В процессе аудита нами были обнаружены факты, из которых можно сделать вывод о достаточно высоком уровне системы внутреннего контроля ООО «Электро+», не было обнаружено никаких серьезных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета, которые могли бы существенно повлиять на достоверность данных по кредитам и займам, отраженных в бухгалтерской отчетности.
Результаты проведенной проверки показывают, что проведенные операции с кредитами и займами осуществлялись ООО «Электро+» в соответствии с Российским законодательством.
Выявленное нарушение не является значительным, но рекомендуем в дальнейшем с точностью соблюдать договор, либо в нем должны быть оговорены подобные допущения.
Для совершенствования аудита расчетов по кредитам и займам предприятию необходимо избегать следующих типичных ошибок:
- · связанных с отсутствием документов, оформляющих кредитные отношения:
- — отсутствие кредитного договора или договора займа;
- — отсутствие выписок банка со ссудного счета;
- — отсутствие бухгалтерских справок-расчетов по начислению процентов по договорам кредита и займа;
- — отсутствие дополнительных соглашений к кредитному договору (договору займа), изменяющих условия кредитного договора или договора займа;
- — отсутствие аналитического учета по просроченным кредитам и займам.
- · связанных с нарушением принципов формирования расходов:
- — неправильное отнесение затрат по полученным займам и кредитам к отчетным периодам;
- — неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в бухгалтерском учете;
- — неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты.
- · связанных с несоблюдением принципов оценки имущества:
- — включение в инвентарную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, процентов по кредитам и займам, полученным на эти цели, после принятия этих объектов на учет;
- — включение в стоимость ценных бумаг процентов по кредитам и займам, полученным для приобретения ценных бумаг, после принятия их к учету;
- — некорректный учет себестоимости материалов, приобретенных с использованием заемных средств;
- — отнесение на расходы по обычным видам деятельности процентов по кредитам и займам, полученным на инвестиционную и финансовую деятельность.
- · связанных с включением в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, которые не могут быть в них включены:
- — включение в налоговые расходы начисленных по кредиту или займу процентов за пользование заемными средствами, но фактически на конец отчетного периода не уплаченных банку;
- — включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по кредитам и займам, превышающим:
- — сумму процентов, рассчитанных по ставке процентов, предусмотренной договором кредита или займа;
- — сумму процентов, рассчитанных исходя из срока действия договора кредита или займа, когда фактически кредит или заем превышает сумму процентов от фактически полученной суммы кредита.
- — невключение в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, полученным на инвестиционную и финансовую деятельность;
- — отсутствие формирования отложенных налоговых обязательств;
- — отсутствие формирования отложенных налоговых активов.
- · связанных с нарушением принципов формирования финансовых результатов:
- — отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам сверх норматива, установленного гл. 25 НК РФ.
- — отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по ставке, превышающей 15 процентов (ст. 269 НК РФ);
- — отнесение процентов по кредитам и займам, не связанным с производством и реализацией, к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
Источник
«Ïðàêòè÷åñêàÿ áóõãàëòåðèÿ», 2009, N 9
Îøèáêè è íàðóøåíèÿ â ó÷åòå êðåäèòîâ è çàéìîâ âûçâàíû íå ñòîëüêî ëè÷íûì íåçíàíèåì êàêèõ-òî âîïðîñîâ âåäåíèÿ ó÷åòà, ñêîëüêî íåîäíîçíà÷íîñòüþ ôîðìóëèðîâîê íîðìàòèâíûõ äîêóìåíòîâ èëè æåëàíèåì ìèíèìèçèðîâàòü ðàñõîæäåíèÿ ìåæäó áóõãàëòåðñêèì è íàëîãîâûì ó÷åòîì. Íàäååìñÿ, äàííàÿ ñòàòüÿ ïîìîæåò âàì èçáåæàòü òåõ òèïè÷íûõ íàðóøåíèé, êîòîðûå â íåé ðàññìîòðåíû.
Îïûò àóäèòîðñêèõ ïðîâåðîê ïîêàçûâàåò, ÷òî ïðåèìóùåñòâåííî áóõãàëòåðñêèå îøèáêè â ó÷åòå êðåäèòîâ è çàéìîâ îäèíàêîâû. Ðàññìîòðèì ÷àñòî âñòðå÷àþùèåñÿ íåâåðíûå äåéñòâèÿ, èõ ïðè÷èíû, ïîñëåäñòâèÿ è ðàññêàæåì î òîì, êàê èõ ïðåäîòâðàòèòü.
