Ирэн
ГОРОДЕЦКАЯ
Заместитель генерального директора
фирмы «Топ-аудит»
Опубликовано Журнал «Практический Бухгалтерский Учет» N7/2002г.
Финансовая помощь — достаточно распространенный вид
хозяйственной операции, при которой юридические или физические лица, как правило,
безвозмездно передают другой стороне различного рода вещи. Этими вещами могут
быть в том числе:
- деньги;
- ценные
бумаги; - имущественные
права, работы, услуги; - обЪекты
интеллектуальной собственности.
Под финансовой помощью чаще всего подразумевают передачу
денежных средств на безвозвратной основе на определенные цели. Такая помощь
может оказываться различным юридическим лицам, в частности в благотворительных
целях некоммерческим организациям.
Но термин «финансовая помощь» в разных отраслях законодательства
имеет различное значение. Глава 32 ГК РФ рассматривает финансовую помощь в виде
безвозмездной передачи имущества как дарение.
В бухгалтерском законодательстве вместо финансовой помощи
используют термины «безвозмездно переданное (полученное) имущество», «целевое
финансирование», «благотворительность», «дарение» и т. п. В налоговом законодательстве
термин «финансовая помощь» применяется в НК РФ и в ряде законов
по налогам. При этом каждый раз необходимо уточнять, что имели в виду
законодатели в конкретном случае по данному налогу.
Внесение денежных средств или иного имущества учредителем
коммерческой организации на безвозвратной основе может являться внесением вклада
в уставный капитал или дарением. Последний случай широко применяется, когда
учредители, не желая менять по каким-либо причинам учредительные документы,
в том числе размер уставного (складочного) капитала, предпочитают оказать единовременную
безвозмездную финансовую помощь на определенные цели. В итоге это способствует
укреплению финансового положения такой организации.
В последнее время участились случаи оказания финансовой
помощи учредителями организациям, находящимся на гране банкротства. Это дает
им шанс избежать ликвидации в установленном законодательством порядке и предоставляет
возможность для осуществления эффективной финансово-хозяйственной деятельности.
Финансовая помощь может быть предоставлена организации в виде денежных
средств, предназначенных на определенные учредителями цели. Например, на пополнение
оборотных средств, на приобретение различного вида имущества, на погашение кредиторской
задолженности и т. п.
Бухгалтерский учет
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организации (утв. приказом Минфина
России от 31.10.2000 N 94н) для обобщения информации о доходах будущих периодов
в виде полученных безвозмездно активов, в том числе и от учредителей, предусмотрено
применение счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления»
в корреспонденции с дебетом счетов передаваемых активов. Так, если организацией-учредителем дочернему предприятию передаются денежные
средства, то делается следующая проводка:
Дебет
51 Кредит 98-2
— переданы
денежные средства.
ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н)
устанавливает, что полученные безвозмездно активы, в том числе по договору дарения,
являются прочими поступлениями, а именно внереализационными доходами (п. 8 ПБУ
9/99). Прочие же поступления подлежат зачислению на счет прибылей и убытков
(п. 11 ПБУ 9/99).
Денежные средства, полученные организацией безвозмездно, отражаются по группе
статей «Доходы будущих периодов» (п. 47 Методических рекомендаций о порядке
формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных
приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н). Уменьшение этих остатков осуществляется
по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов (при отпуске
на цели деятельности организации материально-производственных запасов, приобретенных
за счет целевых средств; начислении амортизации по имуществу, приобретенному
за счет указанных средств, и пр.). Поэтому в дальнейшем записи в бухгалтерском
учете должны отразить, каким образом получены названные внереализационные доходы
от перечисленной финансовой помощи, учтенной первоначально как доходы будущих
периодов.
Так, если организация приобрела на указанные денежные средства
материально-производственные запасы для выполнения взятых на себя договорных
обязательств, как это было предусмотрено условиями љпредоставления финансовой
помощи, то в бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дебет
60 Кредит 51
— перечислены
денежные средства для приобретения материалов, полученные как финансовая помощь;
Дебет
10 Кредит 60
— оприходованы
материалы;
Дебет
19 Кредит 60
— выделен
НДС по приобретенным материалам.
По мере использования МПЗ в производстве одновременно на одну и ту же сумму
осуществляются проводки:
Дебет
20 Кредит 10
— переданы
материалы в производство;
Дебет
98-2 Кредит 91-1
— включена
(частично) во внереализационный доход финансовая помощь.
