Все микрофинансовые организации обязаны создавать резерв на возможные потери по займам. Это следует из положений пункта 1 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У. Резерв создают, чтобы при расчете налога на прибыль можно было учесть предполагаемые убытки от невозврата выданных займов и процентов по ним.
Подчеркнем, что формирование резерва вовсе не означает, что на расчетном счете организации нужно создавать специальный фонд денежных средств. Резерв формируют лишь в налоговом учете – для этого регулярно во внереализационных расходах признают определенную сумму отчислений. Общий порядок и условия прописаны в статье 297.3 Налогового кодекса РФ (подп. 3 п. 2 ст. 297.2 НК РФ). Особенности формирования резерва для микрофинансовых организаций установлены Указанием Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У. Подробно обо всем читайте в этой рекомендации.
Внимание: наряду с резервом на возможные потери по займам микрофинансовые организации вправе создавать и резервы по сомнительным долгам. Но одновременное формирование двух резервов по одному и тому же договору займа запрещено.
Задолженность, учтенная при создании резерва на возможные потери, не признается сомнительной (абз. 4 п. 1 ст. 266 НК РФ). Поэтому, если предполагаемые убытки по какому-либо займу микрофинансовая организация включила в расчет резерва на возможные потери, учитывать эти убытки при формировании резерва по сомнительным долгам она не вправе. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 сентября 2015 г. № 03-03-05/51075 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 1 октября 2015 г. № ГД-4-3/17136).
Как часто формировать резерв
Резерв формируйте ежеквартально. Для этого по состоянию на последнее число квартала проведите инвентаризацию выданных займов. И по тем обязательствам, которые на эту дату не исполнены заемщиками полностью или частично, сформируйте резерв. Это следует из пункта 2 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Если у микрофинансовой организации на последнее число квартала есть реструктурированные займы, по ним тоже нужно формировать резерв. Даже в том случае, если просрочка платежей по таким обязательствам отсутствует.
Резервы на возможные потери по займам создайте отдельно в отношении:
- суммы основного долга;
- начисленных процентов по займу.
Это следует из пункта 3 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
С чего начать
Чтобы определить величину резерва, надо знать категорию заемщика, обеспечен ли заем и на сколько просрочены платежи по нему. Придерживайтесь следующего алгоритма.
Шаг 1. По состоянию на последнее число квартала выделите реструктурированные займы из общего количества выданных займов. Такие займы нужно учитывать как отдельную группу.
Внимание: до 30 июня 2015 года при формировании резерва микрофинансовым организациям разрешается учитывать реструктурированные займы вместе с займами, по которым есть просрочка платежей (письмо Банка России от 26 декабря 2014 г. № 01-56-2/10625).
Шаг 2. Затем определите займы, которые не исполнены (полностью или частично) на последнее число квартала. Проверьте, кому выданы такие займы:
- физическим лицам;
- предпринимателям;
- организациям.
По каждой группе заемщиков нужно сформировать отдельный резерв.
Шаг 3. По каждой группе займов (в т. ч. по реструктурированным) определите, обеспечены ли эти займы залогом, поручительством или банковской гарантией. Узнать об этом можно из условий договора займа. Обеспеченность выданного займа повлияет на размер отчислений в резерв. Если выданный заем обеспечен залогом, поручительством или банковской гарантией, то отчисления в резерв по таким займам будут меньше. Если же заем ничем не обеспечен, отчисления будут больше.
Шаг 4. Определите, на сколько дней просрочены платежи по выданным займам. С учетом этого займы нужно разбить на группы с шагом в 30 календарных дней. То есть займы, просрочка по которым составила от одного до 30 дней – это одна группа. От 31 до 60 дней – вторая и т. д.
Такой порядок предусмотрен пунктом 4 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Как определить величину резерва
Резерв на возможные потери по займам в части основного долга формируйте по всей сумме займов, входящих в ту или иную группу. В расчет включайте всю задолженность по основному долгу, а не только просроченную. Раз заемщик однажды нарушил условия договора и не заплатил, пусть и частично, значит не исключено, что он так же может задолжать всю сумму.
Внимание: задолженность по займам, которые выданы до 4 января 2011 года, при создании резерва не учитывайте (п. 1 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У). Именно с этой даты вступил в силу Закон от 2 июля 2010 г. № 151-ФЗ и начало действовать требование создавать резерв.
