Процентные займы отражайте в составе финансовых вложений при соблюдении ряда условий. По общему правилу финансовые вложения необходимо проверять на обесценение (пункты 2, 3, 8, 37–39 ПБУ 19/02).
Рассмотрим порядок формирования резерва.
Признаки обесценения
Финансовые вложения нужно проверять на признаки обесценения.
Поскольку задолженность по выданным займам является дебиторской, формой резерва под обесценения фактически является резерв сомнительных долгов (Приложение к письму Минфина от 22.01.2016 № 07-04-09/2355, Письмо Минфина от 03.06.2015 № 03-03-06/2/32037). Признаком обесценения займов будет выявленная сомнительная задолженность. То есть резерв создается только по займам с просроченной задолженностью. Если создан резерв под обесценение займа, то еще один резерв по сомнительным долгам не создается, так как это один и тот же резерв.
При наличии признаков обесценения проверку проводят не реже одного раза в год, по состоянию на 31 декабря, или чаще: ежемесячно, ежеквартально. Результаты проверки документируются. К таким документам относятся: акты результатов инвентаризации дебиторской задолженности, претензионные письма к заемщику.
После выявления просроченных займов, приступают к формированию резерва. Для этого определятся расчетная стоимость каждого такого займа на отчетную дату.
Определение расчетной стоимости
Методика определения расчетной стоимости займа разрабатывается самой компанией и закрепляется в учетной политике для целей бухучета.
Расчетную стоимость займа можно определить исходя из следующего:
- ожидаемой суммы погашения долга;
- оценочного коэффициента;
- информации о финансовом состоянии заемщика.
Ожидаемая сумма погашения долга. Если есть информация, что часть займа будет погашена, резерв формируется на разницу между суммой выданного займа и суммой, которую компания ожидает получить.
Пример. Заем в сумме 1 000 000 руб. Должник должен вернуть 650 000 руб., что подтверждается его гарантийным письмом. Расчетной стоимостью займа будет 650 000 руб., а сумма резерва составит 350 000 руб. (1 000 000 руб. – 650 000 руб.). А если заемщик ликвидируется и взыскать долг не получится? Тогда расчетную стоимость можно признать равной нулю и на всю сумму долга создать резерв.
Оценочный коэффициент. Организация может разработать свою систему коэффициентов, что позволит оценивать каждое финансовое вложение в зависимости от категории заемщика, его финансового состояния, обеспечения залогом или гарантиями.
Например, можно использовать следующую систему коэффициентов:
В данном случае расчетную стоимость определите по формуле:
Финансовое состояние заемщика. Оценивать финансовое состояние организации-заемщика можно исходя из стоимости чистых активов, которую определяют по данным Бухгалтерского баланса. Запросить отчетность можно у самого контрагента или в территориальном отделении Росстата.
На основании полученных данных о чистых активах рассчитывается понижающий коэффициент:
Расчетная стоимость процентного займа будет равна:
Расчетная стоимость
Расчетную стоимость займа можно оценить экспертным методом без применения коэффициентов. Этот оценка вероятности погашения долга исходя из анализа финансового состояния должника. Анализируется финансовое положение заемщика – рентабельность деятельности, ликвидность активов, объем и состав его кредиторской задолженности.
На основании данных принимается решение о величине расчетной стоимости выданного займа. К оценке рисков можно привлечь и независимых оценщиков.
Теперь осталось посчитать сумму резерва под обесценение.
Читайте также: Можно отразить в налоговом учете резерв под обесценение займа?
Формирование резерва
Резерв определяется как разница между учетной и расчетной стоимостью выданного процентного займа (пункты 37 и 38 ПБУ 19/02):
В бухучете резерв под обесценение финансовых вложений является прочим расходом. При создании резерва создается проводка:
Дебет 91-2 Кредит 59 – создан резерв под обесценение финансовых вложений.
В налоговом учете резерв под обесценение финансовых вложений не создается. В бухучете нужно отразить разницу (ПБУ 18/02). По своей экономической сути возникающая разница временная, так как в бухучете расход в виде резерва возникает временно, до момента его погашения. Например, в связи с увеличением стоимости вложения либо его выбытием.
Исходя из этого, на дату создания резерва отражается отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражен отложенный налоговый актив.
При дальнейшем устойчивом снижении стоимости финансового вложения величину резерва увеличивают.
Если впоследствии расчетная стоимость займа увеличится, то сумма резерва уменьшается.