Îøèáêà N 1 — çàäîëæåííîñòü ïî çàéìó (êðåäèòó) îòðàæåíà íåñâîåâðåìåííî
Ïî÷âà äëÿ îøèáêè. Ñòàðàÿ ðåäàêöèÿ ÏÁÓ 15/01 <*> ñîäåðæàëà ñëåäóþùåå ïðàâèëî ïðèíÿòèÿ ê ó÷åòó ñóììû äîëãà: çàåìùèê ó÷èòûâàë çàäîëæåííîñòü ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó è (èëè) êðåäèòó â ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè äîãîâîðà â ñóììå ôàêòè÷åñêè ïîñòóïèâøèõ äåíåæíûõ ñðåäñòâ (ï. 3 ÏÁÓ 15/01). Äàííàÿ ôîðìóëèðîâêà äàâàëà îòâåò íà âîïðîñ, êîãäà è â êàêîé ñóììå îòðàæàòü êðåäèòîðñêóþ çàäîëæåííîñòü — â ìîìåíò ïîñòóïëåíèÿ è íà ñóììó ïîñòóïèâøèõ äåíåæíûõ ñðåäñòâ.
<*> ÏÁÓ 15/01 «Ó÷åò çàéìîâ è êðåäèòîâ è çàòðàò ïî èõ îáñëóæèâàíèþ» (óòâ. Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 2 àâãóñòà 2001 ã. N 60í) â íàñòîÿùåå âðåìÿ íå äåéñòâóåò â ñâÿçè ñ âñòóïëåíèåì â ñèëó ñ 1 ÿíâàðÿ 2009 ã. ÏÁÓ 15/2008 «Ó÷åò ðàñõîäîâ ïî êðåäèòàì è çàéìàì» (óòâ. Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 6 îêòÿáðÿ 2008 ã. N 107í).
Äåéñòâóþùåå ÏÁÓ 15/2008 òàêîãî óêàçàíèÿ íå ñîäåðæèò.  íåì óêàçàíî, ÷òî ñóììà îáÿçàòåëüñòâà îòðàæàåòñÿ â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå îðãàíèçàöèè-çàåìùèêà êàê êðåäèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü â ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè äîãîâîðà çàéìà (êðåäèòíîãî äîãîâîðà) â ñóììå, óêàçàííîé â äîãîâîðå (ï. 2 ÏÁÓ 15/2008).  ñâÿçè ñ ýòèì âîçíèêëî îøèáî÷íîå ìíåíèå, ÷òî çàåìíûå ñðåäñòâà äîëæíû îòðàæàòüñÿ ñðàçó ïîñëå ïîäïèñàíèÿ äîãîâîðà íà óêàçàííóþ â íåì ñóììó:
Äåáåò 76 Êðåäèò 66 èëè 67
- îòðàæåíà êðåäèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü ïî äîëãîñðî÷íîìó èëè êðàòêîñðî÷íîìó çàéìó (êðåäèòó) è äåáèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü çàèìîäàâöà ïî ïåðå÷èñëåíèþ ñðåäñòâ çàéìà (êðåäèòà).
Ïî÷åìó ýòî íåïðàâèëüíî? Íå âñÿêèé ïîäïèñàííûé äîãîâîð ìîæíî ñ÷èòàòü çàêëþ÷åííûì: äîãîâîð çàéìà ñòàíîâèòñÿ òàêîâûì ñ ìîìåíòà ïåðåäà÷è äåíåã èëè äðóãèõ âåùåé (ï. 1 ñò. 807 ÃÊ ÐÔ). Òî åñòü äîãîâîð ïîäïèñûâàåòñÿ è çàêëþ÷àåòñÿ â ðàçíîå âðåìÿ, òàêîâà îñîáåííîñòü çàåìíûõ îòíîøåíèé. Ïîäàâëÿþùåå áîëüøèíñòâî èíûõ ñäåëîê — êóïëè-ïðîäàæè, ìåíû, ïîäðÿäà è âîçìåçäíîãî îêàçàíèÿ óñëóã, êîìèññèè è àãåíòèðîâàíèÿ, õðàíåíèÿ è äð. — çàêëþ÷àþòñÿ â ìîìåíò èõ ïîäïèñàíèÿ.
Êðîìå òîãî, åñëè äåíüãè èëè äðóãèå ïðåäóñìîòðåííûå ê ïåðåäà÷å âåùè çàåìùèê â äåéñòâèòåëüíîñòè îò çàèìîäàâöà íå ïîëó÷èë, äîãîâîð çàéìà ñ÷èòàåòñÿ íåçàêëþ÷åííûì. Åñëè æå äåíüãè èëè âåùè â äåéñòâèòåëüíîñòè ïîëó÷åíû â ìåíüøåì êîëè÷åñòâå, ÷åì óêàçàíî â äîãîâîðå, äîãîâîð ñ÷èòàåòñÿ çàêëþ÷åííûì íà ýòî êîëè÷åñòâî äåíåã èëè âåùåé (ï. 3 ñò. 812 ÃÊ ÐÔ).
