Все микрофинансовые организации обязаны создавать резерв на возможные потери по займам. Это следует из положений пункта 1 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У. Резерв создают, чтобы при расчете налога на прибыль можно было учесть предполагаемые убытки от невозврата выданных займов и процентов по ним.
Подчеркнем, что формирование резерва вовсе не означает, что на расчетном счете организации нужно создавать специальный фонд денежных средств. Резерв формируют лишь в налоговом учете – для этого регулярно во внереализационных расходах признают определенную сумму отчислений. Общий порядок и условия прописаны в статье 297.3 Налогового кодекса РФ (подп. 3 п. 2 ст. 297.2 НК РФ). Особенности формирования резерва для микрофинансовых организаций установлены Указанием Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У. Подробно обо всем читайте в этой рекомендации.
Внимание: наряду с резервом на возможные потери по займам микрофинансовые организации вправе создавать и резервы по сомнительным долгам. Но одновременное формирование двух резервов по одному и тому же договору займа запрещено.
Задолженность, учтенная при создании резерва на возможные потери, не признается сомнительной (абз. 4 п. 1 ст. 266 НК РФ). Поэтому, если предполагаемые убытки по какому-либо займу микрофинансовая организация включила в расчет резерва на возможные потери, учитывать эти убытки при формировании резерва по сомнительным долгам она не вправе. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 сентября 2015 г. № 03-03-05/51075 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 1 октября 2015 г. № ГД-4-3/17136).
Как часто формировать резерв
Резерв формируйте ежеквартально. Для этого по состоянию на последнее число квартала проведите инвентаризацию выданных займов. И по тем обязательствам, которые на эту дату не исполнены заемщиками полностью или частично, сформируйте резерв. Это следует из пункта 2 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Если у микрофинансовой организации на последнее число квартала есть реструктурированные займы, по ним тоже нужно формировать резерв. Даже в том случае, если просрочка платежей по таким обязательствам отсутствует.
Резервы на возможные потери по займам создайте отдельно в отношении:
- суммы основного долга;
- начисленных процентов по займу.
Это следует из пункта 3 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
С чего начать
Чтобы определить величину резерва, надо знать категорию заемщика, обеспечен ли заем и на сколько просрочены платежи по нему. Придерживайтесь следующего алгоритма.
Шаг 1. По состоянию на последнее число квартала выделите реструктурированные займы из общего количества выданных займов. Такие займы нужно учитывать как отдельную группу.
Внимание: до 30 июня 2015 года при формировании резерва микрофинансовым организациям разрешается учитывать реструктурированные займы вместе с займами, по которым есть просрочка платежей (письмо Банка России от 26 декабря 2014 г. № 01-56-2/10625).
Шаг 2. Затем определите займы, которые не исполнены (полностью или частично) на последнее число квартала. Проверьте, кому выданы такие займы:
- физическим лицам;
- предпринимателям;
- организациям.
По каждой группе заемщиков нужно сформировать отдельный резерв.
Шаг 3. По каждой группе займов (в т. ч. по реструктурированным) определите, обеспечены ли эти займы залогом, поручительством или банковской гарантией. Узнать об этом можно из условий договора займа. Обеспеченность выданного займа повлияет на размер отчислений в резерв. Если выданный заем обеспечен залогом, поручительством или банковской гарантией, то отчисления в резерв по таким займам будут меньше. Если же заем ничем не обеспечен, отчисления будут больше.
Шаг 4. Определите, на сколько дней просрочены платежи по выданным займам. С учетом этого займы нужно разбить на группы с шагом в 30 календарных дней. То есть займы, просрочка по которым составила от одного до 30 дней – это одна группа. От 31 до 60 дней – вторая и т. д.
Такой порядок предусмотрен пунктом 4 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Как определить величину резерва
Резерв на возможные потери по займам в части основного долга формируйте по всей сумме займов, входящих в ту или иную группу. В расчет включайте всю задолженность по основному долгу, а не только просроченную. Раз заемщик однажды нарушил условия договора и не заплатил, пусть и частично, значит не исключено, что он так же может задолжать всю сумму.
Внимание: задолженность по займам, которые выданы до 4 января 2011 года, при создании резерва не учитывайте (п. 1 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У). Именно с этой даты вступил в силу Закон от 2 июля 2010 г. № 151-ФЗ и начало действовать требование создавать резерв.