Резерв в части основного долга определяйте по следующей формуле:
Это следует из пункта 6 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Резерв на потери по займам в части требований по процентам рассчитывайте по формуле:
Резерв в части требований по процентам для каждого займа считайте отдельно. Таковы требования пункта 7 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Общую сумму резерва на возможные потери по займам рассчитывайте по формуле:
Обратите внимание: с 2014 по 2017 годы формировать резервы на возможные потери по займам разрешается не в полном объеме, а с учетом минимальных значений, приведенных в пункте 9 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У. То есть даже если расчетная величина резерва больше минимального значения, в эти годы резерв можно создавать в минимальном размере. На 2016 год такой минимум составляет 60 процентов от расчетной величины.
Как использовать резерв
Сформированный резерв на возможные потери по займам используйте, чтобы списывать безнадежную задолженность по займам. Но помните, что прежде чем списать долг, организация должна принять все меры по его взысканию. Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в учете списание безнадежной дебиторской задолженности.
Безнадежную задолженность по займам списывайте в следующем порядке:
- соберите все документы, которые позволяют признать задолженность безнадежной (первичные документы, договоры, письма с претензиями к должнику, выписки из ЕГРЮЛ или справки налоговой инспекции о ликвидации должника, решения суда и другие документы);
- проведите инвентаризацию задолженности по выданным займам и определите задолженность, по которой просрочка платежей составила не менее одного года;
- оформите решение руководителя о списании безнадежной задолженности по займу.
Такой порядок предусмотрен пунктами 8 и 9 Указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.
Если до конца квартала, следующего за кварталом создания резерва, резерв не будет использован, то неизрасходованные суммы перенесите на следующий период. Причем сумму вновь создаваемого резерва надо скорректировать.
Так, если вновь создаваемый резерв меньше переносимого остатка, то разницу включите во внереализационные доходы. Если вновь создаваемый резерв больше переносимого остатка, то разницу включите во внереализационные расходы.
Такой порядок предусмотрен пунктом 4 статьи 297.3 Налогового кодекса РФ.
Пример отражения в налоговом учете микрофинансовой организации неизрасходованного остатка резерва на возможные потери по займам
Микрофинансовая организация «Альфа» по состоянию на 31 декабря 2015 г. создала резерв на возможные потери по займам в общей сумме 300 000 руб.
Неизрасходованная сумма резерва составила 120 000 руб. Эту сумму нужно перенести на следующий период (31 марта 2016 г.) и скорректировать вновь создаваемый резерв.
По состоянию на 31 марта 2016 г. организация провела инвентаризацию выданных займов. Величина резерва на возможные потери по займам составила 200 000 руб.
Сумма вновь создаваемого резерва (200 000 руб.) превышает неизрасходованную сумму резерва (120 000 руб.) за прошлый период. Разница составила:
200 000 руб. – 120 000 руб. = 80 000 руб.
При расчете налога на прибыль в I квартале 2016 года бухгалтер «Альфы» включил в состав внереализационных расходов 80 000 руб.
Налоговый регистр
Создавая и используя резерв на возможные потери по займам, нужно вести отдельный налоговый регистр. Его форму разработайте самостоятельно. В документе укажите:
- название регистра;
- учетный период;
- расчетную сумму резерва;
- перечень выданных займов, по которым есть просрочка платежей;
- сумму отчислений в резерв, которые учитываются в составе внереализационных расходов;
- часть резерва, которая включается в состав внереализационных доходов;
- сумму резерва, использованную на покрытие убытков по безнадежной задолженности.
Регистр подписывает бухгалтер, ответственный за его ведение. Такой порядок следует из положений статьи 314 Налогового кодекса РФ.
Источник
Процентные займы отражайте в составе финансовых вложений при соблюдении ряда условий. По общему правилу финансовые вложения необходимо проверять на обесценение (пункты 2, 3, 8, 37–39 ПБУ 19/02).
Рассмотрим порядок формирования резерва.
Признаки обесценения
Финансовые вложения нужно проверять на признаки обесценения.
