«Ôèíàíñîâàÿ ãàçåòà», 2006, N 1
Îñíîâíûå ïîëîæåíèÿ, ðåãóëèðóþùèå ïîðÿäîê ïîëó÷åíèÿ çàåìíûõ äåíåæíûõ ñðåäñòâ, çàêðåïëåíû â ÃÊ ÐÔ.  ñîîòâåòñòâèè ñî ñò. 807 ÃÊ ÐÔ ïî äîãîâîðó çàéìà îäíà ñòîðîíà (çàèìîäàâåö) ïåðåäàåò â ñîáñòâåííîñòü äðóãîé ñòîðîíå (çàåìùèêó) äåíüãè èëè äðóãèå âåùè, îïðåäåëåííûå ðîäîâûìè ïðèçíàêàìè, à çàåìùèê îáÿçóåòñÿ âîçâðàòèòü çàèìîäàâöó òàêóþ æå ñóììó äåíåã (ñóììó çàéìà) èëè ðàâíîå êîëè÷åñòâî äðóãèõ ïîëó÷åííûõ èì âåùåé òîãî æå ðîäà è êà÷åñòâà. Äîãîâîð çàéìà ñ÷èòàåòñÿ çàêëþ÷åííûì ñ ìîìåíòà ïåðåäà÷è äåíåã èëè äðóãèõ âåùåé.
Ñëåäóåò îòìåòèòü, ÷òî ñòîðîíàìè äîãîâîðà çàéìà ìîãóò áûòü êàê ôèçè÷åñêèå, òàê è þðèäè÷åñêèå ëèöà. Ýòî çíà÷èò, ÷òî îðãàíèçàöèÿ ìîæåò ïîëó÷èòü çàåì, íàïðèìåð, ó ñâîåãî ó÷ðåäèòåëÿ, ëþáîé êîììåð÷åñêîé îðãàíèçàöèè-ïîñòàâùèêà èëè ïîêóïàòåëÿ è, ÷òî íàèáîëåå ðàñïðîñòðàíåíî, ó êðåäèòíîé îðãàíèçàöèè. Åñëè â êà÷åñòâå çàèìîäàâöà âûñòóïàåò êðåäèòíàÿ îðãàíèçàöèÿ, ðå÷ü èäåò î «êðåäèòíîì äîãîâîðå», êîòîðûé èìååò ñâîè îñîáåííîñòè. Íàïðèìåð, ïðåäìåòîì êðåäèòíîãî äîãîâîðà ìîãóò áûòü òîëüêî äåíüãè, à ôîðìà çàêëþ÷åíèÿ — òîëüêî ïèñüìåííàÿ, â òî âðåìÿ êàê ôîðìà çàêëþ÷åíèÿ äîãîâîðà çàéìà ìîæåò áûòü ðàçëè÷íîé â çàâèñèìîñòè îò åãî ó÷àñòíèêîâ è ñóììû.  öåëîì êðåäèò åñòü íè ÷òî èíîå êàê ðàçíîâèäíîñòü çàéìà, à, ñòàëî áûòü, îòíîøåíèÿ ïî êðåäèòíîìó äîãîâîðó ðåãóëèðóþòñÿ òåìè æå íîðìàìè ïðàâà, ÷òî è ïî äîãîâîðó çàéìà.
Ïîëó÷åíèå è èñïîëüçîâàíèå çàéìà âëåêóò çà ñîáîé âîçíèêíîâåíèå ó çàåìùèêà ðÿäà çàòðàò. Ê óêàçàííûì çàòðàòàì â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. ï. 11, 19 ÏÁÓ 15/01 ìîæíî îòíåñòè:
ïðîöåíòû, ïðè÷èòàþùèåñÿ ê óïëàòå ïî äîãîâîðó;
ïðîöåíòû è äèñêîíò ïî ïðè÷èòàþùèìñÿ ê îïëàòå âåêñåëÿì è îáëèãàöèÿì (ñîãëàñíî ÃÊ ÐÔ çàåì ìîæåò îñóùåñòâëÿòüñÿ ïóòåì âûïóñêà è ïðîäàæè âåêñåëåé è îáëèãàöèé);
êóðñîâûå è ñóììîâûå ðàçíèöû, îòíîñÿùèåñÿ íà ïðè÷èòàþùèåñÿ ê îïëàòå ïðîöåíòû ïî çàéìàì, ïîëó÷åííûì â èíîñòðàííîé âàëþòå è âûðàæåííûì â óñëîâíûõ åäèíèöàõ;
çàòðàòû, ñâÿçàííûå ñ îêàçàíèåì çàåìùèêó þðèäè÷åñêèõ è êîíñóëüòàöèîííûõ óñëóã, îñóùåñòâëåíèåì êîïèðîâàëüíî-ìíîæèòåëüíûõ ðàáîò, ïîòðåáëåíèåì óñëóã ñâÿçè è ò.ä.
