Прощение долга является одним из оснований прекращения обязательств. При этом должник освобождается от лежащих на нем обязанностей с момента получения им уведомления кредитора о прощении долга (ст. 415 ГК РФ). Президиум ВАС РФ в постановлении от 19.12.2006 № 11659/06 разъяснил, что прощение долга считается состоявшимся при определении предмета сделки, то есть размера прощаемой задолженности. В рассматриваемой ситуации этот размер определен. Он равен сумме процентов, причитающихся к уплате по договору за время пользования займом.
Прощение долга по процентам не является дарением, которое между коммерческими организациями запрещено (подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ). В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 15.07.2010 № 2833/10 и п. 3 информационного письма от 21.12.2005 № 104, прощение долга можно рассматривать как дарение, только если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара. В нашем случае такого намерения нет. Ведь компания-заимодавец прощает долг по процентам с целью скорейшего получения назад суммы выданного займа. А раз присутствует встречное обязательство (возврат суммы займа), то никакого дарения нет (п. 1 ст. 572 ГК РФ). Это подтвердил АС Поволжского округа от 16.06.2016 № Ф06-8231/2016 в постановлении от 16.06.2016 № Ф06-8231/2016. Он указал, что освобождение заимодавцем заемщика от уплаты процентов при условии возврата заемных средств не является дарением между коммерческими организациями.
В целях налога на прибыль причитающиеся к уплате проценты по договору займа организация должна ежемесячно учитывать в расходах независимо от даты их уплаты, предусмотренной договором (п. 8 ст. 272 НК РФ). При их прощении вся эта сумма включается в состав внереализационных доходов на дату получения уведомления о прощении долга. Основанием является п. 18 ст. 250 НК РФ, согласно которому во внереализационные доходы включается сумма кредиторской задолженности, списанная в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям. Минфин России это подтверждает (письма от 12.09.2017 № 03-03-06/1/58668, от 18.03.2016 № 03-03-06/1/15079, от 25.06.2014 № 03-03-06/1/30267). Согласны с ним и суды (Определение ВАС РФ от 21.03.2014 № ВАС-2494/14, постановление АС Западно-Сибирского округа от 05.03.2015 № Ф04-16250/2015).
Сумма полученного и возвращенного займа для целей налогообложения не учитывается ни в доходах (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ), ни в расходах (п. 12 ст. 270 НК РФ).
В бухгалтерском учете сумма полученного займа отражается как кредиторская задолженность, а возврат займа — как погашение кредиторской задолженности (п. 2, 5 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»). Поскольку заем краткосрочный, для его учета используется счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Задолженность по процентам показывается обособленно от основной суммы займа (п. 4 ПБУ 15/2008). Например, основная сумма займа учитывается на субсчете 66-1, а проценты — на субсчете 66-2. Проценты по займу признаются прочими расходами равномерно, независимо от условий предоставления займа (п. 7, 8 ПБУ 15/2008).
Прощение долга по процентам приводит к увеличению экономических выгод организации. Ведь ей не надо тратить деньги на их уплату. Следовательно, сумма прощенных процентов является прочим доходом (п. 2, 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
В бухгалтерском учете организации будут оформлены следующие проводки:
На дату получения займа:
Дебет 51 Кредит 66-1
— получена сумма краткосрочного займа.
Ежемесячно на дату начисления процентов:
Дебет 91-2 Кредит 66-2
— начислены проценты к уплате.
На дату возврата суммы займа:
Дебет 66-1 Кредит 51
— сумма полученного займа возвращена заимодавцу.
На дату получения уведомления о прощении долга:
Дебет 66-2 Кредит 91-1
— учтен прочий доход от прощения долга.
Источник
Автор: Давыдова О. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Обязана ли организация связи включить в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, задолженность в виде основного долга по договору займа, заключенному с учредителем, и начисленные по нему проценты, если стороны заключают соглашение о прощении долга?
Прощение долга или дарение?
Прощение долга – одно из предусмотренных Гражданским кодексом оснований прекращения обязательств. Согласно ст. 415 ГК РФ обязательство прекращается путем освобождения кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга.
При прощении долга существует риск признания совершенных действий дарением, а, как известно, дарение между коммерческими организациями находится под запретом (исключение касается только обычных подарков, стоимость которых не превышает 3 000 руб.). В соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно:
либо передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность, имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу;
либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
Договор не признается дарением при наличии встречной передачи вещи, права либо встречного обязательства.
