб. – 650 000 руб.). А если заемщик ликвидируется и взыскать долг не получится? Тогда расчетную стоимость можно признать равной нулю и на всю сумму долга создать резерв.
Оценочный коэффициент. Организация может разработать свою систему коэффициентов, что позволит оценивать каждое финансовое вложение в зависимости от категории заемщика, его финансового состояния, обеспечения залогом или гарантиями.
Например, можно использовать следующую систему коэффициентов:
В данном случае расчетную стоимость определите по формуле:
Финансовое состояние заемщика. Оценивать финансовое состояние организации-заемщика можно исходя из стоимости чистых активов, которую определяют по данным Бухгалтерского баланса. Запросить отчетность можно у самого контрагента или в территориальном отделении Росстата.
На основании полученных данных о чистых активах рассчитывается понижающий коэффициент:
Расчетная стоимость процентного займа будет равна:
Расчетная стоимость
Расчетную стоимость займа можно оценить экспертным методом без применения коэффициентов. Этот оценка вероятности погашения долга исходя из анализа финансового состояния должника. Анализируется финансовое положение заемщика – рентабельность деятельности, ликвидность активов, объем и состав его кредиторской задолженности.
На основании данных принимается решение о величине расчетной стоимости выданного займа. К оценке рисков можно привлечь и независимых оценщиков.
Теперь осталось посчитать сумму резерва под обесценение.
Читайте также: Можно отразить в налоговом учете резерв под обесценение займа?
Формирование резерва
Резерв определяется как разница между учетной и расчетной стоимостью выданного процентного займа (пункты 37 и 38 ПБУ 19/02):
В бухучете резерв под обесценение финансовых вложений является прочим расходом. При создании резерва создается проводка:
Дебет 91-2 Кредит 59 – создан резерв под обесценение финансовых вложений.
В налоговом учете резерв под обесценение финансовых вложений не создается. В бухучете нужно отразить разницу (ПБУ 18/02). По своей экономической сути возникающая разница временная, так как в бухучете расход в виде резерва возникает временно, до момента его погашения. Например, в связи с увеличением стоимости вложения либо его выбытием.
Исходя из этого, на дату создания резерва отражается отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражен отложенный налоговый актив.
При дальнейшем устойчивом снижении стоимости финансового вложения величину резерва увеличивают.
Если впоследствии расчетная стоимость займа увеличится, то сумма резерва уменьшается.
Если данное событие произошло в том же году, когда был создан резерв, или в следующем году, но до даты подписания отчетности, надо уменьшить сумму расходов корректирующей записью:
Дебет 91-2 Кредит 59 – СТОРНО: уменьшена величина резерва.
Если же расчетная стоимость повысилась в следующем году после подписания годовой отчетности, разницу относят на прочие доходы:
Дебет 59 Кредит 91-1 – уменьшен резерв под обесценение финансовых вложений.
Также следует поступать, если финансовое вложение не содержит признаков устойчивого снижения стоимости. В этом случае всю сумму созданного резерва нужно скорректировать (отнести на прочие доходы).
Временную разницу при этом нужно погасить:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 – погашен отложенный налоговый актив.
В бухгалтерском балансе суммовые показатели финансовых вложений отражаются за вычетом резерва под их обесценение (пункты 39 и 40 ПБУ 19/02).
Пример формирования резерва под обесценение выданного процентного займа
ООО «Альфа» в июле 2017 года предоставило ООО «Гермес» процентный заем в размере 1 000 000 руб. на два года (с 1 июля 2017 по 1 июля 2019 года). По состоянию на 31 декабря 2018 года заемщик выплат не производил.
Поскольку просрочка по займу составляет более 12 месяцев, есть устойчивое снижение стоимости финансового вложения. Поэтому на 31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал расчетную стоимость финансового вложения и создал резерв под его обесценение.
Чтобы определить расчетную стоимость, бухгалтер проанализировал бухгалтерскую отчетность заемщика. По данным бухгалтерских балансов выяснилось, что величина чистых активов заемщика уменьшилась. Поэтому бухгалтер принял решение определить расчетную стоимость предоставленного займа исходя из коэффициента снижения стоимости чистых активов.
По данным бухгалтерской отчетности величина чистых активов «Гермеса» составляла:
- на 30 июня 2017 года – 1 500 000 руб.;
- на 30 июня 2018 года – 1 100 000 руб.
Коэффициент равен:
1 100 000 руб.: 1 500 000 руб. = 0,67.