Ñëåäóåò îòìåòèòü, ÷òî çàòðàòû ïî óïëàòå ïðîöåíòîâ (äèñêîíòîâ) çàíèìàþò íàèáîëüøèé óäåëüíûé âåñ â îáùèõ çàòðàòàõ, ñâÿçàííûõ ñ ïîëó÷åíèåì è èñïîëüçîâàíèåì çàéìà. Äåéñòâèòåëüíî, äîãîâîð çàéìà ÿâëÿåòñÿ, êàê ïðàâèëî, âîçìåçäíûì äîãîâîðîì. Óñëîâèÿìè äîãîâîðà ìîæåò áûòü ïðåäóñìîòðåíî, ÷òî çàåì ÿâëÿåòñÿ áåñïðîöåíòíûì, â èíîì ñëó÷àå çàèìîäàâåö èìååò ïðàâî íà ïîëó÷åíèå ñ çàåìùèêà ïðîöåíòîâ íà ñóììó çàéìà â ðàçìåðàõ è â ïîðÿäêå, îïðåäåëåííûõ äîãîâîðîì (ñò. 809 ÃÊ ÐÔ). Ïðè îòñóòñòâèè â äîãîâîðå óñëîâèÿ î ðàçìåðå ïðîöåíòîâ èõ ðàçìåð îïðåäåëÿåòñÿ ñóùåñòâóþùåé â ìåñòå æèòåëüñòâà çàèìîäàâöà, à åñëè çàèìîäàâöåì ÿâëÿåòñÿ þðèäè÷åñêîå ëèöî, òî â ìåñòå åãî íàõîæäåíèÿ ñòàâêîé áàíêîâñêîãî ïðîöåíòà (ñòàâêîé ðåôèíàíñèðîâàíèÿ) íà äåíü óïëàòû çàåìùèêîì ñóììû äîëãà èëè åãî ñîîòâåòñòâóþùåé ÷àñòè.
Èñõîäÿ èç èçëîæåííîãî â ñëó÷àå îòñóòñòâèÿ óñëîâèé î ðàçìåðå ïðîöåíòîâ â äîãîâîðå çàéìà, ïîëó÷åííîãî îò îðãàíèçàöèè, çàðåãèñòðèðîâàííîé â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè, ïðè èõ ðàñ÷åòå áóäåò èñïîëüçîâàòüñÿ ñòàâêà â ðàçìåðå 13% ãîäîâûõ (äåéñòâóþùàÿ â íàñòîÿùåå âðåìÿ ñòàâêà ðåôèíàíñèðîâàíèÿ Áàíêà Ðîññèè).
