Соглашение рублевого займа в валютный

Вопрос от читательницы Клерк.Ру Юлии (г. Москва)

Наша организация (далее –Заемщик)  в 2007 году заключила  договор займа в рублях с Заимодавцем на сумму займа  263 311,00 рублей. 01.01.2007 года  на расчетный счет Заемщика поступила сумма займа в размере 263 311,00 рублей.  С 01.01.2007 по 31.12.2009 на сумму  займа начислялись 5 процентов годовых. На 31.12.2009 года сумма процентов составила  39 460,58.

11 января  2010 г к договору займа подписано дополнительное соглашение о том что, заемщик должен погасить  сумму займа   в размере 10 000  долларах ( сумма займа 263 311,00 рублей  переводим  в доллары по курсу на дату зачисления суммы займа заемщику на расчетный счет, т.е 01.01.2007  курс доллара был равен  26,3311), а также проценты , в российских рублях по курсу Центрального Банка России на дату платежа не позднее 31 декабря 2010г.

Как перевести сумму займа и проценты по займу с рублевого в валютный в бухгалтерском и налоговом учете? Надо ли сумму займа в долларах пересчитывать на каждую отчетную дату по курсу ЦБ РФ ? Как учитывать сумму процентов по этому займу? В 2010 году проценты начислять на сумма займа в долларах и переводить в рубли по курсу ЦБ РФ? А  начисленные проценты с 01.01.2007 по 31.12.2009 надо пересчитывать в доллары и считать курсовые разницы?

В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги и другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Согласно ст. 809 ГК РФ договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей и, соответственно, считается заключенным в той части, в которой такие деньги и вещи переданы (получены). В соответствии с п. 1 ст. 317 ГК РФ денежное обязательство должно быть выражено в рублях.

Согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте.

Задолженность по предоставленному заемщику займу, выраженному в иностранной валюте или условных денежных единицах, а так же проценты, начисленные по таким займам, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату фактического совершения операции (п. 2 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете № 129-ФЗ).

Учитывая вышеизложенные нормы законодательства, условия вопроса и курс доллара на 11 января  2010 г. (30,1851 руб.), фактическая задолженностьЗаемщика на дату подписания дополнительного соглашения по договору займа будет составлять не 10000 долларов, а 8723,21 (263311,00/30,1851) долларов. Соответственно сумма неуплаченных процентов – 1320,43 ((39 460,58+(263311,00х5%/365х11))/30,1851) долларов. При этом, начиная с 12 января  2010 г., ежедневная сумма процентов будет составлять 1,195 (8723,21х5%/365) долларов.

Кроме того при формировании объекта обложения налогом на прибыль по описываемому договору займа рекомендуется иметь ввиду нижеследующее. В соответствии с п. 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.11.2002 N 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации» денежное обязательство может быть выражено в иностранной валюте только тогда, когда в порядке и на условиях, определенных законом, или в установленном законом порядке допускается использование на территории Российской Федерации иностранной валюты в качестве средства платежа по денежному обязательству.

При этом в случае, когда в договоре денежное обязательство выражено в иностранной валюте без указания о его оплате в рублях, следует рассматривать такое договорное условие как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ, то есть как обязательство, выраженное в условных единицах (если из толкования договора в соответствии с правилами ст. 431 ГК РФ не следует иного вывода). Таким образом, денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, в случае если такое обязательство согласно договору или исходя из существа сделки подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах.

Если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях, у Заемщика возникают доходы или расходы в виде суммовых разниц (п. 11.1 ст. 250 НК РФ, п.п. 5.1. п. 1 ст. 265 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 НК РФ суммовые разницы при применении метода начисления признаются доходом (расходом) на дату прекращения соответствующей задолженности. Отсюда следует, что в налоговом учете в отличие от курсовых разниц суммовые разницы на конец каждого отчетного (налогового) периода не отражаются в составе доходов либо расходов, а учитываются только при погашении заемных обязательств.

Несмотря на то, что разница, возникающая в суммах, полученных и возвращаемых заемщиком, не соответствует определению суммовых разниц, данных в НК РФ, Минфин России соглашается с тем, что порядок признания доходов (расходов) в виде суммовой разницы подлежит применению также и в отношении суммовых разниц, начисленных по долговому обязательству, выраженному в условных единицах (Письма от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348, от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324 и N 03-03-06/1/325), т.е. суммовые разницы при применении метода начисления должны учитываться в составе доходов и расходов только на момент погашения заемного обязательства.

При этом положительная суммовая разница между суммой, полученной Заемщиком по договору займа, выраженного в условных единицах, и суммой, возвращенной Заимодавцу, включается в состав внереализационных доходов Заемщика.

Учитывая положения п. 1 ст. 269 НК РФ, а также изложенные выше нормы о моменте признания расходов, отрицательная суммовая разница по договору займа в налоговом учете Заемщика должна признаться в налоговом учете только на дату погашения долгового обязательства. При этом в состав внереализационных расходов суммовая разница должна включиться с учетом предельной величины расходов в виде процентов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Согласно разъяснениям Минфина России предельная величина расходов в виде процентов в отношении суммовой разницы определяется с учетом сумм начисленных по займу процентов (Письма Минфина России от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348, от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324).

В Письме от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348 прямо отмечено, что, в случае если заемщик при возврате займа, выраженного в условных единицах, возвращает сумму в рублях в размере большем, чем он фактически получил, возникающую в данной ситуации отрицательную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом и учитывать для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 269 НК РФ. Следовательно, требование налоговых органов в этой части правомерно.

Что касается уплаты процентов по договору займа, выраженному в условных единицах, то возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно.

Следовательно, в случае, если налоговый орган требует нормировать суммовые разницы не только по сумме основного долга, но и по сумме начисленных процентов, организации следует потребовать у проверяющих указать на основание сделанных ими выводов, поскольку в данный момент НК РФ таких положений не содержит, что означает неправомерность выдвижения подобных требований.

Для справки
Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ расходы по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период признаются на одну из следующих дат:
— на конец месяца;
— на дату прекращения действия договора или погашения долгового обязательства.

При этом расход признается независимо от фактической выплаты процентов кредитору (заимодавцу). Такой вывод следует из абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ и подтверждается разъяснениями контролирующих органов (Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-08-05).

Правило о том, что проценты по долговым обязательствам следует признавать в расходах ежемесячно, введено с 1 января 2010 г. (абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ, пп. «б» п. 24 ст. 2, ч. 1 ст. 17 Закона N 281-ФЗ). До 2010 г. эти расходы отражались на конец соответствующего отчетного периода (абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ).

Получить персональную консультацию по любому налогу в режиме онлайн очень просто — нужно заполнить специальную форму. Ежедневно будут выбираться два-три наиболее интересных вопроса, ответы на которые вы сможете прочесть в консультациях Татьяны Потаповой.