Резерв в части основного долга определяйте по следующей формуле:
Это следует из пункта 6 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Резерв на потери по займам в части требований по процентам рассчитывайте по формуле:
Резерв в части требований по процентам для каждого займа считайте отдельно. Таковы требования пункта 7 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Общую сумму резерва на возможные потери по займам рассчитывайте по формуле:
Обратите внимание: с 2014 по 2017 годы формировать резервы на возможные потери по займам разрешается не в полном объеме, а с учетом минимальных значений, приведенных в пункте 9 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У. То есть даже если расчетная величина резерва больше минимального значения, в эти годы резерв можно создавать в минимальном размере. На 2016 год такой минимум составляет 60 процентов от расчетной величины.
Как использовать резерв
Сформированный резерв на возможные потери по займам используйте, чтобы списывать безнадежную задолженность по займам. Но помните, что прежде чем списать долг, организация должна принять все меры по его взысканию. Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в учете списание безнадежной дебиторской задолженности.
Безнадежную задолженность по займам списывайте в следующем порядке:
- соберите все документы, которые позволяют признать задолженность безнадежной (первичные документы, договоры, письма с претензиями к должнику, выписки из ЕГРЮЛ или справки налоговой инспекции о ликвидации должника, решения суда и другие документы);
- проведите инвентаризацию задолженности по выданным займам и определите задолженность, по которой просрочка платежей составила не менее одного года;
- оформите решение руководителя о списании безнадежной задолженности по займу.
Такой порядок предусмотрен пунктами 8 и 9 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Если до конца квартала, следующего за кварталом создания резерва, резерв не будет использован, то неизрасходованные суммы перенесите на следующий период. Причем сумму вновь создаваемого резерва надо скорректировать.
Так, если вновь создаваемый резерв меньше переносимого остатка, то разницу включите во внереализационные доходы. Если вновь создаваемый резерв больше переносимого остатка, то разницу включите во внереализационные расходы.
Такой порядок предусмотрен пунктом 4 статьи 297.3 Налогового кодекса РФ.
Пример отражения в налоговом учете микрофинансовой организации неизрасходованного остатка резерва на возможные потери по займам
Микрофинансовая организация «Альфа» по состоянию на 31 декабря 2015 г. создала резерв на возможные потери по займам в общей сумме 300 000 руб.
Неизрасходованная сумма резерва составила 120 000 руб. Эту сумму нужно перенести на следующий период (31 марта 2016 г.) и скорректировать вновь создаваемый резерв.
По состоянию на 31 марта 2016 г. организация провела инвентаризацию выданных займов. Величина резерва на возможные потери по займам составила 200 000 руб.
Сумма вновь создаваемого резерва (200 000 руб.) превышает неизрасходованную сумму резерва (120 000 руб.) за прошлый период. Разница составила:
200 000 руб. – 120 000 руб. = 80 000 руб.
При расчете налога на прибыль в I квартале 2016 года бухгалтер «Альфы» включил в состав внереализационных расходов 80 000 руб.
Налоговый регистр
Создавая и используя резерв на возможные потери по займам, нужно вести отдельный налоговый регистр. Его форму разработайте самостоятельно. В документе укажите:
- название регистра;
- учетный период;
- расчетную сумму резерва;
- перечень выданных займов, по которым есть просрочка платежей;
- сумму отчислений в резерв, которые учитываются в составе внереализационных расходов;
- часть резерва, которая включается в состав внереализационных доходов;
- сумму резерва, использованную на покрытие убытков по безнадежной задолженности.
Регистр подписывает бухгалтер, ответственный за его ведение. Такой порядок следует из положений статьи 314 Налогового кодекса РФ.