 ñîîòâåòñòâèè ñ ÏÁÓ 15/01 âñå ïåðå÷èñëåííûå çàòðàòû, â òîì ÷èñëå è ïðîöåíòû ê óïëàòå, ÿâëÿþòñÿ îïåðàöèîííûìè ðàñõîäàìè è îòíîñÿòñÿ íà òåêóùèå ðàñõîäû îðãàíèçàöèè, íî åñòü è èñêëþ÷åíèÿ.  ñëó÷àå ïðèîáðåòåíèÿ çà ñ÷åò ñðåäñòâ çàéìà îáúåêòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ (äàëåå — ÎÑ) ýòè çàòðàòû ìîãóò áûòü ó÷òåíû â åãî ñòîèìîñòè ïðè ñîáëþäåíèè íåêîòîðûõ óñëîâèé. Âî-ïåðâûõ, îáúåêò ÎÑ äîëæåí ïðèîáðåòàòüñÿ íå äëÿ ïåðåïðîäàæè, à äëÿ òîãî, ÷òîáû âïîñëåäñòâèè ñ ïîìîùüþ åãî ïîëó÷àòü ýêîíîìè÷åñêèå âûãîäû èëè èñïîëüçîâàòü åãî äëÿ óïðàâëåí÷åñêèõ íóæä îðãàíèçàöèè (ï. ï. 13, 25 ÏÁÓ 15/01). Âî-âòîðûõ, ñòîèìîñòü ýòîãî ÎÑ äîëæíà ïîãàøàòüñÿ ïóòåì íà÷èñëåíèÿ àìîðòèçàöèè. Åñëè íà ñòîèìîñòü ïðèîáðåòåííîãî çà ñ÷åò ñðåäñòâ çàéìà ÎÑ àìîðòèçàöèÿ íå íà÷èñëÿåòñÿ (íàïðèìåð, ïî çåìåëüíûì ó÷àñòêàì, æèëûì äîìàì, îáùåæèòèÿì, êâàðòèðàì, îáúåêòàì ëåñíîãî èëè äîðîæíîãî õîçÿéñòâà), òî çàòðàòû ïî èñïîëüçîâàííîìó çàéìó îòíîñÿòñÿ íà òåêóùèå ðàñõîäû (ï. 23 ÏÁÓ 15/01). Êðîìå òîãî, äëÿ âêëþ÷åíèÿ çàòðàò ïî çàéìàì â ïåðâîíà÷àëüíóþ ñòîèìîñòü ÎÑ íåîáõîäèìî ñîáëþäåíèå óñëîâèé ïðèîáðåòåíèÿ (ñîçäàíèÿ) àêòèâà, çàêðåïëåííûõ â ï. 27 ÏÁÓ 15/01:
âîçíèêíîâåíèå ðàñõîäîâ ïî ïðèîáðåòåíèþ è (èëè) ñòðîèòåëüñòâó èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà;
ôàêòè÷åñêîå íà÷àëî ðàáîò, ñâÿçàííûõ ñ ôîðìèðîâàíèåì èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà;
íàëè÷èå ôàêòè÷åñêèõ çàòðàò ïî çàéìàì è êðåäèòàì èëè îáÿçàòåëüñòâ ïî èõ îñóùåñòâëåíèþ.
Î÷åâèäíî, ÷òî åñëè îðãàíèçàöèÿ ïðèîáðåòàåò îáúåêò ÎÑ çà ïëàòó, òî äëÿ îòðàæåíèÿ çàòðàò ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó â åãî ïåðâîíà÷àëüíîé ñòîèìîñòè íåîáõîäèìî âûïîëíåíèå ïåðâîãî è òðåòüåãî èç óêàçàííûõ óñëîâèé. À ïðè ñîçäàíèè (ñòðîèòåëüñòâå) îáúåêòà ÎÑ íåîáõîäèìî îäíîâðåìåííîå âûïîëíåíèå âñåõ òðåõ óñëîâèé.
Âêëþ÷åíèå çàòðàò ïî ïîëó÷åííûì çàéìàì â ïåðâîíà÷àëüíóþ ñòîèìîñòü ïðèîáðåòåííîãî ÎÑ ïðåêðàùàåòñÿ ñ ïåðâîãî ÷èñëà ìåñÿöà, ñëåäóþùåãî çà ìåñÿöåì ïðèíÿòèÿ ÎÑ ê áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó (ï. 30 ÏÁÓ 15/01).