Если данное событие произошло в том же году, когда был создан резерв, или в следующем году, но до даты подписания отчетности, надо уменьшить сумму расходов корректирующей записью:
Дебет 91-2 Кредит 59 – СТОРНО: уменьшена величина резерва.
Если же расчетная стоимость повысилась в следующем году после подписания годовой отчетности, разницу относят на прочие доходы:
Дебет 59 Кредит 91-1 – уменьшен резерв под обесценение финансовых вложений.
Также следует поступать, если финансовое вложение не содержит признаков устойчивого снижения стоимости. В этом случае всю сумму созданного резерва нужно скорректировать (отнести на прочие доходы).
Временную разницу при этом нужно погасить:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 – погашен отложенный налоговый актив.
В бухгалтерском балансе суммовые показатели финансовых вложений отражаются за вычетом резерва под их обесценение (пункты 39 и 40 ПБУ 19/02).
Пример формирования резерва под обесценение выданного процентного займа
ООО «Альфа» в июле 2017 года предоставило ООО «Гермес» процентный заем в размере 1 000 000 руб. на два года (с 1 июля 2017 по 1 июля 2019 года). По состоянию на 31 декабря 2018 года заемщик выплат не производил.
Поскольку просрочка по займу составляет более 12 месяцев, есть устойчивое снижение стоимости финансового вложения. Поэтому на 31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал расчетную стоимость финансового вложения и создал резерв под его обесценение.
Чтобы определить расчетную стоимость, бухгалтер проанализировал бухгалтерскую отчетность заемщика. По данным бухгалтерских балансов выяснилось, что величина чистых активов заемщика уменьшилась. Поэтому бухгалтер принял решение определить расчетную стоимость предоставленного займа исходя из коэффициента снижения стоимости чистых активов.
По данным бухгалтерской отчетности величина чистых активов «Гермеса» составляла:
- на 30 июня 2017 года – 1 500 000 руб.;
- на 30 июня 2018 года – 1 100 000 руб.
Коэффициент равен:
1 100 000 руб.: 1 500 000 руб. = 0,67.
Расчетная стоимость финансового вложения на 31 декабря 2018 года составила:
1 000 000 руб. × 0,67 = 670 000 руб.
Резерв под обесценение финансового вложения составил:
1 000 000 руб. – 670 000 руб. = 330 000 руб.
Создание резерва бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 59 – 330 000 руб. – создан резерв под обесценение займа;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 66 000 руб. (330 000 руб. × 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
Для ленты новостей мы запустили специальный канал в Telegram и группу в Фейсбуке. Присоелиняйтесь!
Источник
При возникновении ситуации, в результате которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна провести проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.
Под расчетной стоимостью финансовых вложений понимается разница между учетной стоимостью финансовых вложений и суммой снижения их стоимости.
Проверка производится по всем финансовым вложениям организации, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, если в их отношении наблюдаются признаки обесценения.
Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений
Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:
— на отчетную дату и предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;
— в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в сторону ее уменьшения;
— на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.
Создание резерва под обесценение финансовых вложений
Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то организации следует образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений (п. п. 21, 38 ПБУ 19/02).
Сумма резерва включается в состав прочих расходов.
На сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».
Аналитический учет по счету 59 ведется по каждому резерву и по каждой группе финансовых вложений.
Размер резерва под обесценение финансовых вложений
Резерв под обесценение финансовых вложений может быть создан в размере:
1. всей суммы учетной стоимости финансовых вложений — в случае полной уверенности о невозможности реализации (погашения, возврата) этих финансовых вложений, по причинам введения процедуры банкротства или иным основаниям;
2. суммы учетной стоимости за вычетом расчетной стоимости финансовых вложений — в случае наличия информации о банкротстве организации-эмитента, отзыве у нее лицензии, снижении стоимости чистых активов или иной информации, подтверждающей устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений.
Использование резерва под обесценение финансовых вложений
Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений будет выявлено дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения.
Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений будет выявлено повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата.
При уменьшении величины созданных резервов производится запись: Дебет 59 Кредит 91-1.
Таким образом, начальное сальдо (по кредиту) счета 59 — показывает величину резерва на начало отчетного периода.
Кредитовый оборот — создание резерва.
Дебетовый оборот — использование резерва.
Конечное сальдо (по кредиту) — показывает величину резерва на конец отчетного периода.
Резерв под обесценение финансовых вложений и бухгалтерская отчетность
В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается как разница между их учетной стоимостью и суммой образованного резерва под их обесценение.