Источник
Настоящее Указание на основании Федерального закона от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ “О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)” (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, № 28, ст. 2790; 2003, № 2, ст. 157; № 52, ст. 5032; 2004, № 27, ст. 2711; № 31, ст. 3233; 2005, № 25, ст. 2426; № 30, ст. 3101; 2006, № 19, ст. 2061; № 25, ст. 2648; 2007, № 1, ст. 9, ст. 10; № 10, ст. 1151; № 18, ст. 2117; 2008, № 42, ст. 4696, ст. 4699; № 44, ст. 4982; № 52, ст. 6229, ст. 6231; 2009, № 1, ст. 25; № 29, ст. 3629; № 48, ст. 5731; 2010, № 45, ст. 5756; 2011, № 7, ст. 907; № 27, ст. 3873; № 43, ст. 5973; № 48, ст. 6728; 2012, № 50, ст. 6954; № 53, ст. 7591, ст. 7607; 2013, № 11, ст. 1076; № 14, ст. 1649; № 19, ст. 2329; № 27, ст. 3438, ст. 3476, ст. 3477; № 30, ст. 4084; № 49, ст. 6336; № 51, ст. 6695, ст. 6699; № 52, ст. 6975; 2014, № 19, ст. 2311, ст. 2317; № 27, ст. 3634), пункта 3 части 2 статьи 5 Федерального закона от 18 июля 2009 года № 190-ФЗ “О кредитной кооперации” (Собрание законодательства Российской Федерации, 2009, № 29, ст. 3627; 2011, № 48, ст. 6728; № 49, ст. 7040; 2013, № 23, ст. 2871; № 30, ст. 4084; № 44, ст. 5640; № 51, ст. 6683, ст. 6695) и в соответствии с решением Совета директоров Банка России (протокол заседания Совета директоров Банка России от 27 июня 2014 года № 19) устанавливает порядок формирования кредитными потребительскими кооперативами (далее — кредитные кооперативы) резервов на возможные потери по займам.
1. Резервы на возможные потери по займам формируются кредитными кооперативами ежеквартально по состоянию на последнее число квартала в отношении неисполненных (полностью либо частично) заемщиками кредитного кооператива обязательств по займам, а также в отношении обязательств по реструктурированным займам, установленных по результатам инвентаризации задолженности по займам по состоянию на последнее число квартала, которая осуществляется кредитным кооперативом посредством проверки числящейся на балансе по состоянию на последнее число квартала задолженности по выданным займам с целью выявления и определения продолжительности просроченных платежей по займам.
2. Резервы на возможные потери по займам формируются:
по сумме основного долга по займам, в которую не включаются платежи в пользу кредитного кооператива, вытекающие из договора займа, за исключением основного долга;
по сумме требований по начисленным процентным доходам по займам, в которые включаются проценты за пользование займом, а также любые заранее установленные договором займа доходы по займу.
3. При формировании резерва на возможные потери по займам в части основного долга по займу кредитные кооперативы формируют резервы на возможные потери по займам в следующем порядке.
3.1. Предоставленные кредитным кооперативом займы группируются по видам заемщиков и объединяются в следующие группы займов:
займы, предоставленные членам кредитного кооператива (пайщикам) — физическим лицам;
займы, предоставленные членам кредитного кооператива (пайщикам) — юридическим лицам.
3.2. Займы, по которым кредитный кооператив заключил с заемщиком дополнительное соглашение, изменяющее существенные условия первоначального договора займа, на основании которого заемщик получает право исполнять обязательства по займу в более благоприятном режиме (например, изменение срока погашения займа, размера процентной ставки, порядка ее расчета) (далее — реструктурированные займы), независимо от вида заемщиков объединяются в отдельную группу.
3.3. Сформированные в соответствии с подпунктами 3.1 и 3.2 настоящего пункта группы займов в зависимости от обеспечения исполнения обязательств по займу подразделяются на следующие подгруппы:
займы, обеспеченные залогом, поручительством, банковской гарантией;
иные займы.
3.4. В зависимости от наличия и продолжительности просроченных платежей по займам займы подразделяются на:
займы без просроченных платежей;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 1 до 30 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 31 до 60 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 61 до 90 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 91 до 120 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 121 до 180 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 181 до 270 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью от 271 до 360 календарных дней;
займы с просроченными платежами продолжительностью свыше 360 календарных дней.
4. Значения резервов устанавливаются в процентах от суммы основного долга в зависимости от группы и подгруппы займа, а также от продолжительности просроченных платежей по займам согласно приложению к настоящему Указанию.
5. Кредитные кооперативы определяют размер резервов, отражающих величину возможных потерь кредитного кооператива по займам, путем умножения сумм основного долга, составляющих задолженность по займам, на значение резервов в зависимости от группы и подгруппы займов и от продолжительности просроченных платежей по займам. Размер резерва на возможные потери по займу, сформированный по сумме основного долга по займу, не может превышать сумму основного долга по займу.