Ïðèìåð 1. Îðãàíèçàöèÿ À ñ 1 ÿíâàðÿ 2005 ã. ïîëó÷èëà çàåì îò îðãàíèçàöèè Á íà ïîêóïêó ÎÑ ñðîêîì íà 4 ìåñÿöà äî 30 àïðåëÿ 2005 ã. â ðàçìåðå 500 000 ðóá. Ýòîãî æå ÷èñëà ïîëó÷åííûå êðåäèòíûå ñðåäñòâà ïîëíîñòüþ áûëè ïåðå÷èñëåíû îðãàíèçàöèè  â îïëàòó ïîñòóïèâøåãî îáîðóäîâàíèÿ, òðåáóþùåãî ìîíòàæà, ñòîèìîñòüþ 500 000 ðóá., â òîì ÷èñëå ÍÄÑ — 76 271 ðóá. Ìîíòàæ ëèíèè áûë íà÷àò îðãàíèçàöèåé  15 ÿíâàðÿ 2005 ã. è çàêîí÷åí 15 ôåâðàëÿ 2005 ã. Ñòîèìîñòü ìîíòàæà ñîñòàâèëà 25 000 ðóá., â òîì ÷èñëå ÍÄÑ 3813,56 ðóá. Ñîãëàñíî äîãîâîðó ïðîöåíòû ïî çàéìó óïëà÷èâàþòñÿ åæåìåñÿ÷íî èç ðàñ÷åòà 14% ãîäîâûõ.
Ïîðÿäîê îòðàæåíèÿ â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå óêàçàííûõ îïåðàöèé ïîêàçàí íèæå.
 ÿíâàðå 2005 ã.:
Äåáåò 51, Êðåäèò 66 — 500 000 ðóá. — íà ðàñ÷åòíûé ñ÷åò îðãàíèçàöèè À ïîñòóïèëè ñðåäñòâà çàéìà, ïîëó÷åííîãî îò îðãàíèçàöèè Â,
Äåáåò 07, Êðåäèò 60 — 423 729 ðóá. — îðãàíèçàöèÿ À îïðèõîäîâàëà ïîñòóïèâøåå îáîðóäîâàíèå, òðåáóþùåå ìîíòàæà,
Äåáåò 19, ñóáñ÷åò «ÍÄÑ ïî ïðèîáðåòåííûì öåííîñòÿì», Êðåäèò 60 — 76 271 ðóá. — îòðàæåíà ñóììà ÍÄÑ ïî ïîñòóïèâøåìó îáîðóäîâàíèþ,
Äåáåò 60, Êðåäèò 51 — 500 000 ðóá. — ñðåäñòâà ïîëó÷åííîãî çàéìà ïåðå÷èñëåíû îðãàíèçàöèè  â îïëàòó îáîðóäîâàíèÿ,
Äåáåò 08, Êðåäèò 07 — 423 729 ðóá. — îòðàæåíà ïåðåäà÷à îáîðóäîâàíèÿ â ìîíòàæ,
Äåáåò 08, Êðåäèò 66 — 5753,42 ðóá. (500 000 õ 14%/365 õ 30) — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó.
 ôåâðàëå 2005 ã.:
Äåáåò 08, Êðåäèò 60 — 21 186,44 ðóá. — îòðàæåíà ñòîèìîñòü ðàáîò îðãàíèçàöèè Â ïî ìîíòàæó îáîðóäîâàíèÿ,
Äåáåò 19, Êðåäèò 60 — 3813,56 ðóá. — îòðàæåíà ñóììà ÍÄÑ ïî ìîíòàæó îáîðóäîâàíèÿ,
Äåáåò 60, Êðåäèò 51 — 25 000 ðóá. — ïðîèçâåäåíà îïëàòà âûïîëíåííûõ ðàáîò îðãàíèçàöèè Â ïî ìîíòàæó îáîðóäîâàíèÿ,
Äåáåò 08, Êðåäèò 66 — 5369,86 ðóá. (500 000 õ 14%/365 õ 28) — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó,
Äåáåò 01, Êðåäèò 08 — 456 038,72 ðóá. (423 729 + 5753,42 + 21 186,44 + 5369,86) — îòðàæåí ââîä îáîðóäîâàíèÿ â ýêñïëóàòàöèþ.
 ìàðòå 2005 ã.:
Äåáåò 91, Êðåäèò 66 — 5945,21 ðóá. (500 000 õ 14%/365 õ 31) — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó,
Äåáåò 68, Êðåäèò 19 — 80 084,56 ðóá. — ïðèíÿò ê âû÷åòó ÍÄÑ ïî ââåäåííîìó â ýêñïëóàòàöèþ îáîðóäîâàíèþ.
 àïðåëå 2005 ã.:
Äåáåò 91, Êðåäèò 66 — 5753,42 ðóá. (500 000 õ 14%/365 õ 30) — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû ïî ïîëó÷åííîìó çàéìó äëÿ îïëàòû ñòîèìîñòè îáîðóäîâàíèÿ.