Согласно рекомендации, выработанной Президиумом ВАС, отношения кредитора и должника по прощению долга можно квалифицировать как дарение, только если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (п. 3 Информационного письма от 21.12.2005 № 104). (Ведь квалифицирующим признаком дарения является его безвозмездность, а гражданское законодательство исходит из презумпции возмездности договора – п. 3 ст. 423 ГК РФ.) Об отсутствии намерения кредитора одарить должника может свидетельствовать, в частности, взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству между теми же лицами. Пример такой взаимосвязи – заимодавец освобождает заемщика от уплаты процентов за пользование денежными средствами и неустойки, возникшей из-за несвоевременного возврата суммы займа, при немедленном возврате заемщиком суммы займа (п. 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.12.2005 № 97). Еще один пример – предпринимались действия по взысканию задолженности в судебном порядке, прощение долга явилось одним из условий мирового соглашения, направленного на реальное погашение долга, но в меньшем размере (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 № 2833/10 по делу № А82-7247/2008-99).
Правило о взаимосвязи не работает для основного и дочернего обществ, так как отсутствие прямого встречного предоставления является особенностью взаимоотношений основного и дочернего обществ, представляющих собой с экономической точки зрения единый хозяйствующий субъект (Постановление Президиума ВАС РФ от 04.12.2012 № 8989/12 по делу № А28-5775/2011-223/12). Поэтому, если юридическое лицо прощает долг по займу (не только проценты, но и сумму основного долга) организации, учредителем которой оно является, данное действие не квалифицируется как дарение.
Роль учредителя в налогообложении прощенного основного долга
При получении суммы займа у заемщика не возникают налогооблагаемые доходы на основании пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. (При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа, иных аналогичных средств или иного имущества независимо от способа оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам.) Однако в момент прекращения обязательства налогоплательщика перед организацией-кредитором путем прощения долга у такого налогоплательщика возникает экономическая выгода в виде экономии на расходах по погашению задолженности.
Средства, ранее полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении организации в результате соглашения с заимодавцем о прощении долга, рассматриваются Минфином в качестве безвозмездно полученных (Письмо от 14.12.2015 № 03-03-07/72930).
Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). Такое определение в целях применения гл. 25 НК РФ приведено в п. 2 ст. 248 НК РФ.
В силу п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, признаются внереализационными доходами. На основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не относятся к налогооблагаемым доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) передающей организации;
от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) получающей организации и на день передачи имущества получающая организация владеет на праве собственности указанным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде);
от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) этого физического лица.
В связи с этим, если заимодавец подпадает под одно из указанных описаний (например, является организацией-учредителем с долей участия в УК более 50 %), при прощении основного долга по договору займа у заемщика не возникает налогооблагаемого дохода (пример – Постановление АС ЦО от 27.01.2015 № Ф10-4686/2014 по делу № А23-1634/2014). Подчеркнем, речь идет об основном долге, полученном в виде денежных средств, так как налогообложению не подлежит только безвозмездная передача имущества от соответствующего лица – Письмо Минфина РФ от 18.04.2016 № 03-03-06/1/22282, Постановление АС СКО от 11.09.2015 № Ф08-6439/2015 по делу № А53-22125/2014. В отношении прощения долга в части уплаты процентов это правило не работает, так как не выполняется условие о получении имущества (подробнее рассмотрим ниже).
Если размер вклада (доли) не превышает 50 % УК, сумма прощенного основного долга учитывается заемщиком в составе внереализационных доходов (Письмо Минфина РФ от 25.08.2014 № 03-03-06/1/42281). Датой признания дохода является день подписания сторонами соглашения о прощении долга (это может быть и дата утверждения мирового соглашения арбитражным судом (см. Постановление АС МО от 04.04.2018 № Ф05-3906/2015 по делу № А40-93044/2014) или день получения уведомления заимодавца о прощении долга (если у заемщика нет возражений против прощения долга).
Прощение долга ради увеличения чистых активов
Следует отметить, что до 01.01.2018 можно было также не учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумму прощенного основного долга по займу, если учредителем принималось решение о прекращении долгового обязательства хозяйственного общества путем прощения долга в целях увеличения чистых активов организации. Основанием для этого был пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которому не признавались налогооблагаемыми доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, переданные хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Причем данное правило распространялось также на случаи:
увеличения чистых активов с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение происходило согласно положениям, предусмотренным законодательством РФ, или положениям учредительных документов хозяйственного общества или товарищества либо вследствие волеизъявления акционера или участника;
восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками дивидендов либо части распределенной прибыли.
В связи с этим в отношении ранее предоставленной суммы займа, впоследствии прощенной акционером в целях увеличения чистых активов хозяйственного общества, было возможно применение пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ (см. письма Минфина РФ от 18.03.2016 № 03-03-06/1/15079, от 25.06.2014 № 03-03-06/1/30267). Причем важно, чтобы учредитель являлся акционером или участником организации на дату заключения соглашения о прощении долга по договору займа в целях увеличения чистых активов (Письмо Минфина РФ от 24.02.2015 № 03-11-06/2/9035, Постановление АС СКО от 30.11.2017 № Ф08-8969/2017 по делу № А32-46117/2016).
