ИА ГАРАНТ
Если оформляется заем от физического лица на организацию (ООО, применяющее УСН), можно ли не оформлять проценты по займу, а лишь в договоре оформить беспроцентный заем со сроками погашения (изначально это наемный сотрудник, далее сотрудник будет учредителем, сумма займа не связана со взносом в учредительный капитал)? Какие налоговые последствия влечет операция по предоставлению беспроцентного займа?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации операция по предоставлению беспроцентного займа не приведет к увеличению налоговых обязательств сторон сделки.
Обоснование вывода:
УСН
Налогоплательщики, применяющие УСН, определяют доходы в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее — Налог), учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п.п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. При этом организации не учитывают доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, а также доходы, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным п.п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ, в порядке, установленном главой 25 НК РФ (пп.пп. 1, 2 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
Так, пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ освобождает от налогообложения доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам).
Таким образом, суммы, полученные организацией по договору займа, в том числе беспроцентного, не учитываются в составе доходов при формировании налоговой базы по Налогу. Статус кредитора (работник, учредитель) при этом значения не имеет (смотрите также письмо Минфина России от 29.06.2011 N 03-11-11/104).
Кроме того, в связи с безвозмездным пользованием заемными средствами у организации в данном случае также не возникнет подлежащего налогообложению дохода. Поясним.
В соответствии с НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).
Как следует из п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98, в силу ст. 41 НК РФ для признания экономической выгоды в качестве дохода, учитываемого при налогообложении, недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (смотрите также постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04).
Нормы НК РФ не обязывают налогоплательщиков, применяющих УСН, признавать доходы в виде материальной выгоды, полученные в результате безвозмездного пользования заемными денежными средствами, равно как и не устанавливают порядка оценки дохода в таких случаях (смотрите, например, письмо Минфина России от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5149).
Таким образом, считаем, что у организации в рассматриваемой ситуации в связи с безвозмездным пользованием заемными средствами не возникает обязанности по признанию дохода в налоговом учете.
Аналогичный вывод представлен в письме Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29384: сумма материальной выгоды по договорам беспроцентного займа налогоплательщиками, применяющими УСН, не определяется и, соответственно, не учитывается при определении объекта налогообложения по Налогу (смотрите также письма Минфина России от 03.10.2008 N 03-11-05/231, УФНС России по г. Москве от 15.04.2009 N 16-15/036216).
НДФЛ
В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками:
от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;
от источников в РФ — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
В связи с передачей денежных средств по договору беспроцентного займа, равно как и в связи с их возвратом (письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2009 N 20-14/3/101546), физическое лицо (работник, учредитель) не получает экономической выгоды в понимании п. 1 ст. 41 НК РФ, соответственно, у него не возникает облагаемого НДФЛ дохода.
Экономическая выгода (доход), подлежащая налогообложению НДФЛ, возникает у заимодавца — физического лица в случае возврата заемщиком суммы денежных средств, превышающей полученную им сумму займа (смотрите, например, письма Минфина России от 29.04.2016 N 03-04-05/25264, от 15.02.2016 N 03-04-05/8113).
В заключение отметим, что в письме Минфина России от 29.09.2016 N 03-04-05/56656 разъясняется, что в случае, если заимодавец не является лицом, доходы которого подлежат обложению НДФЛ в порядке, предусмотренном ст. 227 НК РФ, то есть индивидуальным предпринимателем или лицом, занимающимся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, при налогообложению его доходов не учитываются положения НК РФ, относящиеся к взаимозависимым лицам.
К сведению:
В силу пп. 7 п. 4 ст. 105.14 НК РФ, вступившего в силу 01.01.2017, сделки по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является РФ, не признаются контролируемыми. Это, в частности, означает, что на участников данных сделок с текущего календарного года не возлагается обязанность по уведомлению налоговых органов об их совершении, предусмотренная п. 1 ст. 105.16 НК РФ (смотрите информацию ФНС России от 29.12.2016 «С 1 января расширен перечень сделок, не признаваемых контролируемыми»).