Òàêèì îáðàçîì, â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ñëåäóåò îòðàæàòü ëèøü çàêëþ÷åííûé, à íå ïîäïèñàííûé äîãîâîð çàéìà:
Äåáåò 51 Êðåäèò 66 èëè 67
- îòðàæåíà êðåäèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü ïî äîëãîñðî÷íîìó èëè êðàòêîñðî÷íîìó çàéìó (êðåäèòó).
Íà ÷òî âëèÿåò îøèáêà?  áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå è îò÷åòíîñòè (â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå, ôîðìà N 1) íåïðàâîìåðíî îòðàæàþòñÿ ñóììû äåáèòîðñêî-êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè ïî íåçàêëþ÷åííîìó äîãîâîðó.
Êàê èçáåæàòü îøèáêè? Ïðè âåäåíèè áóõãàëòåðñêèõ çàïèñåé ñëåäóåò ó÷èòûâàòü íîðìû íå òîëüêî ÏÁÓ 15/2008, íî è ãðàæäàíñêîãî çàêîíîäàòåëüñòâà.
Îøèáêà N 2 — â êà÷åñòâå çàåìíîé çàäîëæåííîñòè îòðàæåíà ñóììà, ïðåâûøàþùàÿ ðàçìåð çàéìà ñîãëàñíî äîãîâîðó
Ïî÷âà äëÿ îøèáêè. Çà÷àñòóþ, åñëè çàåì âûäàåò íåáàíêîâñêàÿ îðãàíèçàöèÿ (òî åñòü íå «ïðîôåññèîíàë» â äàííîé îòðàñëè), ýòà îïåðàöèÿ ñâÿçûâàåò âçàèìîçàâèñèìûå ëèöà: çàèìîäàâåö îêàçûâàåò çàåìùèêó ôèíàíñîâóþ ïîìîùü. Áûâàåò, ÷òî äåíüãè íóæíû î÷åíü ñðî÷íî (íàïðèìåð, íà óïëàòó íàëîãîâ èëè ÷òîáû íå óïóñòèòü ñäåëêó). Ïîýòîìó ÷àñòî «ðîäñòâåííûå» îðãàíèçàöèè ïðåäîñòàâëÿþò äðóã äðóãó ñðåäñòâà ïî óñòíîé äîãîâîðåííîñòè, êîòîðàÿ îôîðìëÿåòñÿ äîãîâîðîì «çàäíèì ÷èñëîì». Èëè â äîãîâîðå óêàçûâàåòñÿ îäíà ñóììà, à ôàêòè÷åñêè ïî ñîâîêóïíîñòè ïåðå÷èñëåíèé çàåìùèêó âûäàåòñÿ ãîðàçäî áîëüøå.
 ñâÿçè ñ ýòèì â ó÷åòå â êà÷åñòâå çàéìà îòðàæàþòñÿ ñðåäñòâà, ñòàòóñ êîòîðûõ íå óðåãóëèðîâàí.
Ïî÷åìó ýòî íåïðàâèëüíî? Çàåì, êàê è âñå ñäåëêè, çàêëþ÷àåìûå þðèäè÷åñêèìè ëèöàìè ìåæäó ñîáîé è ñ ãðàæäàíàìè (ôèçè÷åñêèìè ëèöàìè), äîëæåí áûòü ñîâåðøåí â ïðîñòîé ïèñüìåííîé ôîðìå (ï. 1 ñò. 161, ï. 1 ñò. 808 ÃÊ ÐÔ). À çíà÷èò, äîëæåí áûòü ñîñòàâëåí äîêóìåíò, âûðàæàþùèé ñîäåðæàíèå ñäåëêè, è ïîäïèñàí ëèöàìè, åå ñîâåðøàþùèìè, èëè äîëæíûì îáðàçîì óïîëíîìî÷åííûìè èìè ëèöàìè (ï. 1 ñò. 160 ÃÊ ÐÔ).
Òàêèì îáðàçîì, äî ïîäïèñàíèÿ ñîîòâåòñòâóþùåãî äîêóìåíòà ñäåëêà íå îôîðìëåíà è íå çàêëþ÷åíà ëèáî îíà íå çàêëþ÷åíà â ÷àñòè ïðåâûøåíèÿ ñóììû ïåðåäàííûõ ñðåäñòâ íàä îãîâîðåííûìè äîãîâîðîì.