В случае покупки основных средств внереализационный доход отражается в момент
начисления амортизации:
Дебет
08 Кредит 60
— принят
к оплате счет по обЪекту основных средств;
Дебет
19 Кредит 60
— выделен
НДС по обЪекту основных средств;
Дебет
60 Кредит 51
— перечислены
денежные средства, полученные как финансовая помощь, на приобретение основных
средств;
Дебет
01 Кредит 08
— введен
в эксплуатацию обЪект основных средств;
Дебет
68-3 Кредит 19-1
— принят
к вычету НДС, уплаченный поставщику обЪекта;
Дебет
20 Кредит 02
— начислена
амортизация по основному средству
и на эту же сумму
Дебет
98-2 Кредит 91-1
— частично
включена во внереализационный доход финансовая помощь.
Если организация использовала финансовую помощь для погашения взятых ее кредитов,
то производятся следующие записи в бухгалтерском учете:
Дебет
66 Кредит 51
— перечислены
денежные средства, полученные как финансовая помощь, на погашение кредита
и на эту же сумму
Дебет
98-2 Кредит 91-2
— включена вољ внереализационный доход финансовая помощь.
Налогообложение
Налоговое законодательство устанавливает разный порядок учета полученной финансовой
помощи при исчислении отдельных налогов. Так, если по НДС и акцизам суммы, полученные
за реализованные товары в виде финансовой помощи, включаются в налогооблагаемую
базу независимо от того, кто ее оказал, то при исчислении налога на прибыль
могут приниматься во внимание и юридические взаимоотношения между сторонами.
С начала текущего года исчисление налога на прибыль регулируется главой 25 НК
РФ. При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается имущество,
полученное российской организацией:
- от организации, если уставный
(складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из
вклада передающей организации; - от организации, если уставный
(складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50% состоит из
вклада получающей организации (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Пример
1 Организация А имеет 60% акций организации Б. Оказана финансовая помощь
в сумме 100 000 руб.:
- вариант 1 —
организацией А организации Б; - вариант 2 —
организацией Б организации А.
У получателя и в первом (организация Б), и во втором варианте
(организации А) сумма 100 000 руб. не включается в базу при исчислении налога
на прибыль.
_________________________________________
Конец примера 1.
Финансовая помощь, оказываемая физическим лицом, также может не учитываться
при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Но для этого необходимо,
чтобы уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на
50% состоял из вклада этого физического лица.
Пример
2 Учредителями ООО
«Актив» являются два физических лица. Их доли в уставном капитале соответственно
51 и 49 процентов. В апреле 2002 года ими оказана финансовая помощь — 100 000
руб. Каждый из участников внес суммы исходя из доли в уставном капитале.
Полученная от первого участника сумма — 51 000 руб. (100 000
руб. х 51%) не учитывается при определении базы по налогу на прибыль.
При расчете налога на прибыль за первое полугодие 2002 года
внесенные вторым участником средства в сумме 49 000 руб. (100 000 руб. х 49%)
рассматриваются как внереализационный доход и увеличивают налоговую базу при
исчислении налога.
___________________________________________________
Конец примера 2
Законодателем установлено еще одно условие. Полученное имущество не признается доходом
для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со
дня его получения оно не передается третьим лицам. Данное
не касается денежных средств (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В
июне 2002 года ООО «Модуль» получен от ООО «Панацея» пресс, стоимость которого
180 000 руб. Доля ООО «Панацея» в уставном капитале ООО «Модуль» 55%.
В феврале 2003 года пресс был реализован.
По итогам I квартала 2003 года стоимость пресса — 180 000
руб. — учитывается как внереализационный доход, увеличивая при этом базу по
налогу на прибыль.
____________________________________
Конец примера 3
Организация может получить финансовую помощь и на возвратной
основе, что практически является кредитом или займом. Такие средстваљ заимствования,
включая долговые ценные бумаги, а также суммы, полученные в погашение
таких заимствований, в доходы при определении налоговой базы налога на прибыль,
не включаются (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Имущество, полученное организациями в рамках целевого финансирования, также
не подлежит налогообложению. Но при этом необходимо учесть следующие условия.