Поскольку задолженность по выданным займам является дебиторской, формой резерва под обесценения фактически является резерв сомнительных долгов (Приложение к письму Минфина от 22.01.2016 № 07-04-09/2355, Письмо Минфина от 03.06.2015 № 03-03-06/2/32037). Признаком обесценения займов будет выявленная сомнительная задолженность. То есть резерв создается только по займам с просроченной задолженностью. Если создан резерв под обесценение займа, то еще один резерв по сомнительным долгам не создается, так как это один и тот же резерв.
При наличии признаков обесценения проверку проводят не реже одного раза в год, по состоянию на 31 декабря, или чаще: ежемесячно, ежеквартально. Результаты проверки документируются. К таким документам относятся: акты результатов инвентаризации дебиторской задолженности, претензионные письма к заемщику.
После выявления просроченных займов, приступают к формированию резерва. Для этого определятся расчетная стоимость каждого такого займа на отчетную дату.
Определение расчетной стоимости
Методика определения расчетной стоимости займа разрабатывается самой компанией и закрепляется в учетной политике для целей бухучета.
Расчетную стоимость займа можно определить исходя из следующего:
- ожидаемой суммы погашения долга;
- оценочного коэффициента;
- информации о финансовом состоянии заемщика.
Ожидаемая сумма погашения долга. Если есть информация, что часть займа будет погашена, резерв формируется на разницу между суммой выданного займа и суммой, которую компания ожидает получить.
Пример. Заем в сумме 1 000 000 руб. Должник должен вернуть 650 000 руб., что подтверждается его гарантийным письмом. Расчетной стоимостью займа будет 650 000 руб., а сумма резерва составит 350 000 руб. (1 000 000 руб. – 650 000 руб.). А если заемщик ликвидируется и взыскать долг не получится? Тогда расчетную стоимость можно признать равной нулю и на всю сумму долга создать резерв.
Оценочный коэффициент. Организация может разработать свою систему коэффициентов, что позволит оценивать каждое финансовое вложение в зависимости от категории заемщика, его финансового состояния, обеспечения залогом или гарантиями.
Например, можно использовать следующую систему коэффициентов:
В данном случае расчетную стоимость определите по формуле:
Финансовое состояние заемщика. Оценивать финансовое состояние организации-заемщика можно исходя из стоимости чистых активов, которую определяют по данным Бухгалтерского баланса. Запросить отчетность можно у самого контрагента или в территориальном отделении Росстата.
На основании полученных данных о чистых активах рассчитывается понижающий коэффициент:
Расчетная стоимость процентного займа будет равна:
Расчетная стоимость
Расчетную стоимость займа можно оценить экспертным методом без применения коэффициентов. Этот оценка вероятности погашения долга исходя из анализа финансового состояния должника. Анализируется финансовое положение заемщика – рентабельность деятельности, ликвидность активов, объем и состав его кредиторской задолженности.
На основании данных принимается решение о величине расчетной стоимости выданного займа. К оценке рисков можно привлечь и независимых оценщиков.
Теперь осталось посчитать сумму резерва под обесценение.
Читайте также: Можно отразить в налоговом учете резерв под обесценение займа?
Формирование резерва
Резерв определяется как разница между учетной и расчетной стоимостью выданного процентного займа (пункты 37 и 38 ПБУ 19/02):
В бухучете резерв под обесценение финансовых вложений является прочим расходом. При создании резерва создается проводка:
Дебет 91-2 Кредит 59 – создан резерв под обесценение финансовых вложений.
В налоговом учете резерв под обесценение финансовых вложений не создается. В бухучете нужно отразить разницу (ПБУ 18/02). По своей экономической сути возникающая разница временная, так как в бухучете расход в виде резерва возникает временно, до момента его погашения. Например, в связи с увеличением стоимости вложения либо его выбытием.
Исходя из этого, на дату создания резерва отражается отложенный налоговый актив:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражен отложенный налоговый актив.
При дальнейшем устойчивом снижении стоимости финансового вложения величину резерва увеличивают.
Если впоследствии расчетная стоимость займа увеличится, то сумма резерва уменьшается.
Если данное событие произошло в том же году, когда был создан резерв, или в следующем году, но до даты подписания отчетности, надо уменьшить сумму расходов корректирующей записью:
Дебет 91-2 Кредит 59 – СТОРНО: уменьшена величина резерва.
