Журнал «Двойная запись»
Альбина Исанова, эксперт журнала
Получив от покупателей предоплату, фирме приходится 18 процентов от нее отдавать в бюджет, и к тому же включать аванс в налогооблагаемую прибыль, если она использует кассовый метод. Но есть способ, позволяющий уйти от «преждевременной» уплаты налогов.
Говорить о незаконности требования по исчислению и уплате НДС с полученных авансов сейчас уже бессмысленно. Во-первых, данная норма четко прописана в Налоговом кодексе — в подпункте 1 пункта 1 статьи 162. Во-вторых, даже если учесть, что кому-то однажды посчастливилось доказать незаконность данного требования (например, об этом свидетельствует постановление ФАС Поволжского округа от 4 июля 2002 г. № А 65-17805/2001-САЗ-9К), впоследствии Президиум ВАС РФ в постановлении от 19 августа 2003 г. № 12359/02 опроверг подобные решения. Так что шансы оспорить НК РФ теперь, можно сказать, равны нулю.
«Завуалированный» аванс
Тем не менее избежать уплаты налога с предоплаты реально, если полученную от покупателя сумму проводить по документам не как предоплату. А как, спросите вы? Например, как заем. То есть сначала с потенциальным покупателем составить договор займа (лучше всего беспроцентного), по которому он дает вам в долг определенную сумму денег, эквивалентную планируемой стоимости поставки. Причем срок возврата определить тогда, когда вы собираетесь отгрузить фирме продукцию. После чего заключить договор поставки, в котором, естественно, об авансе не должно быть сказано ни слова. Осуществив эти «манипуляции» в жизни и отразив их в проводках (получение займа, а после и реализация товара), вы получите две задолженности: кредиторскую (по возврату займа) и дебиторскую (по поставленным ценностям) на одну и ту же сумму, если, конечно, аванс — стопроцентный. Осталось только составить соответствующий акт и закрыть эти долги между собой.
Пример
ЗАО «Кедр» занимается изготовлением мебели. НДС начисляет по отгрузке, а декларацию представляет ежемесячно.
В апреле 2004 года менеджер по продажам договорился с руководством ООО «Верба» о реализации партии своей продукции стоимостью 177 000 руб., в том числе НДС — 27 000 руб. Затраты на ее производство составили 110 000 руб. Обе стороны решили, что мебель будет отгружаться примерно в середине мая, но прежде «Верба» перечислит в апреле 50-процентную предоплату в размере 88 500 руб. Остальные 50 процентов она заплатит сразу после получения товара.
Здесь бухгалтеру ЗАО «Кедр» пришлось бы показывать в апрельской декларации НДС с аванса в сумме 13 500 руб. (88 500 руб.x18% : 118%). Однако стороны вместо договора поставки, в котором предусмотрена предоплата, условились о том, что заключат два договора. Сначала договор беспроцентного займа на сумму планируемого аванса и со сроком возврата 17 мая, а затем договор поставки мебели к 17 мая, в котором условие по предоплате упоминаться не будет. В результате по итогам апреля организации не придется платить 13 500 руб. государству.
Проводки в этом случае такие.
В апреле 2004 г.:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 66 — 88 500 руб. — получены на расчетный счет средства по договору займа.
В мае 2004 г.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
— 177 000 руб. — отгружена мебель;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»
— 27 000 руб. — начислен НДС;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
— 110 000 руб. — списана себестоимость продукции;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
— 40 000 руб. (177 000 — 27 000 — — 110 000) — получена прибыль от реализации мебели;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
— 88 500 руб. — получена часть денег в счет оплаты отгруженной мебели;
ДЕБЕТ 66 КРЕДИТ 62
— 88 500 руб. — отражен взаимозачет согласно акту зачета взаимных требований.
Заметим, что пользоваться данной схемой целесообразно лишь если период времени между получением денег и отгрузкой товара значителен. Либо же эти два события происходят в разных месяцах (кварталах, если декларации составляются ежеквартально) — аванс поступает в одном месяце, а поставка осуществляется в следующем. Ведь когда все происходит в пределах одного налогового периода, смысла маскировать аванс нет, так как бухгалтер одновременно с начислением НДС с предоплаты покажет и вычет по нему.