 ìàå 2005 ã.:
Äåáåò 66, Êðåäèò 51 — 522 821,91 ðóá. (500 000 + 5753,42 + 5369,86 + 5945,21 + 5753,42) — îðãàíèçàöèÿ À ïîãàñèëà çàäîëæåííîñòü îðãàíèçàöèè Á ïî çàéìó è ïðè÷èòàþùèìñÿ ïî íåìó ïðîöåíòàì.
Åñëè îðãàíèçàöèÿ îñóùåñòâëÿåò ïðèâëå÷åíèå çàåìíûõ ñðåäñòâ ïóòåì âûäà÷è âåêñåëåé, âûïóñêà è ïðîäàæè îáëèãàöèé, òî ïîðÿäîê áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà äèñêîíòà, ïðîöåíòîâ ïî âåêñåëÿì è îáëèãàöèÿì â ïåðâîíà÷àëüíîé ñòîèìîñòè ÎÑ, ïðèîáðåòåííîãî çà ñ÷åò ýòèõ ñðåäñòâ, àíàëîãè÷åí ðàññìîòðåííîìó.
Ïðèìåð 2. Îðãàíèçàöèÿ ðàçìåñòèëà ñîáñòâåííûé âåêñåëü íà ñóììó 100 000 ðóá. ñ äèñêîíòîì â ðàçìåðå 10% íà ñðîê 1,5 ãîäà. Ïîëó÷åííûå ñðåäñòâà â ðàçìåðå 90 000 ðóá. áûëè íàïðàâëåíû íà ïðèîáðåòåíèå îáîðóäîâàíèÿ.  áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ïðîèçâîäÿòñÿ ñëåäóþùèå çàïèñè:
Äåáåò 51, Êðåäèò 67 — 90 000 ðóá. — íà ðàñ÷åòíûé ñ÷åò îðãàíèçàöèè ïîñòóïèëè äåíåæíûå ñðåäñòâà îò ðàçìåùåíèÿ âåêñåëÿ ñ äèñêîíòîì,
Äåáåò 08, Êðåäèò 60 — 76 271 ðóá. — îïðèõîäîâàíî ïîñòóïèâøåå îáîðóäîâàíèå, íå òðåáóþùåå ìîíòàæà,
Äåáåò 19, Êðåäèò 60 — 13 729 ðóá. — îòðàæåíà ñóììà ÍÄÑ ïî ïîñòóïèâøåìó îáîðóäîâàíèþ,
Äåáåò 60, Êðåäèò 51 — 90 000 ðóá. — îïëà÷åí ñ÷åò ïîñòàâùèêà çà îáîðóäîâàíèå çà ñ÷åò ñðåäñòâ, ïîëó÷åííûõ îò ðàçìåùåíèÿ âåêñåëÿ,
Äåáåò 08, Êðåäèò 67 — 10 000 ðóá. — îòðàæåí äèñêîíò ïî âåêñåëþ,
Äåáåò 01, Êðåäèò 08 — 86 271 ðóá. — îòðàæåí ââîä â ýêñïëóàòàöèþ îáîðóäîâàíèÿ,
Äåáåò 68, Êðåäèò 19 — 13 729 ðóá. — ïðèíÿò ê âû÷åòó ÍÄÑ ïî ïðèîáðåòåííîìó îáîðóäîâàíèþ.
×åðåç 1,5 ãîäà îðãàíèçàöèÿ âûêóïàåò ñîáñòâåííûé âåêñåëü, îòðàæàÿ ýòî â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå çàïèñüþ:
Äåáåò 67, Êðåäèò 51 — 100 000 ðóá.