Расчетная стоимость финансового вложения на 31 декабря 2018 года составила:
1 000 000 руб. × 0,67 = 670 000 руб.
Резерв под обесценение финансового вложения составил:
1 000 000 руб. – 670 000 руб. = 330 000 руб.
Создание резерва бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 59 – 330 000 руб. – создан резерв под обесценение займа;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 66 000 руб. (330 000 руб. × 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
Для ленты новостей мы запустили специальный канал в Telegram и группу в Фейсбуке. Присоелиняйтесь!
Источник
Настоящее Указание на основании Федерального закона от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, № 28, ст. 2790; 2003, № 2, ст. 157; № 52, ст. 5032; 2004, № 27, ст. 2711; № 31, ст. 3233; 2005, № 25, ст. 2426; № 30, ст. 3101; 2006, № 19, ст. 2061; № 25, ст. 2648; 2007, № 1, ст. 9, ст. 10; № 10, ст. 1151; № 18, ст. 2117; 2008, № 42, ст. 4696, ст. 4699; № 44, ст. 4982; № 52, ст. 6229, ст. 6231; 2009, № 1, ст. 25; № 29, ст. 3629; № 48, ст. 5731; 2010, № 45, ст. 5756; 2011, № 7, ст. 907; № 27, ст. 3873; № 43, ст. 5973; № 48, ст. 6728; 2012, № 50, ст. 6954; № 53, ст. 7591, ст. 7607; 2013, № 11, ст. 1076; № 14, ст. 1649; № 19, ст. 2329; № 27, ст. 3438, ст. 3476, ст. 3477; № 30, ст. 4084; № 49, ст. 6336; № 51, ст. 6695, ст. 6699; № 52, ст. 6975; 2014, № 19, ст. 2311, ст. 2317; № 27, ст. 3634; № 30, ст. 4219; № 40, ст. 5318; № 45, ст. 6154; № 52, ст. 7543; 2015, № 1, ст. 4, ст. 37; № 27, ст. 3958, ст. 4001; № 29, ст. 4348, ст. 4357; № 41, ст. 5639; № 48, ст. 6699; 2016, № 1, ст. 23, ст. 46, ст. 50), пункта 5 части 4 статьи 14 Федерального закона от 2 июля 2010 года № 151-ФЗ «О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2010, № 27, ст. 3435; 2011, № 27, ст. 3880; № 49, ст. 7040; 2013, № 26, ст. 3207; № 30, ст. 4084; № 51, ст. 6683, ст. 6695; 2014, № 26, ст. 3395; 2015, № 27, ст. 4001; № 29, ст. 4357; 2016, № 1, ст. 27) и в соответствии с решением Совета директоров Банка России (протокол заседания Совета директоров Банка России от 26 мая 2016 года № 14) устанавливает порядок формирования, в том числе создания, использования, размер и периодичность расчета микрофинансовыми организациями резервов на возможные потери по займам.
1. Резервы на возможные потери по займам формируются по правам требования микрофинансовой организации, возникшим со дня внесения сведений о ней в государственный реестр микрофинансовых организаций, вытекающим из договоров микрозайма и договоров уступки прав требования по договорам микрозайма, заключенным между заемщиками и микрофинансовыми организациями.
2. Резервы на возможные потери по займам формируются ежеквартально по состоянию на последнее число квартала при наличии не исполненных (полностью либо частично) обязательств перед микрофинансовой организацией в отношении задолженности по микрозаймам и по вложениям в права требования микрофинансовой организации, вытекающим из договоров уступки прав требования по договорам микрозайма, заключенным между заемщиками и микрофинансовыми организациями (далее — приобретенные права требования по договорам микрозайма), а также в отношении обязательств по реструктурированным микрозаймам, установленных по результатам инвентаризации задолженности по состоянию на последнее число квартала. Инвентаризацией задолженности в целях настоящего Указания признается осуществляемая микрофинансовой организацией проверка числящейся по состоянию на последнее число квартала задолженности по выданным микрозаймам и приобретенным правам требования по договорам микрозайма с целью выявления и определения продолжительности просроченных платежей.
3. Резервы на возможные потери по займам формируются:
по сумме основного долга по микрозаймам, в которую не включаются: платежи в виде процентов за пользование микрозаймом, комиссионные вознаграждения, неустойки, иные платежи в пользу микрофинансовой организации, вытекающие из договора микрозайма;
по сумме требований по начисленным процентным доходам по микрозаймам, в которые включаются проценты за пользование микрозаймом, а также любые заранее установленные договором микрозайма доходы по микрозайму;
по сумме вложений в приобретенные права требования по договорам микрозайма;
по сумме требований по начисленным процентным доходам по вложениям в приобретенные права требования по договорам микрозайма.