Теперь на основании пп. 3.4 в редакции Федерального закона от 30.09.2017 № 286-ФЗ к необлагаемым доходам относятся доходы в виде невостребованных участниками хозяйственного общества или товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли общества или товарищества, восстановленных в составе нераспределенной прибыли.
В то же время в п. 1 ст. 251 НК РФ появился такой вид налогооблагаемого дохода, как имущество, имущественные права или неимущественные права в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством РФ (пп. 3.7).
Согласно п. 1 ст. 66.1 ГК РФ вкладом участника хозяйственного товарищества или общества в его имущество могут быть денежные средства, вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации. Таким вкладом также могут быть подлежащие денежной оценке исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом.
Как результат, если учредителем принято решение о внесении вклада в имущество организации путем прощения основного долга по договору займа, то в этом случае вполне можно рассуждать об отсутствии налогооблагаемого дохода, при условии что именно учредитель выступал в качестве заимодавца.
Налоговый учет прощенных процентов
Что касается задолженности в виде суммы процентов по займу, списываемой путем прощения долга, то на основании п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ данные суммы подлежат включению в состав внереализационных доходов организации-должника. Согласно указанной норме в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 и 21.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (не наши случаи).
Причем задолженность в виде процентов не может рассматриваться в качестве безвозмездно полученного имущества по причине отсутствия факта передачи данных средств налогоплательщику, поэтому отсутствуют основания для применения в отношении них положений пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. То же самое касается возможности применения пп. 3.4 (в прежней редакции) и пп. 3.7.
Озвученного мнения придерживаются не только финансисты (см. также Письмо от 12.09.2017 № 03-03-06/1/58668), но и судьи.
* * *
Если доля участия учредителя, предоставившего организации связи заем, составляет более 50 % уставного капитала, то при прощении основного долга по договору займа у организации не возникает налогооблагаемый доход. То же самое касается ситуации, когда принимается решение о внесении вклада в имущество организации путем прощения основного долга по договору займа. Если учредитель обладает долей участия в УК организации, не превышающей 50 %, и не принято решение о внесении вклада, у организации связи возникает налогооблагаемый доход в виде суммы прощенного основного долга. Кроме того, при любом раскладе образуется доход в виде суммы процентов, начисленных по договору займа на момент прощения долга (если уплата таковых также прощается).
Источник
- Главная
- Консультация эксперта
- Бухгалтерский учет
128617 февраля 2017
В Вашей ситуации оформите Соглашение о прощении долга. Составить его возможно в произвольной форме.
При этом в Соглашении необходимо отметить условие о том, что долг по процентам будет прощен только в случае погашения заемщиком остатка суммы основного долга. А также необходимо отметить, что при прощении долга заимодавец преследует цель получения экономической выгоды от прощения долга. А именно, если часть долга (по процентам) будет возвращена, то заимодавцу вернется основная сумма заемных средств. При наличии такого условия в договоре, заимодавец сможет доказать, что прощение долга преследует коммерческий интерес, и может учесть сумму прощенного долга в составе налоговых расходов.
При наличии резерва за счет него списывается только безнадежная задолженность, неподлежащая взысканию.
Если же долг по процентам прощается, то его сумма списывается в составе прочих расходов на счете 91-2.
Обоснование
1. Из рекомендации Марии Комаровой, ведущего эксперта ЮСС «Система Юрист», кандидата юридических наук, Виталия Дианова, кандидата юридических наук, старшего юриста Goltsblat BLP, Александра Крюкова, кандидата юридических наук, заместителя председателя Арбитражного суда Свердловской области, магистра частного права
нту
Как оформить прощение долга
Прощение долга, как и любая сделка юридического лица, должно быть совершено в простой письменной форме (подп. 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ).
Прощение долга можно оформить соглашением или уведомлением о прощении долга. В этом случае кредитор направляет должнику уведомление о прощении долга. Обязательство считается прекращенным с момента получения должником такого уведомления, если он в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга (п. 2 ст. 415 ГК РФ).
Имеет смысл прощать долг не уведомлением, а подписывать отдельное соглашение о прощении долга. В отличие от уведомления, это позволит подтвердить факт того, что обе стороны согласовали прощение долга.
Особое внимание нужно уделить тому, чтобы в тексте соглашения подробно написать, какие выгоды получит кредитор от прощения долга. Это необходимо для того, чтобы избежать риска последующего признания прощения долга договором дарения. Дополнительно можно составить бухгалтерскую (с обоснованием экономического эффекта для компании от прощения долга) и юридическую (с обоснованием предполагаемых временных и финансовых затрат в случае принудительного взыскания долга) справки.