К средствам целевого финансирования в целях главы 25 НК РФ
относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению,
определенному организацией или физическим лицом — источником целевого финансирования.
При этом в подпункте 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ дан закрытый перечень источников
такого целевого финансирования. В него включено восемь позиций. Среди них —
средства в виде инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование
капитальных вложений производственного назначения при условии их использования
в течение календарного года с момента получения.љ
Налогоплательщик, получивший средства целевого финансирования, обязан вести
раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого
финансирования. При отсутствии такого учета их рассматривают как подлежащие
налогообложению с даты получения.
Пример
4 Налогоплательщиком
15 мая 2002 года получены от иностранного инвестора денежные средства в сумме
30 000 000 руб. на приобретение производственного оборудования. На 15 мая 2003
года остались неизрасходованными 30 000 руб.
Налогоплательщик при исчислении налога на прибыль за первое
полугодие 2003 года оставшуюся неизрасходованную сумму 30 000 руб. должен включить
во внереализационные доходы.
_______________________________________
Конец примера
Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные
средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления
или целевое финансирование, по окончании налогового периодаљ должны представлять
в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом их использовании (п.
14 ст. 250 НК РФ). Для этого необходимо заполнить лист 14 налоговой декларации
по налогу на прибыль, форма которой утверждена приказом МНС России от 07.12.01
N БГ-3-02/542.
Если налогоплательщик использует средства целевого финансирования не по назначению,
данная израсходованная сумма подлежит включению в состав внереализационных доходов
на момент нарушения условия их использования.
В налоговую базу по НДС включаются платежи, полученные
за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение
фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных
с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (ст. 162 НК РФ). В этих случаях
НДС начисляется в том отчетном периоде, когда были получены указанные денежные
средства.
Но если финансовая помощь была оказана без взаимосвязи с реализацией товаров
(работ услуг), то НДС не начисляется. Поэтому налогоплательщик, получившей такую
финансовую помощь, должен подготовить необходимые первичные документы, подтверждающие
неприменение статьи 162 НК РФ.
Так, НДС не облагаются денежные средства, получаемые организацией от головного
или любого другого предприятия на покрытие убытков от финансово-хозяйственной
деятельности прошлых лет.
На практике учредители, создавая организацию с небольшим
уставным капиталом, часто перечисляют ей денежные средства на строительство
офисаљ или другие капитальные вложения. Такие средства НДС не облагаются, если
их получение не связано с расчетами за товары, работы или услуги.
При исчислении акциза в налоговую базу включаются суммы, полученные за реализованные
подакцизные товары и (или) подакцизное минеральное сырье в виде финансовой помощи
(п. 1 ст. 189 НК РФ).
Источник
Раздел 1. Общие вопросы
о займах и финпомощи
01.
Что такое заем?
Что гласит Закон?
По договору займа одна сторона (заимодатель) передает в собственность второй стороне (заемщику) денежные средства или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодателю такую же сумму денежных средств (сумму займа) или такое же количество вещей того же рода и такого же качества.
Договор займа является заключенным с момента передачи денег или других вещей, определенных родовыми признаками.
Ст. 1046 ГКУ
А что на практике?
Юридические моменты оформления операции займа урегулированы статьями 1046 — 1053 ГКУ. В гражданском законодательстве к займу относится и возвратная финансовая помощь — этот термин встречается только в Налоговом кодексе.
02.
По какой форме следует заключать договор займа?
Что гласит Закон?
1. Договор займа заключается в письменной форме, если его сумма не менее чем в десять раз превышает установленный законом размер не облагаемого налогом минимума доходов граждан, а в случаях, когда заимодателем является юридическое лицо, — независимо от суммы.
2. В подтверждение заключения договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или другой документ, удостоверяющий передачу ему заимодателем определенной денежной суммы или определенного количества вещей.
Ст. 1047 ГКУ
А что на практике?
С учетом положений ст. 208 и ст. 1047 ГКУ, договор займа (кроме договора между физическими лицами на сумму, не превышающую 10 н. м. д. г., то есть 170 грн.) должен быть заключен в письменной форме. Согласно ч. 2 ст. 1047 ГКУ, в подтверждение заключения договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или другой документ, удостоверяющий передачу ему заимодателем определенной денежной суммы или определенного количества вещей.
