Рассмотрим пример компании, которая является дочерней компанией международной группы. Допустим, эта дочерняя компания взяла крупный кредит у банка для финансирования деятельности группы. Кредит подлежит погашению через 5 лет.
Поскольку сумма кредита была действительно большой, банк включил в договор множество финансовых ковенантов (специальных условий, снижающих риск дефолта по кредиту), которые компания обязана выполнять. Например, соблюдение показателей рентабельности и ликвидности и т. д.
К концу финансового года (31 декабря), проанализировав финансовые результаты, компания выяснила, что один из ковенантов нарушен.
Согласно условиям кредитного договора, у компании есть 6 месяцев, чтобы исправить это нарушение, и в течение этого периода банк не потребует немедленного погашения кредита. Если компания этого не сделает в срок, тогда она обязана будет погасить кредит по требованию банка.
До этого момента бухгалтеры компании классифицировали этот кредит как долгосрочный, но теперь аудиторы настаивают на том, что кредит должен классифицироваться как краткосрочный.
Руководство компании по-прежнему надеется исправить ситуацию в течение 6 месяцев, в результате чего компании не придется погашать этот кредит по требованию банка.
Как классифицировать такой кредит в учете в соответствии с МСФО?
Как краткосрочный.
Почему? В какой момент кредит стал краткосрочным?
Стандарт МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» перечисляет условия, при которых обязательство должно классифицироваться как краткосрочное (параграф 69):
- Ожидается, что обязательство будет погашено в ходе обычного операционного цикла компании. Это условие не подходит, поскольку у этот кредит никак не связан с операционным циклом дочерней компании.
- Обязательство удерживается в основном для торговли — это тоже не применимо к данной ситуации.
- Обязательство должно быть погашено в течение 12 месяцев после окончания отчетного периода — это возможно, но сомнительно в данном случае.
- Обязательство является краткосрочным в том случае, если у компании нет безусловного права отложить его погашение на срок не менее 12 месяцев после отчетного периода. Это — то, что имеет наибольшее значение, в данном случае.
Классификация краткосрочных и долгосрочных обязательств по МСФО (IAS) 1.
Итак, если вы не уверены, является ли обязательство краткосрочным или долгосрочным, вам нужно спросить себя:
Имеет ли компания безусловное право отложить погашение обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев после окончания отчетного периода?
Если да, то обязательство по кредиту не является краткосрочным.
Если нет, то обязательство является краткосрочным.
Применим это условие к данной ситуации.
Имеет ли рассматриваемая дочерняя компания безусловное право отложить погашение кредита на 12 или более месяцев?
Нет.
Причина в том, что к концу отчетного периода ковенанты были нарушены и на основании договора компания имеет безусловное право отсрочить погашение только на 6 месяцев.
Тем не менее, вы можете задаться следующим вопросом: у компании есть 6 месяцев, чтобы исправить ситуацию.
Руководство может поработать над своими финансами и через 6 месяцев, если не будет нарушений, компании не придется досрочно погашать кредит.
Это так, но есть условие: исправить ситуацию в течение 6 месяцев.
Таким образом, в конце отчетного периода компания имеет условное право отложить погашение на срок более 12 месяцев, поскольку компания должна устранить нарушение, т.е. выполнить определенное условие.
Однако, определение МСФО (IAS) 1 говорит о безусловном праве, а не условном.
Безусловного права на отсрочку нет, поэтому кредит должен быть отражен в отчетности как краткосрочный.
Это довольно плохо для компании, поскольку благодаря этому коэффициенты ликвидности резко ухудшаются!
Рассмотрим еще несколько примеров, связанных с нарушением финансовых ковенантов.
Другие примеры спорных ситуаций, связанных с классификацией кредитов по МСФО.
Ковенанты нарушены после окончания отчетного периода.
Что, если компания удовлетворяет ковенантам на конец отчетного периода, но через 1 месяц ковенанты нарушены, и кредит погашается по требованию?
Здесь нужно исходить из того, что было на конец отчетного периода.
И если тогда все было в порядке, то нет причин менять классификацию кредита с долгосрочного на краткосрочный.
Последовавшее после окончания отчетного периода нарушение финансовых ковенантов является некорректирующим событием после отчетной даты в соответствии с МСФО (IAS) 10 «События после отчетного периода» (см. параграфы 10-11), поэтому вы просто делаете раскрытие этого факта в примечаниях к финансовой отчетности и не отражаете его в учете.
Руководство компании намерено досрочно погасить кредит в течение 12 месяцев.