Åñëè îðãàíèçàöèåé ïîëó÷åí çàåì, âûäàííûé â óñëîâíûõ åäèíèöàõ, òî ñóììîâûå ðàçíèöû, îòíîñÿùèåñÿ ê îïëàòå ïðîöåíòîâ è âîçíèêøèå äî ïðèíÿòèÿ ê ó÷åòó îáúåêòà ÎÑ (íà÷àëà ôàêòè÷åñêîé ýêñïëóàòàöèè), ñëåäóåò îòíåñòè íà óâåëè÷åíèå (óìåíüøåíèå) ñòîèìîñòè èíâåñòèöèîííîãî àêòèâà. Ñóììîâûå ðàçíèöû, îòíîñÿùèåñÿ ê îïëàòå ïðîöåíòîâ è âîçíèêøèå ïîñëå ïðèíÿòèÿ ê ó÷åòó îáúåêòà (íà÷àëà ôàêòè÷åñêîé ýêñïëóàòàöèè), ñëåäóåò îòíåñòè â ñîñòàâ îïåðàöèîííûõ ðàñõîäîâ.
 ðàññìîòðåííûõ ïðèìåðàõ çàåìíûå ñðåäñòâà ïðèâëåêàëèñü îðãàíèçàöèåé íåïîñðåäñòâåííî äëÿ ïðèîáðåòåíèÿ ÎÑ. Åñëè äëÿ ïîêóïêè ÎÑ èçðàñõîäîâàíû çàåìíûå ñðåäñòâà, ïîëó÷åííûå íà öåëè, íå ñâÿçàííûå ñ åãî ïðèîáðåòåíèåì, ïðîöåíòû çà èñïîëüçîâàíèå óêàçàííûõ çàåìíûõ ñðåäñòâ íà÷èñëÿþòñÿ ïî ñðåäíåâçâåøåííîé ñòàâêå, âåëè÷èíà êîòîðîé îïðåäåëÿåòñÿ ïî ñóììå âñåõ çàéìîâ, îñòàþùèõñÿ íå ïîãàøåííûìè â òå÷åíèå îò÷åòíîãî ïåðèîäà (ï. 29 ÏÁÓ 15/01).
Âîçìîæíà òàêæå ñëåäóþùàÿ ñèòóàöèÿ. Ïîëó÷èâ çàåì, îðãàíèçàöèÿ ìîæåò íàïðàâèòü åãî íà ïðåäâàðèòåëüíóþ îïëàòó ÎÑ.  ýòîì ñëó÷àå íà÷èñëåííûå ïðîöåíòû âðåìåííî íå âêëþ÷àþòñÿ â ñòîèìîñòü ÎÑ èëè â ñîñòàâ òåêóùèõ ðàñõîäîâ îðãàíèçàöèè. Îíè îòíîñÿòñÿ íà óâåëè÷åíèå äåáèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè, îáðàçîâàâøåéñÿ â ñâÿçè ñ ïðåäâàðèòåëüíîé îïëàòîé ÎÑ (ï. 15 ÏÁÓ 15/01). Ïðè ïîñòóïëåíèè â îðãàíèçàöèþ îáúåêòà ÎÑ ñóììà íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ ìîæåò áûòü ó÷òåíà â åãî ñòîèìîñòè.
×òî êàñàåòñÿ íàëîãîâîãî ó÷åòà, òî ðàñõîäû â âèäå ïðîöåíòîâ ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì ëþáîãî âèäà ó÷èòûâàþòñÿ â ñîñòàâå âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ â ñîîòâåòñòâèè ñ ïï. 2 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ íåçàâèñèìî îò òîãî, íà êàêèå öåëè èçðàñõîäîâàíû çàåìíûå ñðåäñòâà. Òàêèì îáðàçîì, äàæå åñëè çàåìíûå ñðåäñòâà èçðàñõîäîâàíû íà ïðèîáðåòåíèå îáúåêòà ÎÑ, ñóììà íà÷èñëåííûõ ïî äîëãîâîìó îáÿçàòåëüñòâó ïðîöåíòîâ íå âêëþ÷àåòñÿ â åãî ïåðâîíà÷àëüíóþ ñòîèìîñòü, à ïðèçíàåòñÿ â êà÷åñòâå âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ. Ïðè ýòîì â öåëÿõ èñ÷èñëåíèÿ íàëîãà íà ïðèáûëü îðãàíèçàöèé íåîáõîäèìî ó÷èòûâàòü òðåáîâàíèÿ ñò. 269 ÍÊ ÐÔ, êàñàþùèåñÿ ïðåäåëüíîãî ðàçìåðà ïðîöåíòîâ, ïðèçíàâàåìûõ â êà÷åñòâå ðàñõîäà.