Расписка является удобным способом оформления договора займа на короткий срок, однако в ней (как и в случае составления письменного договора) обязательно должны быть указаны условия относительно беспроцентного и возвратного характера предоставленных средств, а также сроков их возврата. В таком случае (в подтверждение условий договора займа) расписка, которая возвращается заимодателем при возвращении ему денежных средств, должна храниться в бухгалтерских документах заемщика. При предоставлении займов одним юридическим лицом другому расписка обычно не применяется (хотя законом это и не запрещено).
Относительно необходимости соблюдения письменной формы договора обращаем внимание также на то, что в соответствии со ст. 1051 ГКУ, если договор займа должен был быть заключен в письменной форме, решение суда не может основываться на свидетельствах свидетелей для подтверждения того, что деньги или вещи на самом деле не были получены заемщиком от заимодателя или были получены в меньшем количестве, чем установлено договором (кроме случаев, когда договор был заключен под воздействием обмана, насилия, злоумышленной договоренности представителя заемщика с заимодателем или под воздействием тяжелого обстоятельства).
03.
Имеет ли право заимодатель на получение процентов от заемщика?
Что гласит Закон?
1. Заимодатель имеет право на получение от заемщика процентов от суммы займа, если иное не установлено договором или законом. Размер и порядок получения процентов устанавливаются договором. Если договором не установлен размер процентов, их размер определяется на уровне учетной ставки Национального банка Украины.
В случае отсутствия иной договоренности сторон проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата займа.
2. Договор займа считается беспроцентным, если:
1) он заключен между физическими лицами на сумму, не превышающую пятидесятикратный размер не облагаемого налогом минимума доходов граждан, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;
2) заемщику переданы вещи, определенные родовыми признаками.
Ст. 1048 ГКУ
А что на практике?
Поскольку предоставление денежных средств с условием уплаты процентов — это финансовая услуга, требующая наличия лицензии в соответствии с Законом Украины от 12.07.2001 г. №2664-III «О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг», то денежные средства взаймы под процент или в кредит могут предоставлять только финучреждения — резиденты или нерезиденты, на которых требование относительно получения лицензии для предоставления таких услуг на территории Украины не распространяется.
В соответствии с распоряжением Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг Украины от 31.03.2006 г. №5555 «О возможности оказания юридическими лицами — субъектами хозяйствования, по своему правовому статусу не являющимися финансовыми учреждениями, финансовых услуг по предоставлению средств взаймы и предоставлению поручительства», зарегистрированного в Минюсте Украины 25.04.2006 г. под №477/12351, юридические лица — субъекты хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, оказывают финансовые услуги по предоставлению средств взаймы (кроме как на условиях финансового кредита) и поручительства в соответствии с требованиями гражданского законодательства и с учетом требований законодательства Украины о предотвращении и противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем.
Поэтому если заимодатель является резидентом и не имеет разрешения оказывать финансовые услуги, то договор займа должен быть беспроцентным (чтобы не нарушать правила оказания финансовых услуг в Украине), что следует четко определить в договоре займа.
04.
Каковы существенные условия договора займа?
А что на практике?
Существенные условия договора займа — это:
— сумма займа;
— размер процентов (или беспроцентный характер займа);
— срок возврата (если договором не установлен сроку возврата займа или этот срок определен моментом предъявления требования, согласно ч. 1 ст. 1049 ГКУ, заем должна быть возвращен заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления заимодателем требования об этом, если иное не установлено договором, при этом заем, предоставленный по договору беспроцентного займа, может быть возвращен заемщиком досрочно, если иное не установлено договором).
Предметом договора, исходя из его, по сути, одностороннего характера, является то, что в договоре займа основная обязанность заемщика возвратить заем корреспондирует с правом заимодателя требовать его возврата, — что и составляет основные обязанности сторон по настоящему договору.
05.
В чем отличие договора займа от других договоров сходного характера?
Что гласит Закон?
По договору займа одна сторона (заимодавец) безвозмездно передает или обязуется передать второй стороне (пользователю) вещь для пользования в течение установленного срока.
Ст. 827 ГКУ
По договору займа одна сторона (заимодатель) передает в собственность второй стороне (заемщику) денежные средства или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязывается вернуть заимодателю такую же сумму денежных средств (сумму займа) или такое же количество вещей того же рода и такого же качества.