Если же расчетная стоимость повысилась в следующем году после подписания годовой отчетности, разницу относят на прочие доходы:
Дебет 59 Кредит 91-1 – уменьшен резерв под обесценение финансовых вложений.
Также следует поступать, если финансовое вложение не содержит признаков устойчивого снижения стоимости. В этом случае всю сумму созданного резерва нужно скорректировать (отнести на прочие доходы).
Временную разницу при этом нужно погасить:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 – погашен отложенный налоговый актив.
В бухгалтерском балансе суммовые показатели финансовых вложений отражаются за вычетом резерва под их обесценение (пункты 39 и 40 ПБУ 19/02).
Пример формирования резерва под обесценение выданного процентного займа
ООО «Альфа» в июле 2017 года предоставило ООО «Гермес» процентный заем в размере 1 000 000 руб. на два года (с 1 июля 2017 по 1 июля 2019 года). По состоянию на 31 декабря 2018 года заемщик выплат не производил.
Поскольку просрочка по займу составляет более 12 месяцев, есть устойчивое снижение стоимости финансового вложения. Поэтому на 31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал расчетную стоимость финансового вложения и создал резерв под его обесценение.
Чтобы определить расчетную стоимость, бухгалтер проанализировал бухгалтерскую отчетность заемщика. По данным бухгалтерских балансов выяснилось, что величина чистых активов заемщика уменьшилась. Поэтому бухгалтер принял решение определить расчетную стоимость предоставленного займа исходя из коэффициента снижения стоимости чистых активов.
По данным бухгалтерской отчетности величина чистых активов «Гермеса» составляла:
- на 30 июня 2017 года – 1 500 000 руб.;
- на 30 июня 2018 года – 1 100 000 руб.
Коэффициент равен:
1 100 000 руб.: 1 500 000 руб. = 0,67.
Расчетная стоимость финансового вложения на 31 декабря 2018 года составила:
1 000 000 руб. × 0,67 = 670 000 руб.
Резерв под обесценение финансового вложения составил:
1 000 000 руб. – 670 000 руб. = 330 000 руб.
Создание резерва бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 59 – 330 000 руб. – создан резерв под обесценение займа;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 66 000 руб. (330 000 руб. × 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
Для ленты новостей мы запустили специальный канал в Telegram и группу в Фейсбуке. Присоелиняйтесь!
Источник
Парасковья
спросил
4 августа 2015 в 23:03
2115 просмотров
Здравствуйте! Подскажите пожалуйста в микрофинансовой организации как отражается и в каком размере на счетах бухгалтерского учета формирование, списание резервов на возможные потери по займам? Буду очень благодарна за профессиональный ответ
я так понимаю возможен следующий порядок формирования резервов:
Начисление резерва на потери по займам в части требований по основному долгу:Дебет счета 91.2 Кредит счета 59
Начисление резерва на потери по займам в части требований по процентам:Дебет счета 91.2 Кредит счета 63 ?
Здравствуйте! Проводки:
Начисление резерва на потери по займам в части требований по основному долгу:
Дебет счета 91.2 Кредит счета 59.
Начисление резерва на потери по займам в части требований по процентам:
Дебет счета 91.2 Кредит счета 63.
Резерв на потери по займам необходимо пересчитывать ежеквартально. Если в результате расчета сумма резерва снизилась, то отрицательную разницу нужно отразить в бухгалтерском учете так:
Дебет счета 63 Кредит счета 91.1.
В случае признания задолженности безнадежной к взысканию принимается решение о списании такой задолженности за счет резерва на потери по займу. Данное решение оформляется приказом руководителя либо иного уполномоченного органа организации и отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет счета 59 Кредит счета 58.3/76.02 — в зависимости от того, на каком счете отражена безнадежная к взысканию задолженность.
Спасибо за ответы. Хочу уточнить, то есть размер резерва на счете 59 определить в соответствии с п.6 Указания от 14.07.2014 г. № 3321-У, а размер резерва на счете 63 — в соответствии с п.7 Указания от 14.07.2014 г. № 3321-У? В таком случае если безнадежная задолженность в части процентов как списывается?
Спасибо за информацию, то есть нет необходимости списывать безнадежную задолженность с счетов 59,76 на отдельный субсчет счета 76 ?
Источник