Ìîìåíò ïðèçíàíèÿ ðàñõîäîâ çàâèñèò îò òîãî, êàêîé ìåòîä ïðèçíàíèÿ äîõîäîâ è ðàñõîäîâ ïðèìåíÿåò îðãàíèçàöèÿ. Åñëè èñïîëüçóåòñÿ êàññîâûé ìåòîä, òî ïðîöåíòû çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè ó÷èòûâàþòñÿ â ñîñòàâå âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ â ìîìåíò ïîãàøåíèÿ çàäîëæåííîñòè (ïï. 1 ï. 3 ñò. 273 ÍÊ ÐÔ).  ñëó÷àå èñïîëüçîâàíèÿ îðãàíèçàöèåé ìåòîäà íà÷èñëåíèé ðàñõîäû ïî ïðîöåíòàì ó÷èòûâàþòñÿ â òîì îò÷åòíîì ïåðèîäå, ê êîòîðîìó îíè îòíîñÿòñÿ ñîãëàñíî óñëîâèÿì äîãîâîðà çàéìà. Åñëè îðãàíèçàöèÿ çàêëþ÷èëà äîãîâîð çàéìà ñðîêîì áîëåå 1 ãîäà, òî ðàñõîäû ïî ýòîìó äîãîâîðó, â òîì ÷èñëå â âèäå ïðîöåíòîâ, ïðèçíàþòñÿ îñóùåñòâëåííûìè íà êîíåö ñîîòâåòñòâóþùåãî îò÷åòíîãî ïåðèîäà (ï. 8 ñò. 272 ÍÊ ÐÔ). Åñëè îðãàíèçàöèÿ îò÷èòûâàåòñÿ ïî íàëîãó íà ïðèáûëü åæåêâàðòàëüíî, òî ïðîöåíòû ïî äîãîâîðàì çàéìà âêëþ÷àþòñÿ â ñîñòàâ ñîîòâåòñòâóþùèõ âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ íà êîíåö ñîîòâåòñòâóþùåãî îò÷åòíîãî ïåðèîäà.
 ñâÿçè ñ òåì ÷òî ñóììû çàòðàò ïî çàéìàì ó÷èòûâàþòñÿ â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå â ïåðâîíà÷àëüíîé ñòîèìîñòè ïðèîáðåòåííîãî ÎÑ, à â íàëîãîâîì — â ñîñòàâå âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ, âîçíèêàþò íàëîãîîáëàãàåìûå âðåìåííûå ðàçíèöû — îòëîæåííûå íàëîãîâûå îáÿçàòåëüñòâà.
Ïðèìåð 3. Âîñïîëüçóåìñÿ óñëîâèÿìè ïðèìåðà 1 è ïðåäïîëîæèì, ÷òî îðãàíèçàöèÿ À âåäåò ó÷åò äîõîäîâ è ðàñõîäîâ ïî ìåòîäó íà÷èñëåíèÿ, à îò÷åòíûìè ïåðèîäàìè ïî íàëîãó íà ïðèáûëü ÿâëÿþòñÿ I êâàðòàë, ïîëóãîäèå è 9 ìåñÿöåâ êàëåíäàðíîãî ãîäà. Çà I êâàðòàë 2005 ã. â ïåðâîíà÷àëüíîé ñòîèìîñòè îáîðóäîâàíèÿ áûëè ó÷òåíû ïðîöåíòû çà ïîëüçîâàíèå çàéìîì, ïîëó÷åííûì îò îðãàíèçàöèè Á â ðàçìåðå 11 123,28 ðóá. (5753,42 + 5369,86), ïîäëåæàùèå îòðàæåíèþ â íàëîãîâîì ó÷åòå â ñîñòàâå âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ.
Íà 31 ìàðòà 2005 ã. íåîáõîäèìî ïðîèçâåñòè áóõãàëòåðñêóþ çàïèñü:
Äåáåò 68, Êðåäèò 77 — 2669,58 ðóá. (11 123,28 õ 24%).