При этом подлежат раскрытию с учетом требования существенности данные о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием:
вида финансовых вложений;
величины резерва, созданного в отчетном году;
величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода;
сумм резерва, использованных в отчетном году.
В пояснениях к бухгалтерской отчетности для отражения указанной информации предусмотрена таблица 3.1 «Наличие и движение финансовых вложений» (Приложение № 3 к приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н).
В этой таблице в части финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, предусмотрено раскрытие информации по следующим столбцам:
Наименование показателя — раскрывается состав финансовых вложений по группам, видам, с разбивкой на краткосрочные и долгосрочные, учитываемых по счету финансовых вложений на начало, конец и в течение отчетного периода.
Период — указывается период — отчетный год и предыдущий год.
На начало года — указывается первоначальная (учетная) стоимость финансовых вложений и накопленная корректировка, которая для финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, означает величину резерва под обесценение финансовых вложений, созданного на предыдущую отчетную дату.
Изменения за период — указываются стоимость поступивших финансовых вложений, первоначальная стоимость выбывших финансовых вложений и относящаяся к ним часть накопленной корректировки (образованного резерва под обесценение), сумма вновь образованного в отчетном периоде резерва (убытка от обесценения).
На конец периода — указывается сформировавшаяся на конец отчетного периода первоначальная (учетная) стоимость финансовых вложений и сумма резерва под обесценение финансовых вложений с учетом его изменений за отчетный период.
Источник
Обновление: 20 декабря 2017 г.
Для инвестиций организации, не обращающихся на рынке ценных бумаг, законодательством предусмотрена необходимость вести контроль обесценивания и вводить резерв под обесценение финансовых вложений. Рассмотрим, как это происходит на практике.
Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги и другие активы
К финансовым вложениям организации относят:
- различные ценные бумаги с установленными сроками и стоимостью погашения;
- вклады в капиталы иных предприятий и организаций;
- выданные займы (за исключением беспроцентных) и депозиты;
- приобретенная дебиторская задолженность и др.
Условия включения указанных активов в состав рассматриваемого понятия таковы:
- обязательное документальное подтверждение;
- несение определенных рисков (вплоть до получения убытков), связанных с подобными инвестициями;
- направленность инвестиций на получение прибыли (например, получение дивидендов, увеличение стоимости активов и т.п.).
Отдельные активы (например краткосрочные) имеют склонность к обесцениванию.
В ситуации обесценения финансовых вложений предприятию следует провести анализ причин для снижения их стоимости. С этой целью проводится проверка всех обесценивающихся финансовых инвестиций, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость.
Если проверка покажет устойчивое существенное уменьшение стоимости таких вложений, требуется сформировать резерв под обесценение финансовых вложений на показатель разницы в учетной и расчетной стоимости (п. п. 21, 38 ПБУ 19/02).
Снижение признается стабильным, если:
- на момент проверки стоимости и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость активов на порядок выше расчетной;
- в процессе отчетного периода стоимость только снижалась;
- на отчетную дату не возникло информации о положительной динамике указанного показателя.
Бухгалтерский и налоговый учет
К бухгалтерскому счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» создается аналитический учет. Стоимость вложений, в отношении которых создан такой резерв, соответствует балансовой за минусом соответствующих резервов.
Указанный счет корреспондирует со счетом 91. Создание резерва под обесценение финансовых вложений сопровождается проводкой Дт 91 Кт 59. Выбытие вложений, напротив, сопровождается проводкой Дт 59 Кт 91.
В бухгалтерском учете резервы следует классифицировать на краткосрочные и долгосрочные, создав соответствующие субсчета 59.1 и 59.2 и разделив аналитический учет к ним.
Стабильное снижение стоимости финансовых вложений влечет корректировку резерва в сторону его увеличения. Финансовый же результат, напротив, будет снижаться за счет повышения значения прочих затрат.
Обратный результат, т. е. увеличение стоимости финансовых вложений, будет влиять на корректировку резерва в сторону его снижения и, как следствие, рост финансового результата.
Если по данным проверки будет установлено, что рассматриваемое снижение стоимости прекратилось, сумма резерва под соответствующее вложение относится в состав прочих доходов по завершении отчетного периода.
При продаже соответствующего актива резерв на его обесценение отражается в составе прочих доходов, также увеличивая финансовый результат предприятия в отчетном периоде.
Если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, то на основании п. 10 ст. 270, ст. 300 НК РФ часть ее затрат на резерв под обесценение финансовых вложений, отражаемых в балансе (а именно суммы резервов под обесценивание ценных бумаг), не участвует в расчете налоговой базы по прибыли.
