В редакцию поступил вопрос: может ли плательщик единого налога (ЕН) группы 3 предоставлять возвратную беспроцентную финпомощь, хотя бы единоразово. Не повлечет ли это за собой лишение статуса единщика? Разбираемся.
Казанова Марина, налоговый эксперт, CAP.
Сразу ответим: некоторый риск лишиться единоналожного статуса, если вы предоставляете возвратную финпомощь (далее — ВФП), даже беспроцентную, все же есть. Особенно если вы — ФЛП—единоналожник. Единственные, для кого нет проблемы с предоставлением ВФП, — единоналожники группы 4. Но обо всем по порядку.
Проблема с возможностью плательщика ЕН предоставлять ВФП — «с бородой». Фискалы уже давно видят в выдаче ВФП «финансовое посредничество», которое является запрещенным видом деятельности для плательщиков ЕН первой — третьей групп (п. 6 п.п. 291.5.1 НКУ), и грозят лишением упрощенки.
Хотя на самом деле предоставление в заем собственных средств вообще не может считаться финпосредничеством. Ведь операция финансового посредничества связана с получением и перераспределением финансовых средств (см. ч. 3 ст. 333 ХКУ). Проще говоря, речь идет о привлеченных средствах, которые и передаются в заем. Вдобавок выдача беспроцентного займа не несет в себе признаков финансовой услуги (п. 5 ч. 1 ст. 1 Закона № 2664*), поскольку не направлена на получение прибыли. Таким образом, непонятно, откуда может взяться финансовое посредничество при предоставлении беспроцентного займа с использованием собственных средств?!
Юрлица — единоналожники группы 3. Для них рисков в предоставлении ВФП гораздо меньше. Фискалы соглашаются с тем, что юрлицо — плательщик ЕН группы 3 может предоставлять ВФП другому юрлицу или ФЛП. И только предоставление ВФП на постоянной основе может расцениваться как финансовое посредничество (см.письмо ГФСУ от 05.02.2016 г. № 2503/6/99-95-42-03-15).
А ГУ ГФС в Николаевской области (ИНК от 28.02.2019 г. № 806/10/ІПК/14-29-12-03-22) еще более четко в своей консультации указало, что (консультация предоставлялась юрдицу):
«предоставление единоразовой возвратной финпомощи не является деятельностью в сфере финансового посредничества. А значит, предоставление возвратной финпомощи не на постоянной основе не противоречит требованиям подпункта 291.5.1 пункта 291.5 статьи 291 Кодекса относительно нахождения на упрощенной системе налогообложения».
Фискалы не видят нарушения в эпизодическом предоставлении юрлицом-единоналожником ВФП.
Предприниматели-единоналожники. Тут ситуация сложнее. Фискалы говорят о том, что предоставлять ВФП предприниматели-единоналожники групп 1 — 3 не могут. Даже разово . Так, в категории 107.04 ЗІР сказано: предприниматель, который предоставил ВФП, нарушил условия пребывания на упрощенной системе, поэтому: (1) он обязан обложить доход в сумме возвращенных ему обратно средств по ставке 15 % и (2) перейти со следующего квартала на общую систему налогообложения.
То есть фискалы считают, что возвращенная обратно предпринимателю ВФП является (!) доходом, полученным от осуществления деятельности, которая не указана в Реестре плательщиков ЕН и которая к тому же является и запрещенной. Мол, чтобы предоставлять ВФП, у предпринимателя должен быть соответствующий КВЭД на предоставление ВФП. А под этот «вид деятельности» подходит только код 64 «Надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення» КВЭД 2010), который является запрещенным для плательщиков ЕН групп 1 — 3.
Но ведь юрлицам-единоналожникам они подобные требования не выставляют? Похоже, тут фискалы снова цепляются за отсутствие в НКУ определения дохода. Юрлица-единоналожники вполне могут ссылаться на «бухучетное» определение дохода из ст. 1 Закона о бухучете:
«доход — это увеличение экономических выгод от увеличения активов или уменьшения обязательств, которое приводит к росту собственного капитала».
Естественно, когда происходит просто возврат собственных денег в той же сумме, никакого увеличения экономических выгод нет. Поэтому «приписать» юрлицам-единоналожникам возникновение дохода при возврате предприятию его же собственных денег фискалам сложно. Например, в категории 108.01.02 фискалы однозначно говорят о том, что
«сумма финансовой помощи, которая была предоставлена юридическим лицом — плательщиком единого налога третьей группы на возвратной основе, при ее возврате невключается в состав дохода такого плательщика».