Íà ÷òî âëèÿåò îøèáêà? Îíà ìîæåò:
- âûçâàòü ïðåòåíçèè êîíòðîëèðóþùèõ îðãàíîâ. Îíè ìîãóò ïðèçíàòü äàííûå ñðåäñòâà áåçâîçìåçäíî ïîëó÷åííûìè è âêëþ÷àò èõ â ðàñ÷åò íàëîãîâîé áàçû ïî íàëîãó íà ïðèáûëü â ñèëó ï. 8 ñò. 250 Íàëîãîâîãî êîäåêñà;
- ïðèâåñòè ê ôèíàíñîâûì ïðîáëåìàì: ïðè îòñóòñòâèè äîãîâîðà çàåìùèê ìîæåò íå òîëüêî îñïàðèâàòü íåîáõîäèìîñòü óïëàòû ïðîöåíòîâ, íî è îòêàçàòüñÿ âîçâðàùàòü ñàì çàåì. Íå èñêëþ÷åíî, ÷òî îí íà÷íåò äîêàçûâàòü, ÷òî ïîëó÷èë ñðåäñòâà íà áîëåå äëèòåëüíûé ñðîê èëè âîîáùå áåç îáÿçàòåëüñòâà èõ âåðíóòü.
Êàê èçáåæàòü îøèáêè? Êîíòðîëèðóéòå íàëè÷èå ïîäïèñàííûõ îáåèìè ñòîðîíàìè äîãîâîðîâ è ðàçìåðû óêàçàííûõ â íèõ çàéìîâ. Åñëè ôàêòè÷åñêè ñðåäñòâ ïîëó÷åíî áîëüøå, çàêëþ÷èòå äîïîëíèòåëüíûå ñîãëàøåíèÿ ê äîãîâîðó.
 ÷àñòíîñòè, êîíòðîëü ìîæíî îñóùåñòâëÿòü ñ ïîìîùüþ çàáàëàíñîâîãî ó÷åòà — â ðàáî÷åì ïëàíå ñ÷åòîâ ïðåäóñìîòðåòü îòäåëüíûé ñ÷åò äëÿ ó÷åòà íåäîïîëó÷åííûõ ñðåäñòâ (äåéñòâóþùèì ïëàíîì ñ÷åòîâ òàêîé ñ÷åò íå ïðåäóñìîòðåí). Íàïðèìåð, 012 «Îáúåì íåäîïîëó÷åííûõ çàåìíûõ (êðåäèòíûõ) ñðåäñòâ».
Ïðè ïîäïèñàíèè äîãîâîðà ñóììà ñðåäñòâ, êîòîðûå ìîãóò áûòü ïî íåìó ïîëó÷åíû, îòðàæàåòñÿ ïî äåáåòó ñîîòâåòñòâóþùåãî çàáàëàíñîâîãî ñ÷åòà, ïðè ïîñòóïëåíèè ñðåäñòâ ñóììà ïîëó÷åííîãî çàéìà èëè êðåäèòà ñïèñûâàåòñÿ ñ åãî êðåäèòà.
Ðàçìåð ñàëüäî ïî ñ÷åòó 012 ïîêàæåò ñóììó íåäîïîëó÷åííûõ ïî çàéìó ñðåäñòâ. Êðåäèòîâîå ñàëüäî — íà êàêóþ ñóììó ñëåäóåò ïîäïèñûâàòü äîïîëíèòåëüíîå ñîãëàøåíèå ê äîãîâîðó.
Îøèáêà N 3 — ïðîöåíòû âêëþ÷åíû â ñòîèìîñòü íå èíâåñòèöèîííûõ àêòèâîâ
Ïî÷âà äëÿ îøèáêè.  ñòîèìîñòü ìàòåðèàëüíî-ïðîèçâîäñòâåííûõ çàïàñîâ (ÌÏÇ) âêëþ÷àþòñÿ íà÷èñëåííûå äî ïðèíÿòèÿ ÌÏÇ ê áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó ïðîöåíòû ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì, åñëè îíè ïðèâëå÷åíû äëÿ ïðèîáðåòåíèÿ ýòèõ çàïàñîâ (ï. 6 ÏÁÓ 5/01, óòâ. Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 9 èþíÿ 2001 ã. N 44í).
 ñâÿçè ñ ýòèì ñóùåñòâóåò îøèáî÷íîå ìíåíèå, ÷òî ïðîöåíòû äîëæíû âêëþ÷àòüñÿ â ñòîèìîñòü ñûðüÿ, ìàòåðèàëîâ èëè òîâàðîâ, ïðèîáðåòåííûõ çà ñ÷åò çàåìíûõ ñðåäñòâ.