Источник
- Главная
- Консультация эксперта
- Расчеты
- Займы и кредиты
66218 декабря 2018
Предприятие предоставило процентный займ юр. лицу. Теперь заемщик находится в стадии ликвидации – банкротство. Нужно ли начислить резерв под обесценение финансовых вложений? Ответ в статье.
Вопрос: Наше предприятие предоставило процентный займ другому юридическому лицу. В настоящий момент заемщик находится в стадии ликвидации – банкротство, наше предприятия включено в реестр кредиторов. Должен ли займодавец начислить резерв под обесценение финансовых вложений?
Ответ: Да, в бухучете займодавец обязан это сделать. Ведь данная задолженности сомнительная. Причем при банкротстве резерв можно создать на всю сумму финансового вложения (займа).
О том, как сформировать в учете резерв см. информацию файла ответа.
Более подробно об этом Вы можете узнать, перейдя по ссылке:
https://vip.1gl.ru/#/document/86/77181/bssPhr284/
Обоснование
Как в бухучете создать резерв под обесценение выданного процентного займа
Процентные займы отражайте в составе финансовых вложений при соблюдении ряда условий. По общему правилу финансовые вложения необходимо проверять на обесценение. Это следует из пунктов 2, 3, 8, 37–39 ПБУ 19/02.
А теперь рассмотрим порядок формирования резерва.
Признаки обесценения
Финансовые вложения нужно проверять на признаки обесценения.
Поскольку задолженность по выданным займам является дебиторской задолженностью, формой резерва под обесценения фактически является резерв сомнительных долгов. Это разъяснил Минфин (приложение к письму Минфина от 22.01.2016 № 07-04-09/2355, п. 2 письма Минфина от 03.06.2015 № 03-03-06/2/32037). Соответственно, признаком обесценения выданных займов будет выявленная сомнительная задолженность по этим займам. То есть резерв создавайте только по тем займам, по которым выявили просроченную задолженность. Если вы создали резерв под обесценение займа, то отдельно резерв по сомнительным долгам по этому же займу не создавайте. Это один и тот же резерв.
При наличии признаков обесценения проверку проводите не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря. При необходимости это можно делать и чаще: ежемесячно, ежеквартально. Результаты проверки подтвердите документально. Например, актами результатов инвентаризации дебиторской задолженности, претензионными письмами заемщику, иной имеющейся информацией о финансовом состоянии заемщика.
После того как вы выявили просроченные займы, приступайте к формированию резерва. Для этого определите расчетную стоимость каждого такого займа на отчетную дату.
Расчетная стоимость
Расчетная стоимость займа – это оценочное значение. Методику ее определения компания разрабатывает самостоятельно и должна закрепить в учетной политике для целей бухучета. Например, расчетную стоимость займа можно определить исходя из следующего:
ожидаемой суммы погашения долга;
оценочного коэффициента;
информации о финансовом состоянии заемщика.
Ожидаемая сумма погашения долга. Если есть информация, что определенная часть займа будет с наибольшей степенью вероятности погашена, резерв сформируйте на разницу между суммой выданного займа и суммой, которую компания ожидает получить. Допустим, выдан заем в сумме 1 000 000 руб. Есть точная информация, что должник вернет 650 000 руб. (от него получено гарантийное письмо). В этом случае расчетной стоимостью займа будет 650 000 руб., а сумма резерва составит 350 000 руб. (1 000 000 руб. – 650 000 руб.). А если заемщик ликвидируется и взыскать долг не получится? Тогда расчетную стоимость можно признать равной нулю и на всю сумму долга создайте резерв.
Оценочный коэффициент. Организация может разработать свою систему коэффициентов. Такой метод позволит оценивать каждое финансовое вложение в зависимости от категории заемщика, его финансового состояния, обеспечения залогом или гарантиями.
Например, можно использовать следующую систему коэффициентов:
В данном случае расчетную стоимость определите по формуле:
Финансовое состояние заемщика. Оценивать финансовое состояние организации-заемщика можно исходя из стоимости чистых активов, которую определяют по данным Бухгалтерского баланса. Запросить отчетность можно у самого контрагента или же в территориальном отделении Росстата.
На основании полученных данных о чистых активах рассчитайте понижающий коэффициент:
Расчетная стоимость процентного займа будет равна:
Кроме того, расчетную стоимость займа можно оценить экспертным методом без применения коэффициентов. Этот метод подразумевает оценку вероятности погашения долга исходя из анализа финансового состояния должника. Для этого нужно проанализировать финансовое положение заемщика – рентабельность деятельности, ликвидность активов, объем и состав его кредиторской задолженности.