Ст. 1046 ГКУ
По кредитному договору банк или другое финансовое учреждение (кредитодатель) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, установленных договором, а заемщик обязывается возвратить кредит и уплатить проценты.
Ст. 1054 ГКУ
А что на практике?
Отличием договора займа от займа является то, что предметом займа являются деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а предметом займа, наоборот, — вещи, определенные индивидуальными признаками. Кроме этого, заем всегда является безвозмездным (возмездный заем — это аренда). Основные отличия договора займа от кредитного договора:
1) договор займа является универсальным, то есть может применяться всеми участниками гражданских правоотношений, а в кредитном договоре заимодателем (кредитодателем) является банк или другое финансовое учреждение;
2) кредитный договор является консенсуальным и вступает в силу с момента достижения согласия по всем существенным его условиям; этот договор предусматривает обязанность банка или другого финансового учреждения выдать кредит, тогда как договор займа является заключенным после передачи денег или вещей;
3) кредитный договор, в отличие от займа, всегда является возмездным;
4) предметом договора займа могут быть не только деньги, но и другие вещи, определенные родовыми признаками, а предметом кредитного договора могут быть только деньги.
06.
Какая ответственность предусмотрена за нарушение заемщиком условий договора займа?
А что на практике?
Согласно ст. 1052 ГКУ, в случае невыполнения заемщиком обязанностей, установленных договором займа, по обеспечению возврата займа, а также в случае потери обеспечения выполнения обязательства (например, предмета залога) или ухудшения его условий при обстоятельствах, за которые заимодатель не несет ответственности, заимодатель имеет право требовать от заемщика досрочного возврата займа и уплаты причитающихся ему процентов, если иное не установлено договором. Если же договором установлена обязанность заемщика возвратить заем частями (с рассрочкой), то в случае просрочки возврата очередной части заимодатель, в соответствии с ч. 2 ст. 1050 ГКУ, также имеет право требовать досрочного возврата остальной части займа с уплатой процентов.
А согласно ч. 1 указанной статьи, если заемщик своевременно не возвратил сумму займа, он обязан уплатить денежную сумму в соответствии со ст. 625 ГКУ (сумму долга с учетом установленного индекса инфляции за все время просрочки, а также три процента годовых от просроченной суммы, если другой размер процентов не установлен договором или законом).
Если заемщик своевременно не возвратил вещи, определенные родовыми признаками, он обязан уплатить неустойку в соответствии со ст. 549 — 552 ГКУ (то есть штраф или пеню, которые должник должен передать кредитору в случае нарушения должником обязательства), которая начисляется со дня, когда вещи должны были быть возвращены, до дня их фактического возврата заимодателю, независимо от уплаты процентов за их использование.
07.
Заем, финансовый кредит и ВФП — это разные вещи?
А что на практике?
Термин «возвратная финансовая помощь» встречается только в Налоговом кодексе. В гражданском законодательстве к займу относится и возвратная финансовая помощь. Также заметим, что законодательство не запрещает резидентам получать заем, в т. ч. возвратную финансовую помощь в иностранной валюте, от нерезидентов. Но для этого нужно соблюдать определенный порядок, в частности придерживаться Указа №734 и Положения №270.
Если денежные средства предоставляются резидентами, являющимися финансовыми учреждениями, или нерезидентами, кроме нерезидентов, имеющих офшорный статус, заемщику на определенный срок с обязательством их возврата и уплатой процентов за пользование, в соответствии с пп. 14.1.267 НКУ, это заем.
Согласно пп. 14.1.258 НКУ, к финансовому кредиту относятся, в частности, денежные средства, полученные от банка-резидента или нерезидента, квалифицируемого как банковское учреждение (или лиц со статусом небанковских финансовых учреждений), других кредиторов-нерезидентов, на определенный срок для целевого использования и под процент.
Возвратная финпомощь, согласно пп. 14.1.257 НКУ, — это сумма денежных средств, поступившая налогоплательщику в пользование по договору, не предусматривающему начисление процентов или предоставление других видов компенсаций в виде платы за пользование такими денежными средствами, и обязательная к возврату.
Именно так эти термины следует употреблять с целью налогообложения указанных средств. Поэтому если заимодатель является резидентом и не имеет разрешения оказывать финансовые услуги, то договор займа должен быть беспроцентным. В договоре займа следует четко определить, что заем является беспроцентным и для целей налогового учета является возвратной финансовой помощью.
Источник