Рекомендуем также знакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет заемщиком получения заемных денежных средств;
— Энциклопедия решений. Учет при получении займов наличными.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Федорова Лилия
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
31 марта 2017 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Источник
В ходе осуществления своей деятельности компания или ИП могут выдавать или получать беспроцентные займы. Законны ли такие займы и к каким налоговым последствиям они могут привести? Для БУХ.1С ситуации с получением беспроцентного займа организацией, ИП и физлицом проанализировала эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению Ангелина Волконская.
Можно ли давать взаймы без процентов
Гражданское законодательство не содержит запрета по предоставлению беспроцентных займов. Более того, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа, если иное не предусмотрено договором (ч.1 ст.809 ГК РФ). То есть, выдавая именно беспроцентный заем, это нужно предусмотреть в договоре. Если такой оговорки не будет, то по умолчанию договор займа считается процентным. В таком случае проценты определяются исходя из ключевой ставки ЦБ РФ, которая применяется вместо ставки рефинансирования с 1 января 2016 года.
Заемщик — организация
Вопрос, который волнует организации: возникает ли у них доход в виде материальной выгоды при получении «бесплатных» займов? Например, при безвозмездной аренде пользователь имущества должен отразить внереализационный доход исходя из рыночной стоимости аренды. Не применяется ли аналогичный порядок и при получении беспроцентных займов?
Нет, не применяется. При расчете налога на прибыль организации учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы (п.1 ст.248 НК РФ). В перечне внереализационных доходов, приведенном в статье 250 НК РФ, материальная выгода, полученная организацией от беспроцентного пользования заемными средствами, не поименована. Конечно, данный перечень не является закрытым, но, чтобы сумма выгоды соответствовала доходу, необходимо, чтобы возможность ее оценки была предусмотрена в главе 25 НК РФ (ст.41 НК РФ). А глава 25 НК РФ не содержит порядка оценки дохода в рассматриваемом случае.
Это подтверждают и чиновники, о чем свидетельствуют, например, письма Минфина России от 23.03.2017 № 03-03-РЗ/16846, от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5149.
Шпаргалка по статье от редакции БУХ.1С для тех, у кого нет времени
1. Гражданское законодательство не содержит запрета по предоставлению беспроцентных займов. Но то, что заем беспроцентный, обязательно нужно отметить, так как по умолчанию договор займа считается процентным.
2. У организаций доход в виде материальной выгоды при получении «бесплатных» займов не возникает.
3. У заемщика-физического лица при получении беспроцентного займа может возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, облагаемый НДФЛ.
4. У заемщика-индивидуального предпринимателя, применяющего ОСНО, УСН и ЕСХН, доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах облагается НДФЛ.
5. С ИП, применяющими ПСН или ЕНВД, ситуации такая: налоговики и суды не согласны с тем, что при использовании беспроцентного займа в предпринимательских целях обязанности по обложению НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах не возникает. Налог платить все равно придется.
Заемщик – физическое лицо
Если заемщиком выступает не компания, а физическое лицо (например, работник организации-займодавца), то у него может возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, облагаемый НДФЛ. Почему может? Да потому, что все зависит от того, на какие цели выдается заем. Если заем выдается на покупку (строительство) жилья, земельных участков, то при условии подтверждения налоговой инспекцией права гражданина-заемщика на использование имущественного налогового вычета, материальная выгода освобождается от налогообложения (абз.3, 5 пп.1 п.1 ст.212 НК РФ).
Поскольку при выдаче беспроцентного займа гражданину НДФЛ в качестве налогового агента уплачивает организация-займодавец, то именно ей «физик» должен представить соответствующее подтверждение. Документом, подтверждающим право на имущественный налоговый вычет, могут быть:
- уведомление по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.01.2015 № ММВ-7-11/3, выдаваемое налоговой инспекцией для представления работодателю (налоговому агенту);
- справка по форме, приведенной в письме от 15.01.2016 № БС-4-11/329, которая может быть выдана налоговой инспекцией для представления иным налоговым агентам (не являющимся работодателями).
При этом документ должен содержать реквизиты договора займа, на основании которого предоставлены денежные средства, израсходованные на приобретение недвижимости, в отношении которой предоставлен имущественный вычет. В случае отсутствия соответствующих реквизитов такой документ не может являться основанием для освобождения от налогообложения. Данный вывод сделан, в частности, в письме Минфина РФ от 21.09.2016 № 03-04-07/55231. Там же говорится, что достаточно однократного представления подтверждающего документа, то есть представлять уведомление (справку) ежегодно в целях освобождения от налогообложения НДФЛ в последующие годы при погашении выданного займа не нужно.