Риск минимален
Впрочем, как и практически любая схема, вышеописанная имеет свои слабые стороны. При использовании ее на практике существует определенный риск. Например, есть вероятность того, что ревизор, связав эти две операции, обвинит организацию в злоупотреблении «правом с использованием механизма гражданско-правовых норм в обход законодательства о налогах и сборах». Над этим можно было бы посмеяться, если бы не одно «но». Есть дела, показывающие, что суд иногда соглашается с налоговиками. Правда, в ситуации, несколько иной, чем эта. Например, в ФАС Уральского округа рассматривался спор, когда фирма, исчисляющая НДС по оплате, отгрузила ПБОЮЛ продукцию, а полученные от него деньги оформила как заемные средства. В результате в тот момент она так и не начислила налог, мотивируя тем, что оплаты как таковой не было. Тем не менее налоговики сочли получение займа выручкой, с чем судьи согласились, указав, что договор займа является мнимой сделкой (постановление от 13 мая 2003 г. № Ф09-1336/03-АК).
Нужно учитывать и то, что сумма, полученная по беспроцентному займу, может привлечь внимание налоговиков, которые укажут на возникновение некоего виртуального дохода, равного сумме процентов, рассчитанных по учетной ставке Центробанка. Здесь они ссылаются на подпункт 8 статьи 250 НК РФ, предписывающий включать в доходы стоимость безвозмездно полученного имущества (работ, услуг). К счастью, с недавнего времени наблюдается тенденция к искоренению этой порочной практики благодаря арбитражу, складывающемуся в пользу налогоплательщиков (постановление ФАС Центрального округа от 8 октября 2003 г. № А09-4251/03-22-29). Например, в Подмосковье чиновники уже официально указали инспекциям на то, что никакого дохода в подобном случае не возникает (письмо УМНС по Московской области от 27 февраля 2004 г. № 04-23/3244/Г557).
«Кассовики» заплатят позже
С отсрочкой НДС все понятно. А вот что с налогом на прибыль? Если организация рассчитывает его по методу начисления, то ничего, ведь согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ, она не должна включать аванс в свой доход. А вот у тех, кто работает по кассовому методу, облагаемый доход возникает сразу же в момент получения предоплаты. Поэтому использование схемы позволит им отсрочить и уплату налога на прибыль, так как полученные займы в доход организации не включаются (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). Правда, отложить расчеты с бюджетом удастся лишь в том случае, когда предоплата и отгрузка происходят в разных кварталах. Ведь если, к примеру, аванс вы получили в мае, а товар планируете поставить в июне, в декларации за полугодие все равно укажете доход в виде стоимости реализованных товаров. Другое дело, когда отгрузка планируется на июль, тогда, используя схему, вы заплатите налог позже на целых три месяца — по итогам 9-месячной декларации.
Источник
Предприниматель из Архангельской области попытался скрыть доход от продажи квартир в новостройках. Вместо авансов по договорам купли-продажи недвижимости он получал от физических лиц беспроцентный заём. Это оформлялось соответствующими договорами. Однако налоговики усмотрели схему занижения НДФЛ. Согласился ли суд с выводами инспекции?
Предприниматель из Архангельской области попытался скрыть доход от продажи квартир в новостройках. Вместо авансов по договорам купли-продажи недвижимости он получал от физических лиц беспроцентный заём. Это оформлялось соответствующими договорами.
Однако налоговики усмотрели схему занижения НДФЛ. Суд согласился с выводами инспекции.
Деньги без учёта: вне налоговой базы
Чтобы стать собственником недвижимости, предприниматель заключил инвестиционные договоры с застройщиком. В 2014 ему в собственность передали квартиры в трех домах.
Затем он стал заключать с физическими лицами соглашения о намерениях заключить в будущем договоры купли-продажи квартир. В соглашениях указывались номера конкретных квартир. Однако полученные по этим соглашениям авансы за покупку жилья в будущем предприниматель оформлял как беспроцентные займы.
Факт получения денег он подтверждал приходным кассовым ордером, но не отражал полученные суммы в книге учета доходов и расходов и не включал в налоговую базу по НДФЛ.
Полученные средства вносил на свой расчётный счёт с назначением платежа «Взнос наличных денежных средств от индивидуального предпринимателя». Далее деньги направлялись на строительство других многоквартирных домов.