6. Резерв на возможные потери по займам в части требований по начисленным процентным доходам формируется в размере, равном отношению размера сформированного резерва на возможные потери по займам по основному долгу, определенного в соответствии с пунктами 3-5 настоящего Указания, к сумме основного долга по займу в отношении соответствующих займов.
7. Сформированные в соответствии с настоящим Указанием резервы на возможные потери по займам используются кредитными кооперативами при списании с баланса задолженности по займам, в отношении которых кредитным кооперативом были предприняты необходимые юридические и фактические действия по ее взысканию, возможность осуществления которых вытекает из закона, обычаев либо договора займа, и по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по займу, при наличии актов уполномоченных государственных органов, необходимых и достаточных для принятия решения о списании задолженности по займу за счет сформированных под нее резервов, либо документов, доказывающих невозможность взыскания задолженности по займу (далее — безнадежная задолженность). Списание с баланса кредитного кооператива безнадежной задолженности по займу является обоснованным при неисполнении заемщиком обязательств по договору займа в течение не менее одного года до даты принятия решения о списании безнадежной задолженности по займу.
8. Списание кредитным кооперативом безнадежной задолженности по займу за счет сформированного по ней резерва осуществляется по решению уполномоченного органа кредитного кооператива.
Одновременно со списанием с баланса безнадежной задолженности по основному долгу за счет резерва на возможные потери по займам по решению уполномоченного органа кредитного кооператива списывается задолженность по процентам, начисленным по соответствующему займу.
9. Формирование резервов на возможные потери по займам осуществляется кредитными кооперативами в размере не менее:
5 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам в срок не позднее 31 декабря 2014 года;
30 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам в срок не позднее 31 декабря 2015 года;
60 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам в срок не позднее 31 декабря 2016 года;
100 процентов от установленной в соответствии с настоящим Указанием суммы резервов на возможные потери по займам в срок не позднее 31 декабря 2017 года.
10. Кредитные потребительские кооперативы обязаны обеспечить надлежащее оформление документов, используемых для целей расчетов резервов на возможные потери по займам.
Документы кредитных потребительских кооперативов, используемые для целей расчетов резервов на возможные потери по займам, подлежат хранению в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами.
Банк России, его территориальные учреждения и уполномоченные представители в соответствии со статьей 76.5 Федерального закона от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ “О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)”, статьей 5 и частью 4 статьи 41 Федерального закона от 18 июля 2009 года № 190-ФЗ “О кредитной кооперации” проводят проверку соблюдения порядка формирования резервов на возможные потери по займам, установленного настоящим Указанием. При невыполнении кредитным кооперативом установленного порядка формирования резервов на возможные потери по займам Банк России применяет к кредитному кооперативу предусмотренные федеральными законами меры воздействия.
11. Настоящее Указание вступает в силу по истечении 10 дней после дня его официального опубликования в “Вестнике Банка России”.
Зарегистрировано в Минюсте РФ 18 сентября 2014 г.
Регистрационный № 34089
Приложение
к Указанию Банка России
от 14 июля 2014 г. № 3322-У
“О порядке формирования
кредитными потребительскими кооперативами
резервов на возможные потери по займам”
Значения резервов на возможные потери по займам для кредитных потребительских кооперативов (в процентах)
Установлено, как кредитные потребкооперативы создают резервы на возможные потери по займам.
Они формируются по состоянию на последнее число каждого квартала в отношении неисполненных (полностью либо частично) обязательств по займам, а также в отношении обязательств по реструктурированным займам, установленных по результатам инвентаризации задолженности.
Резервы создаются по сумме основного долга и по начисленным процентным доходам.
Приведены значения резервов. Они установлены в процентах в зависимости от группы и подгруппы займа, а также от продолжительности просроченных платежей.
Резерв по сумме основного долга определяется путем ее умножения на соответствующее значение резерва.
Резерв по начисленным процентным доходам формируется как отношение резерва по основному долгу к сумме последнего.
Сформированные резервы используются при списании с баланса безнадежной задолженности по займам. Прописан порядок ее признания.
Предусмотрена рассрочка по созданию резервов. Их формирование необходимо завершить до конца 2017 г.
За соблюдением установленного порядка следит Банк России, его территориальные учреждения и уполномоченные представители.
Указание вступает в силу по истечении 10 дней после даты его официального опубликования в «Вестнике Банка России».
Источник