А вот если подтверждающий документ оформлен не на заемщика непосредственно, а на супруга (супругу), то освобождение от НДФЛ уже применяться не может. На это обратили внимание чиновники из ФНС России в своем письме от 23.06.2016 № БС-4-11/1120.
Теперь о том, как определить доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. С 2016 года такой доход определяется в последний день каждого месяца, в котором действовал договор займа (кредита), вне зависимости от даты получения такого займа (пп.7 п.1 ст. 223 НК РФ). Сам доход рассчитывается исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, установленной на дату получения дохода (пп.1 п.2 ст. 212 НК РФ). При этом НДФЛ рассчитывается по ставке 35 процентов (п.2 ст.224 НК РФ).
Если у заемщика есть денежный доход, с которого можно удержать налог (например, зарплата), то вопросов не возникает. Если же такие доходы отсутствуют, например, если заем был выдан гражданину, не являющемуся работником, то возможности удержать налог нет. Значит, займодавец ограничивается подачей в ИФНС сообщения о невозможности удержать налог. Сообщение подается в виде справки 2-НДФЛ с указанием в поле «Признак» кода «2». При этом порядок заполнения справки с признаком «2» аналогичен порядку заполнения справки с признаком «1». Однако в разделе 3 «Доходы, облагаемые по ставке __%» нужно указать только те доходы, с которых налог не был удержан.
Заемщик-индивидуальный предприниматель
Меняется ли ситуация, если заемщиком является физическое лицо, зарегистрированное в качестве ИП? Все зависит от режима налогообложения, который использует индивидуальный предприниматель.
При применении ОСНО, УСН и ЕСХН доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах облагается НДФЛ и удерживается займодавцем, как и в случае, когда заемщиком является «обычный» гражданин. То есть никаких особенностей тут не возникает. Если ИП применяет ОСНО, то его налогооблагаемые доходы определяются в порядке, регулируемом главой 23 НК РФ. Ее нормы не содержат исключения для предпринимателей в части определения НДФЛ при возникновении материальной выгоды. Поэтому у ИП доход в виде материальной выгоды, подлежащий налогообложению НДФЛ, возникает на общих основаниях (с учетом ряда случаев, когда она освобождается от НДФЛ).
В случае применения предпринимателем УСН, Минфин несколько раз менял свое мнение по этому вопросу. Если раньше чиновники считали, что данный доход не облагается ни налогом, уплачиваемым в связи с применением «упрощенки», ни НДФЛ (письмо от 27.08.2014 № 03-11-11/42697), то позже их позиция изменилась. В письме от 07.08.2015 № 03-04-05/45762 они пояснили, что материальная выгода от экономии на процентах ИП на УСН должна облагаться НДФЛ.
Последняя позиция кажется более правильной. Ведь применение «упрощенки» индивидуальным предпринимателем не предусматривает освобождение его от обязанности по уплате НДФЛ с доходов, облагаемых по ставке 35 процентов (п.3 ст.346.11 НК РФ). Такой же порядок применяется и в отношении предпринимателя на ЕСХН (п.3 ст.346.1 НК РФ).
А вот подобного исключения в главах, регулирующих применения ЕНВД и ПСН, нет. То есть применение этих режимов освобождает от уплаты НДФЛ по любым «предпринимательским» доходам (в т.ч. и облагаемым по ставке 35 процентов). Из этого можно было бы сделать вывод: если ИП, применяющий ПСН или ЕНВД, использует беспроцентный заем в предпринимательских целях, то обязанности по обложению НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах не возникает.
Однако налоговики на местах могут так не считать. И суды в большинстве своем их поддерживают. Например, Арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 08.12.2014 № Ф01-5102/2014 отметил, что обстоятельства, исключающие налогообложение данного вида материальной выгоды, приведены в статье 212 НК РФ, и их перечень является исчерпывающим. Использование заемных средств в деятельности, облагаемой ЕНВД, таковым не является. Определением Верховного Суда РФ от 16.04.2015 № 301-КГ15-2401 было отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра.