Ïî÷åìó ýòî íåïðàâèëüíî? Ðàñõîäû ïî çàéìàì ïðèçíàþòñÿ ïðî÷èìè ðàñõîäàìè, çà èñêëþ÷åíèåì òîé èõ ÷àñòè, êîòîðàÿ âêëþ÷àåòñÿ â ñòîèìîñòü èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà, ïîä êîòîðûì ïîíèìàåòñÿ îáúåêò èìóùåñòâà, ïîäãîòîâêà êîòîðîãî ê ïðåäïîëàãàåìîìó èñïîëüçîâàíèþ òðåáóåò äëèòåëüíîãî âðåìåíè è ñóùåñòâåííûõ ðàñõîäîâ íà ïðèîáðåòåíèå, ñîîðóæåíèå è (èëè) èçãîòîâëåíèå (ï. 7 ÏÁÓ 15/2008). Ê èíâåñòèöèîííûì àêòèâàì îòíîñÿòñÿ îáúåêòû íåçàâåðøåííîãî ïðîèçâîäñòâà è íåçàâåðøåííîãî ñòðîèòåëüñòâà, êîòîðûå âïîñëåäñòâèè çàåìùèê è (èëè) çàêàç÷èê (èíâåñòîð, ïîêóïàòåëü) ïðèìåò ê áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó â êà÷åñòâå îñíîâíûõ ñðåäñòâ (âêëþ÷àÿ çåìåëüíûå ó÷àñòêè), íåìàòåðèàëüíûõ àêòèâîâ èëè èíûõ âíåîáîðîòíûõ àêòèâîâ.
Òàêèì îáðàçîì, ïðîöåíòû çà ïîëüçîâàíèå êðåäèòîì íå ìîãóò âêëþ÷àòüñÿ â ñòîèìîñòü àêòèâîâ, íå îòíîñÿùèõñÿ ê èíâåñòèöèîííûì: òîâàðîâ, ïðèîáðåòåííûõ ñ öåëüþ ïðîäàæè, âíåñåíèÿ â óñòàâíûé êàïèòàë èíâåñòèðóåìûõ îðãàíèçàöèé, îòäåëüíûõ îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ, íå âîçâîäèìûõ êàïèòàëüíûì ñòðîèòåëüñòâîì (ñòàíêîâ, îáîðóäîâàíèÿ, òðàíñïîðòíûõ ñðåäñòâ è äð.). Êàïèòàëèçèðóþòñÿ òîëüêî ïðîöåíòû ïî çàéìàì, ñâÿçàííûì ñ ôèíàíñèðîâàíèåì èíâåñòèöèîííûõ àêòèâîâ, íàïðèìåð, åñëè ïðèîáðåòåíû ñòðîèòåëüíûå ìàòåðèàëû èëè îáîðóäîâàíèå, òðåáóþùåå ìîíòàæà.
Íà ÷òî âëèÿåò îøèáêà?  ó÷åòå è â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå (ôîðìà N 1) íåïðàâîìåðíî çàâûøàåòñÿ ñòîèìîñòü àêòèâîâ è íåðàñïðåäåëåííîé ïðèáûëè, à â îò÷åòå î ïðèáûëÿõ è óáûòêàõ (ôîðìà N 2) çàíèæàåòñÿ ðàçìåð ïðî÷èõ ðàñõîäîâ.  ñëó÷àå íåîáîñíîâàííîé êàïèòàëèçàöèè ïðîöåíòîâ ïî ïðèîáðåòåííûì îñíîâíûì ñðåäñòâàì çàâûøàåòñÿ íàëîãîâàÿ áàçà ïî íàëîãó íà èìóùåñòâî (ï. 1 ñò. 375 ÍÊ ÐÔ).
Êàê èçáåæàòü îøèáêè? Ó÷èòûâàÿ ñïåöèôèêó äåÿòåëüíîñòè ñâîåé îðãàíèçàöèè, âûäåëèòå ïåðå÷åíü àêòèâîâ, êîòîðûå ñëåäóåò îòíåñòè ê êàòåãîðèè èíâåñòèöèîííûõ â òåðìèíîëîãèè ÏÁÓ 15/2008. Êîíòðîëèðóéòå êàïèòàëèçàöèþ ïðîöåíòîâ òîëüêî ïî çàéìàì è êðåäèòàì, ïðèâëå÷åííûì äëÿ ôèíàíñèðîâàíèÿ òàêèõ àêòèâîâ.
Îøèáêà N 4 — ïðîöåíòû íå âêëþ÷åíû â ñòîèìîñòü èíâåñòèöèîííûõ àêòèâîâ
Ïî÷âà äëÿ îøèáêè. Äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ âêëþ÷àþòñÿ ðàñõîäû â âèäå ïðîöåíòîâ ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì ëþáîãî âèäà, â òîì ÷èñëå ïðîöåíòîâ, íà÷èñëåííûõ ïî öåííûì áóìàãàì è èíûì îáÿçàòåëüñòâàì, âûïóùåííûì (ýìèòèðîâàííûì) íàëîãîïëàòåëüùèêîì. Ïðè ýòîì ðàñõîäîì ïðèçíàþòñÿ ïðîöåíòû âíå çàâèñèìîñòè îò õàðàêòåðà ïðåäîñòàâëåííîãî êðåäèòà èëè çàéìà — òåêóùåãî è (èëè) èíâåñòèöèîííîãî (ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ).