А вот предприниматели, поскольку они не ведут бухучет и Закон о бухучете на них не распространяется, пользоваться этим определением не могут. Им, по сути, остается только руководствоваться «исключениями» из п. 292.11 НКУ, устанавливающими, какие поступления не включаются в единоналожный доход. А в п. 292.11 НКУпрямо сказано только о том, что в единоналожный доход не включаются суммы именно полученной ВФП, возвращенной в течение 12 календарных месяцев со дня ее получения. А это на руку фискалам — доходом можно признавать все не названные в п. 292.11 НКУ поступления на счет предпринимателя.
Понятно, что, по логике, возвращенные собственные деньги априори не могут считаться доходом, поэтому этот момент прямо и не прописан в НКУ.
Обратите внимание, что фискалы, по сути, выступают за то, чтобы собственные деньги предпринимателя (ранее предоставленная ВФП), которые ему просто возвращены обратно (в той же сумме), признавались доходом. Это же по сути двойное налогообложение. Но эта идея не новая. Такой же позиции фискалы придерживаются, если предприниматель вносит на счет собственные средства. Исключение составляет только случай, когда эту сумму предприниматель ранее (при ее получении) уже отразил в Книге учета доходов (Книге учета доходов и расходов). При этом наличность не попадет в доходы повторно, только если в первичных документах будет указано, что ФЛП вносит на банковский счет выручку за определенный период.
Конечно, с юридической (да и экономической) точки зрения (да и с точки зрения здравого смысла), возврат предпринимателю его собственных же средств вообще не должен рассматриваться как операция, приводящая к возникновению дохода. Однако налоговики настаивают на доходе. А раз есть доход, значит, он возник от какой-то деятельности… и явно не указанной в Реестре плательщиков ЕН.
Конечно, позиция фискалов несправедлива. Тем более, что юрлицам-единоналожникам (по сути, с теми же условиями пребывания на упрощенной системе налогообложения) они разрешают хотя бы разово предоставлять ВФП.
Но, учитывая разъяснения фискалов, чтобы не потерять статус единоналожника, предпринимателю лучше не выдавать ВФП! Ну а если ВФП уже выдали, то аргументы (по крайней мере, для судебного обжалования) вы можете найти в статье «ГФСУ против выдачи займов физлицами на едином налоге…» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 50).
Чтобы не провоцировать фискалов, можно оформить ее выдачу от себя как от гражданина(не упоминая в договоре о своем предпринимательском статусе).
Кстати, обратим внимание на одно довольно интересное решение суда (постановление Верховного Суда в составе коллегии судей Кассационного административного суда от 13.03.2018 г. по делу № 805/17499/13-а). Предприниматель дошел до Верховного Суда!
А дело было таково. Предприниматель-единоналожник хотел вписать в свои виды деятельности такой вид деятельности, как «надання позик за рахунок власних коштів відповідно до статей 1046 — 1053 Цивільного кодексу України» (код згідно з КВЕД — 64.99 «Інші види кредитування»). Фискалы отказали ему, мотивируя это тем, что предоставление таких услуг является финпосредничеством, которое запрещено на ЕН.
Предприниматель обратился в суд со следующим аргументом: на ЕН запрещено финпосредничество, а предоставление займов за счет собственных средств не является финпосредничеством. Предприниматель даже просил суд, чтобы тот запросил у НБУ провести экспертизу, может ли считаться предоставление собственных средств в заем финпосредничеством. Но в экспертизе суд отказал, мотивируя это тем, что предметом спора являются именно осуществляемые виды деятельности предпринимателем-единоналожником.
Проанализировав КВЭД, суды (и первой, и второй инстанции, и Верховный Суд) пришли к мнению, что код 64.99 «Інші види кредитування» соответствует коду 65.23 «Інше фінансове посередництво» группы 65.2 «Фінансове посередництво», включающей финансовое посредничество, кроме того, которое осуществляют финансовые учреждения, секции J «Финансовая деятельность». Таким образом, вид экономической деятельности «Прочие виды кредитования» по своей природе является финпосредничеством, а значит, на едином налоге осуществлять такую деятельность нельзя.
Но, на наш взгляд, тут следует все-таки исходить прежде всего из того, что предоставленная и возвращенная предпринимателю ВФП не может в принципе являться доходом. И тогда уже не возникнет и вопрос, к какому виду деятельности относится предоставление беспроцентной ВФП, и признание этой операции вообще видом деятельности.
Но, учитывая мнение фискалов, осторожным предпринимателям-единоналожникам, чтобы не лишиться единоналожного статуса, лучше не предоставлять ВФП (даже разовую).