На основании полученных сведений сотрудники финансовой службы принимают решение о величине расчетной стоимости выданного займа. В данном случае к оценке рисков можно привлечь и независимых оценщиков.
Теперь осталось посчитать сумму резерва под обесценение.
3. Формирование резерва
Резерв определите как разницу между учетной и расчетной стоимостью выданного процентного займа:
Такой порядок предусмотрен пунктами 37 и 38 ПБУ 19/02.
В бухучете резерв под обесценение финансовых вложений является прочим расходом. При создании резерва сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 59
– создан резерв под обесценение финансовых вложений.
В налоговом учете резерв под обесценение финансовых вложений не создается. Поэтому в бухучете нужно отразить разницу согласно ПБУ 18/02. По своей экономической сути возникающая разница временная. Дело в том, что в бухучете расход в виде резерва возникает временно, до момента его погашения. Например, в связи с увеличением стоимости вложения либо его выбытием.
Исходя из этого, на дату создания резерва отразите отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив.
При дальнейшем устойчивом снижении стоимости финансового вложения величину резерва увеличьте.
Если впоследствии расчетная стоимость займа увеличится, то сумму резерва нужно уменьшить.
Если данное событие произошло в том же году, когда был создан резерв, или в следующем году, но до даты подписания отчетности, уменьшите сумму расходов корректирующей записью:
Дебет 91-2 Кредит 59
– сторно: уменьшена величина резерва.
Если же расчетная стоимость повысилась в следующем году после подписания годовой отчетности, разницу отнесите на прочие доходы:
Дебет 59 Кредит 91-1
– уменьшен резерв под обесценение финансовых вложений.
Также поступайте, если финансовое вложение не содержит признаков устойчивого снижения стоимости. В этом случае всю сумму созданного резерва нужно скорректировать (отнести на прочие доходы).
Временную разницу при этом нужно погасить:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– погашен отложенный налоговый актив.
В бухгалтерском балансе суммовые показатели финансовых вложений отражайте за вычетом резерва под их обесценение.
Такие правила предусмотрены пунктами 39 и 40 ПБУ 19/02.
Пример формирования резерва под обесценение выданного процентного займа
ООО «Альфа» в июле 2014 года предоставило ООО «Гермес» процентный заем. Сумма займа – 1 000 000 руб. Заем предоставлен на два года (с 1 июля 2014 по 1 июля 2016 года). По состоянию на 31 декабря 2015 года заемщик выплат не производил.
Поскольку просрочка по займу составляет более 12 месяцев, имеет место устойчивое снижение стоимости финансового вложения. Поэтому на 31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал расчетную стоимость финансового вложения и создал резерв под его обесценение.
Для того чтобы определить расчетную стоимость, бухгалтер проанализировал бухгалтерскую отчетность заемщика. По данным бухгалтерских балансов выяснилось, что величина чистых активов заемщика уменьшилась. Поэтому бухгалтер принял решение определить расчетную стоимость предоставленного займа исходя из коэффициента снижения стоимости чистых активов.
По данным бухгалтерской отчетности величина чистых активов «Гермеса» составляла:
– на 30 июня 2014 года – 1 500 000 руб.;
– на 30 июня 2015 года – 1 100 000 руб.
Коэффициент равен:
1 100 000 руб.: 1 500 000 руб. = 0,67.
Расчетная стоимость финансового вложения на 31 декабря 2015 года составила:
1 000 000 руб. * 0,67 = 670 000 руб.
Резерв под обесценение финансового вложения составил:
1 000 000 руб. – 670 000 руб. = 330 000 руб.
Создание резерва бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 59
– 330 000 руб. – создан резерв под обесценение займа;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 66 000 руб. (330 000 руб. * 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
Отвечает Александр Сорокин,
заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России
«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в рекомендации».
Из рекомендации Нужно ли применять ККТ при выдаче, получении и возврате займа
- Скачайте формы по теме:
- счета 14
- счетов 01, 03, 04, 47, 48
- счетов 02, 05, 07, 08, 10, 12, 13, 20, 23, 25, 26, 28, 29, 30, 31, 44, 65, 69, 70, 84
- счетов 02, 05, 10, 12, 13, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 31, 65, 69, 70, 84 (Типовая форма N Ж-10)
- счета 71
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