Схема обмана: обмен договорами
Когда оформлялась сделка купли-продажи жилья, предприниматель выдавал покупателю единый кассовый чек на всю сумму стоимости квартиры. А вот договоры займов и квитанции к кассовым ордерам забирал, выдавая взамен договор купли-продажи квартиры.
К договору прилагалась квитанция к приходному кассовому ордеру с датой, стоящей в самом договоре.
Арбитражный суд поддержал налоговую
Налоговики посчитали, что предприниматель не учитывал свой доход при определении налоговой базы по НДФЛ. Сумма неучтённого дохода составила 227 916 110 руб.
Предприниматель попытался оспорить это решение в арбитражном суде, но суды трех инстанций отказали, поддержав решение проверяющих (Постановление Арбитражного суда Северо-западного округа от 24.05.2017 по делу № А05-5917/2016).
Подпишитесь на блог и получите скидку
на ближайшее мероприятие!
ФНС привлекла предпринимателя к налоговой ответственности, доначислила НДФЛ и начислила пени.
Подведём итог
Оптимизировать налогообложение можно разными способами. Но проводить одни платежи под видом других, как в нашем случае, – нарушение закона. Предприниматель не получил ожидаемой выгоды, а потерял значительно большую сумму.
Полагаться на выигрыш арбитражного спора с налоговой тоже не стоит. Ведь в нашем случае ФНС поддержали три судебных инстанции. Учитывайте свои доходы и правильно ведите отчётность, чтобы получать гарантированную выгоду.
Источник
Предоплата формирует у получателя налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 НК). Налог необходимо вычислить по расчетной ставке. А вот у заемщика полученные деньги НДС не облагаются (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК). Поэтому всегда есть соблазн заменить предоплату займом.
Об этой схеме хорошо знают налоговики. Если заем от покупателя, инспекторы постараются доказать, что это была предоплата. Но если заемные отношения реальны, нужно бороться.
Проверьте, не совершили ли вы типичную ошибку
Ваша задача — убедить судей, что заем реальный. Что вы действительно собираетесь вернуть деньги заимодавцу, пусть даже взаимозачетом. Однако учтите, что в случае взаимозачета грань между займом и предоплатой очень призрачна. Кроме того, нужно убедить судей, что привлечь заемные средства было необходимо для целей, непосредственно не связанных с поставкой товара заимодавцу.
У арбитража нет никаких инструкций, какие принимать решения в такой ситуации. Судья вынесет постановление исходя из своего внутреннего убеждения (ст. 71 АПК). Поэтому следует избегать фактов, которые позволят судьям считать, что заем — притворная сделка.
Если суд решит, что сделка — не заем, следующий шаг — переквалификация. В нашем случае в предварительную оплату товаров, работ или услуг по другому договору с тем же контрагентом.
Чаще всего попытки заменить предоплату займом имеют место в строительстве и торговле.
Займы в строительстве
Для любого строительства требуется финансирование. Можно использовать собственные средства или взять кредит. Получить аванс от покупателя — наименее удачный вариант, потому что 20 процентов от этой суммы сразу же придется отдать государству в виде НДС.
Максимальное количество удачных аргументов нам дает недавнее постановление Девятнадцатого ААС от 14.08.2020 № А36-10779/2018.
Обстоятельства дела. Две компании заключили договор о совместной деятельности. Его цель — строительство и продажа недвижимости. Один участник предоставил земельные участки. Другой стал генеральным подрядчиком.
Землевладелец постоянно выдавал партнеру займы. Частично он погашал долг деньгами, но в основном — взаимозачетами.
Налоговики решили, что займы прикрывают обычную предоплату. Ведь заимодавец не требовал возврата долгов и пропускал сроки исковой давности. Гарантий под займы не было. Партнер получал новые суммы, хотя старые не возвращал. Не было штрафов за просрочку. Процентная ставка минимальна.
Однако суд встал на сторону компании. Победные аргументы могут пригодиться всем строительным компаниям.
Используем договор о совместной деятельности. Как минимум двое товарищей объединяют свои вклады для извлечения прибыли. Вклады не облагаются НДС (п. 3 ст. 39 и п. 2 ст. 146 НК). Новое юридическое лицо не возникает (ст. 1041 ГК).
Вкладом каждого нужно признать все то, что он вносит в общее дело. Это могут быть не только деньги и имущество, но знания, деловая репутация и деловые связи (ст. 1042 ГК). Вклады товарищей изначально равны по стоимости. Но в соглашении можно выбрать и другие варианты.