 öåëÿõ ìèíèìèçàöèè ðàçíèö ìåæäó áóõãàëòåðñêèì è íàëîãîâûì ó÷åòîì, îñîáåííî ïðè ñëàáîé àâòîìàòèçàöèè è ðó÷íîì âåäåíèè ó÷åòà, áóõãàëòåðû ïðèíèìàþò ðåøåíèå âåñòè áóõãàëòåðñêèé ó÷åò ïî ïðàâèëàì ó÷åòà íàëîãîâîãî è îòíîñèòü âñå ïðîöåíòû çà êðåäèò â ñîñòàâ ïðî÷èõ ðàñõîäîâ.
Ïî÷åìó ýòî íåïðàâèëüíî? Ðàíåå ïðèâîäèëèñü íîðìû ÏÁÓ 15/2008, ñîãëàñíî êîòîðûì äàííûé âîïðîñ íå ìîæåò ðåãóëèðîâàòüñÿ ó÷åòíîé ïîëèòèêîé îðãàíèçàöèè è ïîýòîìó íå âêëþ÷àòü ïðîöåíòû ïî çàéìàì è êðåäèòàì, ïðèâëå÷åííûì íà ñòðîèòåëüñòâî (ñîçäàíèå, ñîîðóæåíèå) èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà, â åãî ïåðâîíà÷àëüíóþ ñòîèìîñòü íåïðàâîìåðíî.
Íà ÷òî âëèÿåò îøèáêà?  ó÷åòå è â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå (ôîðìà N 1) íåïðàâîìåðíî çàíèæàåòñÿ ñòîèìîñòü àêòèâîâ è íåðàñïðåäåëåííîé ïðèáûëè, à â îò÷åòå î ïðèáûëÿõ è óáûòêàõ (ôîðìà N 2) çàâûøàåòñÿ ðàçìåð ïðî÷èõ ðàñõîäîâ. Åñëè ïåðâîíà÷àëüíàÿ ñòîèìîñòü îáúåêòîâ îñíîâíûõ ñðåäñòâ, âîçâåäåííûõ êàïèòàëüíûì ñòðîèòåëüñòâîì èëè ïî èíûì ïðè÷èíàì ïîäëåæàùèì îòíåñåíèþ â ñîñòàâ èíâåñòèöèîííûõ àêòèâîâ, íåîáîñíîâàííî óìåíüøåíà, çàíèæàåòñÿ íàëîãîâàÿ áàçà ïî íàëîãó íà èìóùåñòâî (ï. 1 ñò. 375 ÍÊ ÐÔ).
Êàê èçáåæàòü îøèáêè? Ó÷èòûâàÿ ñïåöèôèêó äåÿòåëüíîñòè ñâîåé îðãàíèçàöèè, âûäåëèòü ïåðå÷åíü àêòèâîâ, êîòîðûå ñëåäóåò îòíåñòè ê êàòåãîðèè èíâåñòèöèîííûõ â òåðìèíîëîãèè ÏÁÓ 15/2008, è êîíòðîëèðîâàòü êàïèòàëèçàöèþ ïðîöåíòîâ ïî çàéìàì è êðåäèòàì, ïðèâëå÷åííûì äëÿ ôèíàíñèðîâàíèÿ òàêèõ àêòèâîâ.
Îøèáêà N 5 — ïðîöåíòû îòíåñåíû íà ñ÷åò ðàñ÷åòîâ ïî çàéìó (êðåäèòó)
Ïî÷âà äëÿ îøèáêè. Ðàñ÷åòû ñ äåáèòîðàìè è êðåäèòîðàìè êàæäàÿ ñòîðîíà îòðàæàåò â ñâîåé áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè â ñóììàõ, âûòåêàþùèõ èç áóõãàëòåðñêèõ çàïèñåé è ïðèçíàâàåìûõ åþ ïðàâèëüíûìè (ï. 73 Ïîëîæåíèÿ ïî âåäåíèþ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè, óòâ. Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 29 èþëÿ 1998 ã. N 34í). Ïî ïîëó÷åííûì çàéìàì è êðåäèòàì çàäîëæåííîñòü ïîêàçûâàåòñÿ ñ ó÷åòîì ïðè÷èòàþùèõñÿ íà êîíåö îò÷åòíîãî ïåðèîäà ê óïëàòå ïðîöåíòîâ.