Источник
Компания «ГАРАНТ
Организация выдала беспроцентный заем физическому лицу, не являющемуся ее сотрудником. Как в бухгалтерском учете отражается выдача данного займа и его возврат?
Денежные средства, предоставленные организацией по договору займа, не признаются расходом организации (п.п. 2, 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).
Соответственно, денежные средства, полученные организацией при возврате займа, не признаются доходом в силу п.п. 2, 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации».
На основании п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (далее — ПБУ 19/02) предоставленные другим организациям займы относятся к финансовым вложениям организации. Однако беспроцентные займы, выданные организацией, не являются для нее финансовыми вложениями (п. 2 ПБУ 19/02), так как здесь не выполняется одно из условий признания актива в качестве финансового вложения, а именно способность актива приносить в будущем организации-заимодавцу экономические выгоды (доход).
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предоставленные организацией суммы денежных и иных займов физическим лицам, не являющимся работниками организации, следует отражать на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по предоставленным займам».
Операции по выдаче и возврату займа будут отражены на счетах бухгалтерского учета следующим образом:
Дебет 76 Кредит 51
— отражена выдача займа физическому лицу с расчетного счета организации;
Дебет 50 (51) Кредит 76
— отражено погашение займа в соответствии с условиями договора.
К сведению:
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Подпунктом 1 п. 1 ст. 212 НК РФ установлено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными от организаций.
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ при получении дохода в виде материальной выгоды, указанной в пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ, налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.
Специалисты Минфина России в письмах от 23.09.2011 N 03-04-06/6-236, от 25.07.2011 N 03-04-05/6-531, от 16.05.2011 N 03-04-05/6-350, от 09.08.2010 N 03-04-06/6-173 разъяснили, что если организацией выдан беспроцентный заем, то фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды следует считать соответствующие даты фактического возврата заемных средств.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в периоде (периодах) возврата заемных средств у физического лица — заемщика возникает подлежащий обложению НДФЛ доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами.
Согласно п. 2 ст. 224 НК РФ материальная выгода от экономии на процентах за пользование беспроцентным займом, полученная физическим лицом, являющимся налоговым резидентом РФ, подлежит обложению НДФЛ по ставке в размере 35% (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 08.10.2010 N 03-04-06/6-247).
На основании п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ организация-заимодатель признается в рассматриваемой ситуации налоговым агентом. Следовательно, ей следует исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму исчисленного НДФЛ с сумм дохода в виде материальной выгоды.
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Как следует из п. 4 ст. 226 НК РФ, удержание у налогоплательщика исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.
Таким образом, если организация помимо выдачи беспроцентного займа осуществляет выплату налогоплательщику каких-либо доходов, то НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды должен удерживаться из таких выплат и за счет них с соблюдением установленного НК РФ ограничения. При этом удержание сумм налога до даты фактического получения дохода не допускается (письмо Минфина России от 17.07.2009 N 03-04-06-01/174).
Обращаем Ваше внимание, что в п. 9 ст. 226 НК РФ содержится прямой запрет на уплату НДФЛ за счет средств налоговых агентов.
Согласно п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода (календарного года), в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога. Форма сообщения о невозможности удержать налог и сумме налога и порядок его представления в налоговый орган утверждаются ФНС России (абзац 2 п. 5 ст. 226 НК РФ).
Пунктом 3 Порядка представления в налоговые органы сведений о доходах физических лиц и сообщений о невозможности удержания налога и сумме налога на доходы физических лиц, утвержденного приказом ФНС России от 16.09.2011 N ММВ-7-3/576@, определено, что сведения представляются налоговыми агентами в налоговый орган по месту своего учета в виде справки по форме 2-НДФЛ, действующей в соответствующем налоговом периоде. При этом в настоящее время ФНС России рекомендует использовать форму N 2-НДФЛ «Справка о доходах физического лица за 20__год» (п. 2 приказа ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@).
Отметим, что сумма материальной выгоды, полученной физическим лицом от экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными от организации, не подлежит отражению на счетах бухгалтерского учета организации-заимодавца.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
3 декабря 2012 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Рекомендуйте статью коллегам:
Комментарии читателей
Комментировать
Обсудить на форуме
Последние статьи по теме:
Горячие темы. Эти статьи обсуждают:
Источник