Что, если кредит является долгосрочным, а финансовые ковенанты не нарушены, но руководство намерено погасить кредит в ближайшем будущем?
Здесь классификация кредита зависит от обстоятельств.
Если руководство договаривается с банком о погашении в течение 12 месяцев, то кредит становится краткосрочным.
Или, если кредит имеет срок погашения более 12 месяцев после отчетного периода, но в кредитном договоре говорится, что компания может погасить кредит досрочно по своему усмотрению, тогда кредит может быть классифицирован как краткосрочный.
Однако простых намерений недостаточно, если у кредита установлена фиксированная дата погашения, и с банком не заключено соглашение о досрочном погашении кредита.
В этом случае кредит будет классифицирован как долгосрочный.
Банк не требует досрочного погашения, несмотря на нарушение ковенантов.
Что делать, если ковенанты были нарушены до конца отчетного периода и кредит подлежит погашению по требованию, но банк согласился не требовать досрочного погашения?
В этом случае, если банк дал такое согласие (документальное) до или в конце отчетного периода и оно действует как минимум до конца отчетного периода, тогда кредит классифицируется как долгосрочный, поскольку на конец отчетного периода у компании все еще есть безусловное право отложить погашение кредита на срок более 12 месяцев после окончания отчетного периода.
Но, если банк согласился не требовать погашения после окончания отчетного периода , тогда кредит является краткосрочным, потому что в конце отчетного периода безусловного права на отсрочку погашения нет.
Для наглядности рассмотрим простой пример.
Допустим, вы нарушаете финансовые ковенанты 30 ноября.
- Если вам удастся заключить с вашими банкирами соглашение о том, чтобы они не требовали погашения до 31 декабря, тогда вы в безопасности, потому что на 31 декабря у вас есть безусловное право отсрочки.
- Если ваши банкиры предоставят вам свое согласие после окончания периода, например в январе, то для компании это неудача — кредит является краткосрочным, потому что на 31 декабря у вас не было безусловного права отсрочки.
См. также: IAS 1 — Как классифицировать активы и обязательства на краткосрочные и долгосрочные?
Источник
МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» представляет собой основу для составления всей отчетности по МСФО, поскольку он устанавливает общие требования к представлению финансовой отчетности, указания по их структуре и минимальные требования к их содержанию.
[см. также полный текст стандарта IAS 1]
Финансовые отчеты.
Целью финансовой отчетности является предоставление информации о финансовом положении, финансовых показателях и движении денежных средств организации, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений.
Полный комплект финансовых отчетов, соответствующих МСФО, включает 5 элементов:
- отчет о финансовом положении по состоянию на конец периода (‘statement of financial position’)
- отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе за период (‘statement of comprehensive income’)
- отчет об изменениях в капитале за период (‘statement of changes in equity’)
- отчет о движении денежных средств за период (‘statement of cash flows’)
- примечания (‘notes’), содержащие краткое изложение основных принципов учетной политики и другую пояснительную информацию.
[см. параграф IAS 1:10]
Если какое-либо положение учетной политики применяется ретроспективно или были сделаны ретроспективные пересчеты или реклассификации, то также нужно представить отчет о финансовом положении на начало предшествующего периода.
МСФО (IAS) 1 объясняет основные особенности финансовой отчетности, такие как справедливое представление и соответствие МСФО, текущая деятельность, основы учета по начислениям, существенность и агрегация, взаимозачеты, периодичность представления отчетности, сравнительная информация и согласованность представления.
Структура и содержание отчетности.
[см. параграфы IAS 1:47 — 111]
МСФО (IAS) 1 требует разграничения финансовой отчетности (идентификации), чтобы ее можно было отличить от другой информации в том же опубликованном документе.
Каждый элемент финансовой отчетности должен содержать название отчитывающейся организации, информацию о том, отражает ли финансовая деятельность отдельной компании или группы компаний, дату отчетности и охватываемый периодом, валютой представления и уровень округления (в тысячах, миллионах и т.д.).
МСФО (IAS) 1 определяет минимальное содержание, которое должно быть представлено в финансовой отчетности, за исключением отчета о движении денежных средств (который попадает под действие МСФО (IAS) 7). Давайте рассмотрим более подробно особенности этих отчетов.
Отчет о финансовом положении.
[см. параграфы IAS 1:54 — 80A]
До существенных поправок к МСФО (IAS) 1 этот отчет назывался просто «балансом», однако он был переименован.
МСФО (IAS) 1 требует представления классифицированного отчета о финансовом положении, в котором оборотные активы или обязательства отделены от внеоборотных активов или обязательств. При этом актив или обязательство являются оборотными, если ожидается, что они будут возвращены или погашены в течение 12 месяцев после отчетного периода.