 ñâÿçè ñ ýòèì ñóùåñòâóåò îøèáî÷íîå ìíåíèå, ÷òî ïðîöåíòû ïî çàéìàì è êðåäèòàì äîëæíû íà÷èñëÿòüñÿ íà òîò æå ñ÷åò, íà êîòîðîì îòðàæåíà ñóììà îñíîâíîãî äîëãà. Òàê, â îò÷åòíîñòè ýòè ñóììû ïîêàçûâàþòñÿ â ñîñòàâå åäèíîãî ïîêàçàòåëÿ:
Äåáåò 08 èëè 91 Êðåäèò 66 èëè 67
- îòðàæåíû ïðîöåíòû ïî êðàòêîñðî÷íîìó èëè äîëãîñðî÷íîìó çàéìó èëè êðåäèòó (â çàâèñèìîñòè îò öåëåé ïðèâëå÷åíèÿ — íà ñîçäàíèå èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà èëè íåò).
Ïî÷åìó ýòî íåïðàâèëüíî? Óêàçàííàÿ íîðìà Ïîëîæåíèÿ ïî âåäåíèþ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè äîëæíà ïðèìåíÿòüñÿ ñ ó÷åòîì òðåáîâàíèé áîëåå ïîçäíåãî íîðìàòèâíîãî äîêóìåíòà — ÏÁÓ 15/2008.  ï. 3 ÏÁÓ 15/2008 ñêàçàíî, ÷òî ïðîöåíòû âêëþ÷àþòñÿ â ñîñòàâ ðàñõîäîâ ïî çàéìàì, à â ï. 4 — ÷òî ðàñõîäû ïî çàéìàì îòðàæàþòñÿ â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå îáîñîáëåííî îò îñíîâíîé ñóììû îáÿçàòåëüñòâà ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó (êðåäèòó).
Ñóùåñòâóåò òàêæå îøèáî÷íîå ìíåíèå, ÷òî ïðàâèëî îá îáîñîáëåííîì îòðàæåíèè ïðîöåíòîâ ðàñïðîñòðàíÿåòñÿ òîëüêî íà ïîðÿäîê èõ ó÷åòà, à â îò÷åòíîñòè îíè ïî-ïðåæíåìó äîëæíû âêëþ÷àòüñÿ â ñîñòàâ òîé ñòðîêè áàëàíñà, â êîòîðîé îòðàæåíû ñóììû îñíîâíîãî äîëãà, êàê òîãî òðåáóåò Ïîëîæåíèå ïî âåäåíèþ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè.
Îäíàêî ýòî òîæå íå òàê.
 áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå àêòèâû è îáÿçàòåëüñòâà äîëæíû ïðåäñòàâëÿòüñÿ ñ ïîäðàçäåëåíèåì â çàâèñèìîñòè îò ñðîêà îáðàùåíèÿ (ïîãàøåíèÿ) íà êðàòêîñðî÷íûå è äîëãîñðî÷íûå (ï. 19 ÏÁÓ 4/99, óòâ. Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 6 èþëÿ 1999 ã. N 43í). Ïåðèîäè÷íîñòü óïëàòû ïðîöåíòîâ îïðåäåëÿåòñÿ ñîãëàøåíèåì ñòîðîí. ×àùå âñåãî ïðàêòèêóåòñÿ åæåìåñÿ÷íàÿ óïëàòà ïðîöåíòîâ, ðåæå — åæåêâàðòàëüíàÿ. Ïðàêòè÷åñêè íå âñòðå÷àåòñÿ â õîçÿéñòâåííîé äåÿòåëüíîñòè óïëàòà ïðîöåíòîâ ñ ïåðèîäè÷íîñòüþ áîëåå ãîäà. Ïîýòîìó çàäîëæåííîñòü ïî ïðîöåíòàì â êàòåãîðèþ äîëãîñðî÷íîé ïîïàñòü íå ìîæåò.
Òàêèì îáðàçîì, çàäîëæåííîñòü ïî äîëãîñðî÷íûì çàéìàì è êðåäèòàì íå ìîæåò îòðàæàòüñÿ â îò÷åòíîñòè ñ ó÷åòîì ïðè÷èòàþùèõñÿ ïðîöåíòîâ. Ñ äðóãîé ñòîðîíû, áûëî áû íåïîñëåäîâàòåëüíî îòðàæàòü îáÿçàòåëüñòâà ïî óïëàòå ïðîöåíòîâ ïî äîëãîñðî÷íûì çàéìàì îòäåëüíî îò îáÿçàòåëüñòâ ïî óïëàòå ïðîöåíòîâ ïî êðàòêîñðî÷íûì çàéìàì, ïîñêîëüêó äàííûå îáÿçàòåëüñòâà àáñîëþòíî îäíîðîäíû.  ñâÿçè ñ ýòèì îáÿçàòåëüñòâà ïî óïëàòå ïðîöåíòîâ ïî âñåì âèäàì çàåìíûõ îáÿçàòåëüñòâ ñëåäóåò îòðàæàòü â îò÷åòíîñòè îòäåëüíî îò ñàìîé çàäîëæåííîñòè ïî çàéìàì è êðåäèòàì.