Зачеты по обязательствам товарищей по вкладам не регулируются статьями 146 и 154 НК. Поэтому вклады нельзя переквалифицировать в авансы.
Указываем суду на двойные стандарты. Налоговики часто забывают, что у любой хозяйственной операции есть две стороны. Если есть заемщик, есть и заимодавец. Если есть заказчик, есть и подрядчик.
Компания обратила внимание, что налоговики допустили двойные стандарты.
Они провели налоговые проверки и заемщика, и заимодавца. При этом займы у заемщика они объявили авансом на строительство. А займы у заимодавца так и оставили займами и учли в доходах проценты по ним.
Здесь можно сослаться на пункт 7 статьи 3 НК. Судьи согласны, что, если налоговики сами не могут определиться с тем, считать сделку авансом или займом, это нужно трактовать в пользу компаний.
Кроме того, если налоговики посчитали, что эти займы — это аванс, и начислили с них НДС, у контрагента они должны были принять НДС к вычету. Ведь цель проверки состоит в том, чтобы установить точные налоговые обязанности по сделке, а не просто доначислить налоги.
Ссылаемся на положения договора. Если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата, заказчик обязан оплатить работу только после окончательной сдачи результатов. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса или задатка, только если он договорился об этом с заказчиком (ст. 711 ГК).
Суд указал, что, если в договоре подряда нет условия о предоплате, заем в предоплату переквалифицировать нельзя.
Напоминаем отличия займа от предоплаты. Если сумма займа была получена еще до заключения договора подряда, то переквалификация невозможна. Если договор займа заключили позднее, все будет зависеть от фактического использования денег.
Главное отличие займа от предоплаты — цель. Если получатель обязан выполнить те действия, под которые он получил деньги, то это аванс. Если он может тратить средства по своему усмотрению — это заем. Даже если заем будет погашен взаимозачетом.
Компании проводили зачет не только в счет услуг генерального подрядчика, но и по договорам уступки прав требований, соглашениям о переводе долга, договорам аренды оборудования, договору субаренды земельного участка. Кроме того, заемщик расходовал суммы займа на пополнение собственных оборотных средств.
Обращаем внимание на неточности в расчетах. Налоговики не имеют права просто объявить все суммы займов авансами.
Если инспекторы считают, что вы получили не заем, они обязаны точно указать, под какой конкретно договор сделана предоплата. Только сопоставив даты договоров, сроки исполнения обязательств и суммы, инспекторы вправе переквалифицировать сделку. Если такого расчета они сделать не могут, суд посчитает их претензии необоснованными.
Льгота для обороны
Правительство постановлением от 11.07.2020 № 1031 косвенно, за счет налогов, поддержало строительные компании, которые участвуют в гособоронзаказе. Им отсрочили сроки уплаты НДС. Кроме того, они получили право не платить налог с сумм предварительной оплаты, полученной от заказчиков.
Для этого внесли изменения в постановление Правительства от 28.07.2006 № 468. Это перечень товаров, работ и услуг, изготовление которых длится более шести месяцев. Изменения вступят в силу с 01.01.2021.
Аналогичное решение. АС Поволжского округа в постановлении от 23.12.2014 № Ф06-18455/2013 высказал еще несколько аргументов в пользу налогоплательщиков. Однако основная ценность этого решения состоит не в перечне аргументов, а в высоком уровне суда.
Строительная компания получила от генподрядчика беспроцентный заем. Налоговики заявили, что этот заем — на самом деле авансовый платеж по договору подряда.
Суд принял сторону организации, так как:
- стороны исполняли обязательства по договорам займа;
- заемщик получил деньги в полном объеме на расчетный счет;
- заем правильно отражен в бухучете;
- договоры займа не расторгли и не признали недействительными;
- заемщик частично погасил долг деньгами, частично — взаимозачетом.
Делаем правильные выводы. Есть несколько возможностей снизить риск в строительстве (см. схему 1).
Схема 1. Правильное движение финансовых потоков
Нежелательно, чтобы заем был беспроцентным. Ставка не должна быть ниже, чем средняя ставка по займам для других лиц. Проценты нужно начислять и выплачивать. Лучший вариант — деньгами. Заимодавец обязан отражать проценты по займам в доходах и платить с них налоги. Тогда налоговики будут вынуждены отказаться от переквалификации во избежание потерь бюджета.