Что касается минимального содержания, то в нем должны быть представлены следующие статьи:
Дальнейшие подклассификации перечисленных статей должны быть раскрыты либо непосредственно в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях к отчетности, таких как дезагрегация основных средств на классы и т.п. Кроме того, определенная информация, касающаяся акционерного капитала, резервов и некоторых других статей, включается в отчет о финансовом положении, отчет об изменениях в капитале или в примечания.
МСФО (IAS) 1 НЕ предписывает точный формат отчета о финансовом положении. Вместо этого несколько форматов считаются приемлемыми, если они удовлетворяют всем требованиям, изложенным выше.
Отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе.
[см. параграфы IAS 1:81A — 105]
Отчет о прибылях и убытках имеет 2 основных элемента:
- Прибыль или убыток за период: здесь должны быть признаны все статьи доходов и расходов.
- Прочий совокупный доход: статьи, признанные непосредственно в капитале или резервах, такие как изменения от переоценки, прибыли или убытки от последующей оценки финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, и т. д.
Как минимум, отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе должен содержать следующие статьи:
В отличие от US GAAP, IAS 1 запрещает включать в отчет любые операции или статьи в качестве чрезвычайных статей.
Прибыль или убыток за период, а также совокупный доход отражаются отдельно, как:
- относящиеся к неконтролируемым долям участников и
- относящиеся к владельцам материнской компании (для группы).
Предприятие может выбрать классификацию расходов, признанных в прибыли или убытке за период, по их характеру или по их функции.
МСФО (IAS) 1 требует раскрытия отдельных статей этого отчета отдельно — либо в отчете о совокупном доходе, либо в примечаниях.
Эти статьи заключаются в следующем: списание запасов и основных средств, реструктуризация деятельности, выбытие основных средств, выбытие инвестиций, прекращение деятельности, урегулирование споров и другие аннулирования.
Отчет об изменениях в собственном капитале.
[см. параграфы IAS 1:106 — 111]
Как минимум, отчет об изменениях в капитале должен содержать следующие позиции:
- совокупный доход за отчетный период, показывающий отдельно суммы, относящиеся к владельцам материнской компании и неконтролирующим долям участия (‘non-controlling interest’);
- эффект ретроспективного применения или пересчета для каждого компонента капитала (если применимо);
- сверка балансовой стоимости на начало и конец отчетного периода для каждого;
- компоненты собственного капитала. Здесь раскрываются изменения:
- возникающие в результате прибыли или убытка;
- в результате прочего совокупного дохода;
- в результате операций с владельцами компании (взносы в капитал, распределения прибыль и изменения в структуре собственности).
Кроме того, МСФО (IAS) 1 предписывает представить в этом отчете или прочих примечаниях: сумму распределенных дивидендов и соответствующую сумму дивидендов на акцию.
Примечания к финансовой отчетности.
[см. параграфы IAS 1:112 — 138]
Примечания должны быть документом, сопровождающим числовые финансовые отчеты, указанные выше. Они должны предоставлять дополнительную информацию, не содержащуюся в цифрах, основу подготовки финансовой отчетности и некоторую дополнительную информацию, которая может иметь значение.
МСФО (IAS) 1 устанавливает, что примечания должны содержать заявление о соответствии МСФО, краткое изложение существенных принципов учетной политики, прочую разъясняющую информацию, относящуюся к представленной финансовой отчетности и другие раскрытия.
Источник
МСФО 1 устанавливает единые правила составления финансовой отчетности, позволяющие обеспечить ее сравнимость как с данными предшествующих периодов, так и с отчетностью других организаций. Рассмотрим основные положения этого стандарта.
Принципы, устанавливаемые МСФО (IAS) 1
МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», актуальный текст которого в РФ введен в действие с 09.02.2016 приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н, посвящен вопросам составления официальной общедоступной ежегодной отчетности, представляемой коммерческими организациями. Иные организации могут его применять, если это отвечает их целям и задачам. При этом допускается необходимая корректировка статей отчетности.
Отчетность, сформированная по МСФО 1, должна удовлетворять следующим принципам ее создания:
- достоверность;
- соответствие применяемой учетной политике, разработанной по правилам МСФО;
- основано на непрерывности деятельности;
- учет событий по методу начисления;
- обязательность выделения всех существенных статей;
- недопустимость зачета между активами-обязательствами или доходами-расходами за исключением ситуаций, прямо предусмотренных в МСФО;
- дополнение цифровых показателей качественными характеристиками;
- пояснение причин и последствий сделанных в учете отклонений от правил, устанавливаемых МСФО;
- сравнимость с данными предшествующих периодов, причем представление таких данных возможно не за один (обязательный), а за несколько предшествующих периодов, если имеют место какие-либо ретроспективные корректировки или данные таких отчетов нужны для понимания информации по текущему периоду.