При этом отметим, что в получении ВФП предринимателем-единоналожникам фискалы нарушений не видят.
Единственное, что нужно помнить, — если полученная ВФП не будет возвращена в течение 12 месяцев со дня ее получения, ее придется включить в доход.
«Переходная» ВФП. Напоследок вкратце напомним порядок налогообложения «переходной» ВФП (когда ВФП получена на одной системе, а возвращена на другой).
Другие материалы из «Бухгалтер911», 2019, № 36:
Трудовики возвращаются? Новый Порядок трудовых проверок и Ко
Если страховое возмещение за ремонт авто перечисляется СТО: НДС нюансы
Уведомительная регистрация коллективных договоров «на новый лад» уже в действии!
Квартальная премия и командировка
Забыли доплатить уволенному зарплату: надо ли рассчитывать компенсацию за задержку
Банк вернул зарплату: как учесть?
Несколько оплат/отгрузок в день: сколько НН?
Транспортные услуги: кому нужна лицензия?
Работа в выходной: либо доплата, либо день отдыха
Можно ли получать доход, если единоналожник — в отпуске?
Подписаться на «Бухгалтер911»
Источник
В чём суть проблемы
Пристальный интерес налоговых органов к договорам займа между взаимозависимыми лицами в первую очередь связан с нерыночным характером таких операций. Дело в том, что условия этих договоров сильно отличаются от обычных: беспроцентные займы, займы на длительное время (в том числе бессрочные), просроченные займы, по которым нет требований о возврате и уплате штрафов.
Получить такое финансирование на открытом рынке практически невозможно. А значит, подобные условия связаны исключительно с взаимозависимостью заёмщика и займодавца. Например, это касается ситуаций, когда такие договоры заключаются между материнской и дочерней компаниями или между должностными лицами, которые приходятся друг другу родственниками или друзьями.
С точки зрения налогового законодательства сделки, которые совершаются на нерыночных условиях, не должны ничем отличаться от обычных сделок, а любые доходы, недополученные в результате таких сделок, должны быть учтены для целей налогообложения (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). А значит, займы между взаимозависимыми юридическими лицами могут иметь серьёзные налоговые последствия. Рассмотрим примеры.
Как смотрят на это суды
При проверках займов между «своими» налоговые органы ищут скрытые от налогообложения доходы. Речь идёт не только о доначислении займодавцу процентов по договору беспроцентного займа, которые он мог бы получить, если бы передал эти деньги независимому лицу. Налоговые органы смотрят на этот вопрос гораздо шире, проверяя и процентные займы и признавая сам заём доходом заёмщика. Такой подход нашёл поддержку и у судов.
Пример 1. ВС доначислила налог предпринимателю, который взял беспроцентный займ у нескольких ООО, где был участником
Представим ситуацию. Организация предоставила своему участнику — индивидуальному предпринимателю — заём без процентов и без указания срока возврата. При этом речь идёт не о единичной сделке: участник получил займы на одинаковых условиях от нескольких компаний, которые контролировал, и не вернул ни одного из них. По мнению инспекторов ФНС, подобные займы были выданы на нерыночных условиях, а также свидетельствовали о том, что заёмщик не собирался возвращать полученные средства.
Оценив эти обстоятельства, Верховный Суд РФ пришёл к выводу, что все договоры были формальными, поэтому суммы займов должны признаваться доходом заёмщика для целей налогообложения (Определение ВС от 03.04.2019 № 304-ЭС19-3151 по делу № А03-384/2018).
В результате заёмщик, который получал займы в статусе ИП, утратил право на применение УСН, так как превысил лимит по величине дохода (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). Поэтому переквалификация займа привела к значительным доначислениям по всей деятельности учредителя.
Пример 2. Суд переквалифицировал займ, который учредитель-ИП взял у своей компании, в дивиденды и доначислил НДФЛ
Схожий подход применили судьи ВС РФ и в Определении от 09.04.2019 № 307-ЭС19-5113 по делу № А26-3394/2018. Здесь уже деньги выдавались под процент, который реально уплачивался учредителем, однако ФНС удалось убедить суд в том, что эти средства являются не займами, а дивидендами.
Дело в том, что стороной договора займа выступал учредитель, но не как простое физлицо, а как ИП. Все полученные средства он переводил на личные счета, в предпринимательской деятельности не использовал и не возвращал их займодавцу. При этом деньги выдавались на длительный срок (более пяти лет), а ставка по займу была установлена в размере 2/3 учётной ставки ЦБ РФ.