2. Из рекомендации Олега Хорошего, начальника отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой и таможенной политики Минфина России
Как кредитору оформить и отразить в бухучете и при налогообложении прощение долга
Документальное оформление
Законодательством РФ не установлено, какими документами нужно оформить прощение долга. На практике это могут быть уведомление или соглашение (договор) о прощении долга. При этом укажите в нем, какой именно долг прощается, его размер, а также реквизиты документов, на основании которых возникла задолженность.
Такой порядок следует из статей 407, 415 Гражданского кодекса РФ.
Бухучет
В бухучете сумму долга, прощенную контрагенту, отразите в составе прочих расходов по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 11 ПБУ 10/99). Сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62 (58-3, 73, 76…)
– отражена сумма прощения долга должнику (покупателю, заемщику).
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 91, 62, 58-3, 73, 76).
Отразите расходы в том отчетном периоде, в котором был прощен долг (п. 18 ПБУ 10/99). Основанием для включения сумм прощенного долга в состав расходов является уведомление (соглашение, договор) о прощении долга, подписанное (полученное) должником (п. 16 ПБУ 10/99).
Пример отражения в бухучете кредитора прощения долга по договору займа с сотрудником
ООО «Альфа» предоставило менеджеру А.С. Кондратьеву заем на сумму 50 000 руб. на срок с 11 января по 10 февраля (включительно). Заем предоставлен под проценты, размер которых исчисляется как 3/4 ставки рефинансирования. В этот период действовала ставка рефинансирования 8,25 процента.
На дату возврата займа (10 февраля) подписано соглашение о прощении долга, согласно которому организация освобождает сотрудника от обязанностей возврата полученной суммы займа и уплаты процентов за пользование заемными средствами.
Операции, связанные с прощением долга, бухгалтер «Альфы» отразил в учете так.
11 января:
Дебет 73-1 Кредит 50
– 50 000 руб. – выдан денежный заем сотруднику.
31 января:
Дебет 73-1 Кредит 91-1
– 170 руб. (50 000 руб. ? 3/4 ? 8,25% : 365 дн. ? 20 дн.) – начислены проценты по займу за январь.
10 февраля:
Дебет 73-1 Кредит 91-1
– 85 руб. (50 000 руб. ? 3/4 ? 8,25% : 365 дн. ? 10 дн.) – начислены проценты по займу за февраль;
Дебет 91-2 Кредит 73-1
– 50 255 руб. (50 000 руб. + 170 руб. + 85 руб.) – отражена сумма прощения долга по договору займа.
ОСНО
Если организация прощает дебитору задолженность, не преследуя при этом никакого коммерческого интереса, такая сделка считается дарением (ст. 572 ГК РФ). В этом случае при расчете налога на прибыль прощенную задолженность не учитывайте:
ни по договору реализации товаров (на сумму оплаты);
ни по договору займа (на сумму предоставленного займа и (или) процентов за пользование заемными средствами);
ни по иным основаниям.
Это следует из пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль сумму прощенного долга, если часть долга дебитор погашает
Да, можно, но только при условии, что организация сможет доказать, что прощение долга направлено на получение дохода.
В письме Минфина России от 18 марта 2011 г. № 03-03-06/1/147 представители финансового ведомства указали, что сумма прощенного долга ни при каких обстоятельствах не соответствует критериям экономической обоснованности и направленности на получение дохода. И даже в том случае, когда организации-должнику прощают часть долга при условии, что он рассчитается хотя бы частично.
ФНС России в письмах от 21 января 2014 г. № ГД-4-3/617, от 12 августа 2011 г. № СА-4-7/13193 и от 22 декабря 2010 г. № ШС-37-3/18261 пояснила следующее. Если организация сможет доказать, что прощение долга направлено на получение дохода (есть коммерческий интерес), она вправе учесть сумму прощенного долга при расчете налога на прибыль. Коммерческий интерес, например, может выражаться в достижении мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований сторон. В таком случае понесенные организацией расходы будут соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Поскольку перечень внереализационных расходов (в т. ч. убытков, приравниваемых к внереализационным расходам) не является закрытым, организация вправе учесть сумму прощенного долга. Если бы организация не предпринимала никаких попыток взыскать долг, его можно было бы списать в момент истечения срока исковой давности на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ. Налоговое ведомство ссылается на позицию Президиума ВАС РФ, приведенную в постановлении от 15 июля 2010 г. № 2833/10.
Неизвестно, какими разъяснениями будут руководствоваться при проведении проверок налоговые инспекторы на местах. Поэтому риск претензий к таким расходам все-таки сохраняется.
- Скачайте формы по теме:
- счетов 07, 08, 11
- счетов 80, 81, 83
- счетов 82, 85, 86, 87, 88, 89, 96
- счетов 40, 41, 43, 45, 46, 62
- счетов 02, 05, 10, 12, 13, 20, 25, 26, 28, 29, 31, 65, 69, 70, 84
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