МСФО 1, устанавливая обязательность отчетности не реже 1 раза в год, не требует строгого соблюдения продолжительности отчетного периода, и она может меняться. Организация должна пояснить причины этого.
Состав отчетности
Отчетность, составленная в соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», должна всесторонне характеризовать финансовое положение и результаты деятельности организации за отчетный период. В ней необходимо отразить информацию об имеющихся у отчитывающегося лица:
- активах;
- обязательствах;
- капитале;
- доходах-расходах и прибыли-убытках;
- поступлениях от собственников и суммах, выплаченных им;
- денежных потоках.
В состав полного комплекта отчетности МСФО 1 включает отчеты:
- о финансовом положении на конец отчетного периода;
- прибыли-убытках и совокупном доходе за период;
- изменениях капитала, произошедших в отчетном периоде;
- движении денежных средств за период;
- пояснения (примечания) к отчетности;
- данные аналогичных отчетов за один предшествующий период;
- отчеты за дополнительные предшествующие периоды, если в этом есть необходимость.
Отчеты могут иметь иное наименование и разные варианты формы. Главными требованиями к ним являются логика, полнота, понятность и сопоставимость отображения данных.
МСФО 1 указывает на равную степень важности всех отчетов.
В каждом из отчетов должны быть отражены:
- название организации;
- состав отчитывающегося лица: является ли оно отдельным или представляет собой группу;
- даты начала/окончания отчетного периода;
- валюта, в которой сформирована отчетность;
- степень округления цифровых показателей.
Требования к отдельным отчетам
Отчет о финансовом положении должны составить данные:
- об основных средствах с выделением в них инвестиционной недвижимости;
- нематериальных и финансовых активах;
- долевых инвестициях;
- биологических активах;
- запасах;
- дебиторской задолженности;
- активах, предназначаемых к продаже;
- кредиторской задолженности;
- оценочных и финансовых обязательствах;
- обязательствах, связанных с налогами, в т. ч. об их отложенных составляющих;
- обязательствах, предназначаемых к продаже;
- неконтролируемых долях собственного капитала;
- капитале и резервах, относящихся к материнским компаниям.
Обязательно выделение в отчете долгосрочных (внеоборотных) и краткосрочных (оборотных) активов и обязательств, границей для разделения которых является 1 календарный год, идущий за отчетной датой. Причем как краткосрочные на момент составления отчетности должны классифицироваться с учетом этого деления и те обязательства, изначальный срок погашения которых был более 1 года.
В отчете о прибылях-убытках представляется вся последовательность формирования данных об итоговом финрезультате (совокупном доходе) за период, отражаемая через ряд арифметических действий с цифрами доходов и расходов. Он может быть составлен в двух вариантах выделения расходов:
- по их характеру (без перераспределения по направлениям использования);
- по их назначению (с распределением согласно направлению использования).
Более подробно об отчете, в котором формируется финрезультат, читайте в материале «Порядок оформления отчета о прибылях и убытках по МСФО».
В отчет об изменениях капитала включается информация об изменениях за период всех составных частей этого показателя, как обычных для периода, так и связанных с ретроспективными корректировками данных.
Правилам составления достаточно важного для оценки тенденций имеющихся денежных потоков отчета о движении денежных средств посвящен отдельный документ: МСФО 7.
Подробнее о применении этого стандарта читайте в статье «МСФО № 7 Отчет о движении денежных средств — цели».
Особое значение МСФО 1 придает пояснениям к отчетности, составлять которые рекомендовано в следующем порядке:
- заявить о соответствии отчетности требованиям МСФО;
- сделать обзор применяемой учетной политики;
- привести дополнительные данные к основным формам отчетов;
- раскрыть информацию, требующую дополнительных оговорок, в т. ч. об особенностях применяемых расчетных оценок, существующих процессах управления капиталом, предложенных или объявленных дивидендах.
Итоги
Рассматриваемый стандарт устанавливает основополагающие правила составления общедоступной финансовой отчетности, формируемой по требованиям МСФО. Несмотря на достаточно свободный подход к формам этой отчетности, существует ряд жестких требований к набору данных, попадающих в нее, и необходимости детализации их.
Источник