По мнению ИФНС, совокупность этих фактов означала, что полученные деньги учредитель использовал для личных нужд и возвращать не планировал. Следовательно, он присвоил прибыль «своей» компании, поэтому эти займы нужно рассматривать как дивиденды. В дополнение инспекторы проанализировали и деятельность компаний-займодавцев и установили, что выданные займы соответствовали сумме нераспределённой прибыли.
В результате физлицу был доначислен НДФЛ со всей суммы полученных займов, так как доходы в виде дивидендов в рамках УСН не облагаются налогом (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). Одновременно учредителя оштрафовали за то, что он не представил декларацию по НДФЛ в отношении доначисленных сумм.
Что касается условия об уплате процентов, то оно сыграло против налогоплательщика, поскольку размер процентов был чётко привязан к учётной ставке ЦБ РФ. Включение в договор подобного условия суд признал недобросовестным поведением обеих сторон, направленным исключительно на уклонение от уплаты НДФЛ с материальной выгоды по повышенной ставке 35 % (у заёмщика) и от исполнения обязанностей налогового агента (у займодавца).
В данном случае займодавца не оштрафовали за неудержание НДФЛ с дивидендов, хотя все условия для этого были. Оценивая возможные налоговые последствия при займах между взаимозависимыми лицами, это тоже нужно принимать во внимание.
Пример 3. Суд переквалифицировал заём в безвозвратную финпомощь и доначислил налог на прибыль
Наконец, ВС РФ также встал на сторону налоговиков в деле об учёте в расходах процентов по договору займа. У заёмщика не было реальных источников, за счёт которых он мог бы возвратить заём. Займодавец об этом знал, но постоянно продлевал срок возврата займа. ФНС посчитала, что это подтверждает фиктивность займа. Суд переквалифицировал его в безвозвратную финансовую помощь, переданную на развитие дочернего предприятия. В результате суммы процентов, которые заёмщик учитывал в расходах при методе начисления, были исключены, что привело к доначислению налога на прибыль (Определение ВС РФ от 08.04.2019 № 310-ЭС19-3529 по делу № А09-1493/2018).
Сдать отчётность и сформировать платёжку по налогу на основе декларации бесплатно
Попробовать со своим сертификатом сейчас
Как снизить риски
Как видим, займы между взаимозависимыми юридическими лицами, особенно беспроцентые, могут иметь серьёзные налоговые последствия. Если суд признает заёмные отношения фиктивными, это может привести, в частности, к доначислению налога на прибыль и НДФЛ. При этом даже если заёмщик реально уплачивает проценты за пользование займом, это не гарантирует, что займ не переквалифицируют. Как минимизировать риски?
Отказаться от займов на нерыночных условиях
Займы должны соответствовать рыночным условиям как «де юре», так и «де факто». Это значит, что при оформлении заёмных отношений между «своими» мало включить в договор те же условия, что и в договоры с неаффилированными лицами. Нужно также фактически подтверждать реальность сделки. А для этого отслеживать исполнение договоров и требовать возврата денег по окончании срока займа. Также не стоит без обеспечения выдавать займы и продлевать договоры, если известно, что у заёмщика плохое финансовое состояние.
Вернуть деньги по формальным займам
Мы советуем провести ревизию уже имеющихся заёмных отношений и оценить их с точки зрения признаков формальности. И если такие признаки обнаружатся, то стоит предпринять меры по возврату средств, чтобы уменьшить риск переквалификации займа и налоговых доначислений.
Взвесить риски по беспроцентным займам
Риск договора беспроцентного займа в том, что заёмщик фактически пользуется деньгами бесплатно. А значит, займодавцу могут доначислить доход в виде неполученных процентов (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Это возможно, если заёмщик применяет УСН «Доходы».
Рассчитайте, какой налог заплатили бы обе стороны, если бы займ выдавался под рыночный процент, и сравните эту сумму с текущими налоговыми обязательствами сторон. Если сумма налога с учётом процентов будет выше реальной, то риски велики и от заключения такого договора беспроцентного займа стоит отказаться. Если же он уже заключён, стоит изменить его условия и установить проценты. Гражданский кодекс позволяет придать этому условию обратную силу, распространив его действие на период с даты выдачи займа (п. 2 ст. 425 ГК РФ).
Эти меры значительно снизят риски переквалификации займов и налоговых доначислений.
Эльба подготовит налоговую декларацию по УСН и рассчитает налоги. Сервисом пользуется 100 000 ИП и ООО. Попробуйте тоже, первые 30 дней бесплатно.
Попробовать бесплатно
Источник