4. При формировании резерва на возможные потери по займам в части основного долга по микрозайму и в части вложений в приобретенные права требования по договорам микрозайма микрофинансовые организации формируют резервы на возможные потери по займам в следующем порядке.
4.1. Предоставленные микрофинансовой организацией микрозаймы и приобретенные права требования по договорам микрозайма группируются по видам заемщиков и объединяются в следующие группы:
задолженность физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями;
задолженность индивидуальных предпринимателей;
задолженность юридических лиц.
4.2. Реструктурированная задолженность объединяется в отдельную группу независимо от вида заемщиков. Для целей настоящего Указания задолженность признается реструктурированной, если микрофинансовая организация, в том числе микрофинансовая организация, от которой перешли права требования по договорам микрозайма, заключила с заемщиком дополнительное соглашение, изменяющее существенные условия первоначального договора микрозайма, на основании которого заемщик получает право исполнять обязательства по микрозайму в более благоприятном режиме (например, изменение срока погашения микрозайма, размера процентной ставки, порядка ее расчета).
4.3. Сформированные в соответствии с подпунктами 4.1 и 4.2 настоящего пункта группы в зависимости от обеспечения исполнения обязательств подразделяются на следующие подгруппы:
задолженность, обеспеченная залогом, поручительством, независимой гарантией;
иная задолженность.
4.4. В зависимости от наличия и продолжительности просроченных платежей задолженность подразделяется на:
задолженность без просроченных платежей;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 1 до 30 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 31 до 60 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 61 до 90 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 91 до 120 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 121 до 180 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 181 до 270 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью от 271 до 360 календарных дней;
задолженность с просроченными платежами продолжительностью свыше 360 календарных дней.
4.5. Продолжительность просроченной задолженности, вытекающей из договоров уступки прав требования по договорам микрозайма, заключенным между заемщиками и микрофинансовыми организациями, должна включать, в том числе, продолжительность просроченной задолженности по договорам микрозайма, возникшую до момента уступки прав требования по договорам микрозайма.
5. Значения резервов устанавливаются в процентах от суммы основного долга по микрозаймам или от суммы вложений по приобретенным правам требования по договорам микрозайма в зависимости от группы и подгруппы задолженности, а также от продолжительности просроченных платежей по задолженности согласно приложению к настоящему Указанию.
6. Микрофинансовые организации определяют размер резервов, отражающих величину возможных потерь микрофинансовой организации по микрозаймам и приобретенным правам требования по договорам микрозайма, путем умножения сумм основного долга по микрозаймам и умножения сумм вложений в приобретенные права требования по договорам микрозайма на значение резервов в зависимости от группы и подгруппы задолженности и от продолжительности просроченных платежей. Размер резерва на возможные потери по займу, сформированный по основному долгу по микрозайму, не может превышать сумму основного долга по микрозайму. Размер резерва на возможные потери по займу, сформированный по вложениям в приобретенные права требования по договору микрозайма, не может превышать сумму вложения в приобретенные права требования по договору микрозайма.
7. Размер резерва на возможные потери по займам в части требований по начисленным процентным доходам определяется путем умножения суммы требований по начисленным процентным доходам на значение, равное отношению размера сформированного резерва на возможные потери по займу по основному долгу, определенного в соответствии с пунктами 4 — 6 настоящего Указания, к сумме основного долга по займу, по которому сформирован указанный резерв. Размер резерва на возможные потери по займам в части требований по начисленным процентным доходам по вложениям в приобретенные права требования по договору микрозайма определяется путем умножения суммы требований по начисленным процентным доходам на значение, равное отношению размера сформированного резерва на возможные потери по займам по вложениям в приобретенные права требования по договору микрозайма, определенного в соответствии с пунктами 4 — 6 настоящего Указания, к сумме вложений в приобретенные права требования по договору микрозайма, по которому сформирован указанный резерв.
8. Сформированные в соответствии с настоящим Указанием резервы на возможные потери по займам используются микрофинансовыми организациями при списании с баланса безнадежной задолженности по микрозаймам, а также безденежной задолженности по приобретенным правам требования по договорам микрозайма. Задолженность признается безнадежной, в случае если микрофинансовой организацией предприняты необходимые и достаточные юридические и фактические действия по ее взысканию, возможность осуществления которых вытекает из закона, обычаев либо договора, и по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения задолженности, при наличии документов и (или) актов уполномоченных государственных органов, необходимых и достаточных для принятия решения о списании безнадежной задолженности за счет сформированных под нее резервов, в том числе судебных актов, актов судебных приставов-исполнителей, актов органов государственной регистрации, а также иных актов, доказывающих невозможность взыскания безнадежной задолженности. Списание с баланса микрофинансовой организации безнадежной задолженности является обоснованным при неисполнении заемщиком обязательств по договору микрозайма в течение не менее одного года до даты принятия решения о списании безнадежной задолженности.