Íà ÷òî âëèÿåò îøèáêà?  áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå è îò÷åòíîñòè (â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå, ôîðìà N 1) èñêàæàåòñÿ ñòðóêòóðà ïàññèâîâ êàê ïî õàðàêòåðó êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè (îñíîâíîé äîëã èëè çàäîëæåííîñòü ïî ïðîöåíòàì), òàê è ïî åå ñðî÷íîñòè (ïîãàøåíèå â òå÷åíèå 12 ìåñÿöåâ ïîñëå îò÷åòíîé äàòû èëè ïîçæå).
Êàê èçáåæàòü îøèáêè? Îòðàæàòü íà÷èñëåíèå ïðîöåíòîâ ñëåäóåò íà ñïåöèàëüíîì ñóáñ÷åòå ê ñ÷åòó 76 «Ðàñ÷åòû ñ ïðî÷èìè äåáèòîðàìè è êðåäèòîðàìè»:
Äåáåò 08 èëè 91 Êðåäèò 76
- îòðàæåíû ïðîöåíòû ïî êðàòêîñðî÷íîìó èëè äîëãîñðî÷íîìó çàéìó èëè êðåäèòó (â çàâèñèìîñòè îò öåëåé ïðèâëå÷åíèÿ — íà ñîçäàíèå èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà èëè íåò).
 îò÷åòíîñòè ïðîöåíòû ñëåäóåò âêëþ÷èòü â ñîñòàâ ñòðîêè «Êðàòêîñðî÷íàÿ êðåäèòîðñêàÿ çàäîëæåííîñòü» ðàçä. V áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà.
Íàïîñëåäîê — «áóõãàëòåðñêàÿ ïîãîâîðêà» — ñîâåðøèâ îøèáêó îäíàæäû, åñòü âåðîÿòíîñòü íå ñîâåðøèòü åå â äàëüíåéøåì. À åùå ëó÷øå, åñëè îøèáêó óäàëîñü ïðåäóïðåäèòü!
À.Åôðåìîâà
Çàìåñòèòåëü ãåíåðàëüíîãî äèðåêòîðà
ÇÀÎ «ÀÊÃ «ÐÁÑ»
Источник
Приведем перечень типовых нарушений при отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с получением кредитов и займов.
Первый вид нарушений связан с отсутствием документов, оформляющих кредитные отношения.
- 1. Отсутствие кредитного договора или договора займа.
- 2. Отсутствие выписок банка со ссудного счета.
- 3. Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм возврата кредита.
- 4. Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм процентов, уплачиваемых по кредитным договорам.
- 5. Отсутствие дополнительных соглашений к кредитному договору (договору займа), изменяющих процентную ставку по кредиту (займу), сроки возврата кредита (займа), другие условия кредитного договора или договора займа.
Второй вид нарушений связан с нарушением принципов формирования расходов.
- 1. Неправильное отнесение затрат по полученным займам и кредитам к отчетным периодам (затраты должны признаваться текущими расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая включается в фактическую себестоимость приобретаемых товарно-материальных ценностей.
- 2. Неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в бухгалтерском учете (затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации, то есть отражению на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
- 3. Неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты. (Расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относится организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ (услуг) дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке — с отнесением на операционные расходы организации-заемщика.)
Третий вид нарушений связан с несоблюдением принципов оценки имущества.
- 1. Включение в инвентарную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, процентов по кредитам и займам, полученным на эти цели, после принятия этих объектов на учет.
- 2. Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в первоначальную стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации (кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизационного актива не предусмотрено. Проценты, связанные с приобретением таких инвестиционных активов, относятся на текущие расходы организации).
- 3. Включение в стоимость ценных бумаг процентов по кредитам и займам, полученным для приобретения ценных бумаг, после принятия их к учету.
Четвертый вид нарушений связан с включением в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, которые не могут быть в них включены.
- 1) Включение в налоговые расходы начисленных по кредиту или займу процентов за пользование заемными средствами, но фактически на конец отчетного периода не уплаченных банку (при кассовом методе).
- 2) Включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по кредитам и займам, превышающим:
a) сумму процентов, рассчитанных по ставке процентов, предусмотренной договором кредита или займа.
b) сумму процентов, рассчитанных исходя из срока действия договора кредита или займа, когда фактически кредит или заем превышает сумму процентов от фактически полученной суммы кредита.
3) Невключение в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, полученным на инвестиционную и финансовую деятельность.
Пятый вид нарушений связан с нарушением принципов формирования финансовых результатов.
- 1. Отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам сверх норматива, установленного гл. 25 НКРФ.
- 2. Отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по ставке, превышающей 15 процентов (ст. 269 НК РФ).
Источник