В договоре и допсоглашениях у нему не стоит писать о предоплате.
Заемные средства не стоит тратить только на покупку товаров, работ, услуг для заимодавца. Например, можно выплачивать зарплату работникам, занятым на строительстве объектов у третьих лиц, приобретать материалы, которые будут использованы на других стройках.
Погашать заем безопаснее деньгами, а не взаимозачетом. Хотя бы частично. При этом, чем существеннее доля, которую вы погасите деньгами, тем меньше вероятность претензий.
Не погашайте заем деньгами, полученными от заимодавца по иному договору. Докажите, что вы погасили заем из выручки от операций с третьими лицами.
Займы в торговле
Предоплата от покупателя позволяет продавцам не отвлекать собственные деньги на закупку товара и гарантирует его продажу. Но при этом они теряют 20 процентов от суммы на уплату НДС. А если и здесь заменить предоплату займом?
Не стоит. Налоговики давно научились бороться с примитивной заменой аванса на заем, и судьи на их стороне. Пример — постановление АС Западно-Сибирского округа от 01.08.2017 № А70-14066/2016.
Обстоятельства дела. Предприниматель-оптовик систематически продавал товары другим коммерсантам. Большая их часть имела с продавцом родственные связи. Предварительно с этими же покупателями он заключал договоры беспроцентного займа. На эти средства коммерсант закупал товар.
После того как стороны подписывали договор купли-продажи, сумму займа засчитывали в счет стоимости товара.
Инспекторы потребовали переквалифицировать все эти займы в предоплату и уплатить НДС. Суд встал на их сторону из-за следующих аргументов.
Займы не погашали деньгами. Поставщик возвращал займы покупателям только взаимозачетом — поставкой товара. Денег заимодавцы не получили ни разу.
Проценты не платили. Договоры займа были беспроцентными. Стороны составили допсоглашения о процентах задним числом, уже в ходе налоговой проверки.
Подписи на расписках, якобы подтверждающие, что заимодавцы получали наличные от ИП в оплату процентов по займам, оказались фальшивыми.
С расчетного счета ИП деньги на уплату процентов не снимал. Поступления наличных в кассу заимодавцев не было.
Меняли назначение платежей. Коммерсант самовольно изменял назначение платежа «по договору поставки за товар» на «оплату по договору займа» без письменного согласия получателей. Заимодавцы обратились в банк с требованием, чтобы тот изменил назначение платежа, спустя три года. Только после того, как ИП получил акт налоговой проверки.
Обслуживали одни и те же бухгалтеры. Предприниматель и его контрагенты пользовались услугами одной и той же бухгалтерской компании. Все документы коммерсанта и его покупателей-заимодавцев инспекторы получили от ее сотрудников.
Делаем правильные выводы. Вот что стоило бы исправить в движении денег (см. схему 2).
Родственники-предприниматели вправе предоставлять друг другу займы (постановление АС Уральского округа от 04.09.2015 № Ф09-5828/15). Этого не могут сделать только супруги из-за режима общей собственности (ст. 33, 34, 35 СК). Для остальных препятствий нет.
Займы могут быть беспроцентными — законом это не запрещено (п. 1 ст. 809 ГК). Однако стоило бы изменить схему финансирования сделки (см. схему 2).
Схема 2. Правильное движение финансовых потоков
По исходным условиям у конечного покупателя товара есть деньги, а у промежуточного поставщика для закупки товара их нет. Давать заем вместо предоплаты опасно. Покупателю нужен финансовый помощник — третья компания.
Покупатель передает деньги дружественной финансовой компании по любому безналоговому основанию. Например, вклад в уставный капитал, вклад в имущество, безвозмездная передача или тот же заем. И уже эта финансовая компания выдает заем промежуточному поставщику. Между ними нет отношений по купле-продаже товаров, переквалифицировать тут нечего.
Поставка получила финансирование. Как только покупатель оплатит товар, промежуточный поставщик вернет заем.
Опасность здесь во взаимозависимости конечного покупателя и финансовой компании. Налоговики попытаются доказать, что финансовый посредник несамостоятелен, его займы прикрывают предоплату. Но доказать это сложнее, чем в случае прямых займов и взаимозачетов (определение ВАС от 28.01.2014 № ВАС-364/14).
Источник