9. Списание микрофинансовой организацией безнадежной задолженности за счет сформированного по ней резерва осуществляется по решению уполномоченного органа микрофинансовой организации.
Одновременно со списанием с баланса безнадежной задолженности по основному долгу за счет резерва на возможные потери по займам по решению уполномоченного органа микрофинансовой организации списывается задолженность по процентам, начисленным по соответствующему договору микрозайма.
10. Формирование резервов на возможные потери по займам осуществляется микрофинансовыми организациями в размере не менее:
30 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам на последнее число квартала, в котором настоящее Указание вступает в силу;
60 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам в срок не позднее 31 декабря 2016 года;
100 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам в срок не позднее 31 декабря 2017 года.
11. Микрофинансовые организации обязаны обеспечить надлежащее оформление документов, используемых для целей расчетов резервов на возможные потери по займам.
Документы микрофинансовых организаций, используемые для целей расчетов резервов на возможные потери по займам, подлежат хранению в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами.
Банк России, его территориальные учреждения и уполномоченные представители в соответствии со статьей 76.5 Федерального закона от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», пунктом 4 части 4 статьи 14 Федерального закона от 2 июля 2010 года № 151-ФЗ «О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях» проводят проверку соблюдения порядка формирования резервов на возможные потери по займам, установленного настоящим Указанием. При невыполнении микрофинансовой организацией установленного порядка формирования резервов на возможные потери по займам Банк России применяет к микрофинансовой организации предусмотренные федеральными законами меры воздействия.
12. Настоящее Указание вступает в силу по истечении 10 дней после дня его официального опубликования.
Со дня вступления в силу настоящего Указания признать утратившим силу Указание Банка России от 14 июля 2014 года № 3321-У «О порядке формирования микрофинансовыми организациями резервов на возможные потери по займам», зарегистрированное Министерством юстиции Российской Федерации 11 августа 2014 года № 33520 («Вестник Банка России» от 3 сентября 2014 года № 78).
Зарегистрировано в Минюсте РФ 28 июля 2016 г.
Регистрационный № 43023
Приложение
к Указанию Банка России
от 28 июня 2016 г. № 4054-У
«О порядке формирования
микрофинансовыми организациями
резервов на возможные
потери по займам»
Значения
резервов на возможные потери по микрозаймам для микрофинансовых организаций (в процентах)
Утвержден новый порядок формирования микрофинансовыми организациями (далее — МФО) резервов на возможные потери по займам.
Так, установлена обязанность микрофинансовой организации формировать резервы не только по микрозаймам, выданным микрофинансовой организацией, но и по правам требования микрофинансовой организации, вытекающим из договоров уступки прав требования по договорам микрозайма, заключенным между заемщиками и микрофинансовыми организациями.
Микрофинансовые организации обязаны формировать резервы на возможные потери по займам при наличии неисполненных обязательств перед микрофинансовыми организациями, в т. ч. в отношении задолженности по вложениям в приобретенные права требования по договорам микрозайма. При этом продолжительность просроченной задолженности включает также продолжительность просроченной задолженности, возникшей до момента уступки прав требования по договорам микрозайма.
Также установлено, что размер резерва на возможные потери по займу, сформированный по основному долгу по микрозайму, не может превышать сумму основного долга по микрозайму. Размер резерва, сформированный по вложениям в приобретенные права требования по договору микрозайма, не может превышать сумму вложения в приобретенные права требования по договору микрозайма.
Размер резерва на возможные потери по займам в части требований по начисленным процентным доходам по вложениям в приобретенные права требования по договору микрозайма определяется путем умножения суммы требований по начисленным процентным доходам на значение, равное отношению размера сформированного резерва на возможные потери по указанным займам к сумме вложений в приобретенные права требования по договору микрозайма, по которому сформирован указанный резерв.
Указание вступает в силу по истечении 10 дней после его официального опубликования в «Вестнике Банка России». Со дня вступления его в силу прежний порядок формирования МФО резервов на возможные потери по займам признается утратившим силу.
Источник