Âêëþ÷åííûå â ïåðâîíà÷àëüíóþ ñòîèìîñòü îáîðóäîâàíèÿ ïðîöåíòû ïî çàéìó áóäóò ó÷èòûâàòüñÿ â ñóììå àìîðòèçàöèîííûõ îò÷èñëåíèé. Ïîýòîìó îòëîæåííîå íàëîãîâîå îáÿçàòåëüñòâî áóäåò åæåìåñÿ÷íî ïîãàøàòüñÿ â òå÷åíèå ñðîêà ïîëåçíîãî èñïîëüçîâàíèÿ îáîðóäîâàíèÿ.
 ðàññìîòðåííîì ñëó÷àå ñòàâêà ïî çàéìó íå ïðåâûøàåò ïðåäåë ïî ïðîöåíòàì, óñòàíîâëåííûé ñò. 269 ÍÊ ÐÔ (13% õ 1,1 = 14,3%), ñëåäîâàòåëüíî, ïîñòîÿííîå íàëîãîâîå îáÿçàòåëüñòâî íå âîçíèêàåò.
Å.Ñåðãååâà
Ñïåöèàëèñò îòäåëà îáùåãî àóäèòà
ÎÎÎ «Áåéêåð Òèëëè Ðóñàóäèò»
Источник
Консультант-эксперт
по бухгалтерскому учету и налогообложению
О.А. Курбангалеева
Довольно часто коммерческие организации привлекают заемные средства для приобретения или строительства объекта основных средств. При этом не всегда бухгалтер знает, как правильно отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете. Это связано не только с изменениями в законодательстве, но и с изменениями официальной точки зрения на эти вопросы.
Согласно п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороны (заемщика) деньги или иное имущество. При этом заемщик обязуется через определенное время вернуть заимодавцу такую же сумму денег или равное количество полученных вещей того же рода и качества.
Таким образом, предметом договора займа могут быть как денежные средства, так и иное имущество заимодавца. С момента передачи имущества (денежных средств или вещей) заемщику договор займа считается заключенным.
Договор займа между юридическими лицами должен быть заключен только в письменной форме (п. 1 ст. 808 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
Для отражения в бухгалтерском учете кредитов и займов Планом счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предусмотрены два счета:
66 «Краткосрочные кредиты и займы»;
67 «Долгосрочные кредиты и займы».
Оба счета являются пассивными, так как отражают заемные источники формирования активов организации. Суммы полученных кредитов и займов учитываются по кредиту данных счетов в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств либо полученного взаймы имущества, а погашение кредитов и займов отражается обратной проводкой:
Отражаем основную сумму долга
Основная сумма долга (задолженность) по полученному кредиту или займу учитывается организацией-заемщиком в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором. Ее нужно принять к учету в составе кредиторской задолженности в момент фактической передачи денег или других вещей.
Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам нужно вести по видам займов и кредитов, по кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).
Чтобы определить, на каком бухгалтерском счете учитывается кредит (заем), нужно решить, краткосрочный он или долгосрочный. Кредит или заем считается краткосрочным, если срок его погашения не превышает 12 месяцев. Если срок погашения кредита (займа) свыше 12 месяцев, то он считается долгосрочным.
Если до истечения срока погашения долгосрочного кредита или займа остается менее одного года, эта задолженность становится краткосрочной. Поэтому было бы корректно отражать ее в бухгалтерском учете и отчетности в составе краткосрочной кредиторской задолженности.
Однако организация может и не переводить долгосрочную задолженность в краткосрочную, когда по условиям кредитного договора или договора займа до возврата основной суммы долга остается 365 дней. Для этого необходимо определить, какой метод учета ей удобнее, и закрепить его в учетной политике.
Учитываем проценты
Привлекая заемные средства, организация несет определенные затраты по их обслуживанию. К ним относятся:
проценты по полученным займам и кредитам;
Источник
Т. Петрухина, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»
Объекты основных средств – довольно дорогое удовольствие, и приобрести их сразу за счет собственных средств под силу далеко не каждой организации. Именно поэтому довольно часто на подобные цели приходится брать кредит. При этом бухгалтерский и налоговый учет расходов, связанных со столь «основательным» долгом, нельзя назвать стандартным.
Вариации возможны?
Как известно, основные средства являются амортизируемым имуществом. Первоначальная стоимость таких объектов определяется как сумма расходов на их приобретение, изготовление, доставку и доведение до пригодного для использования состояния. Об этом говорится в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса.
При этом связанные с ОС затраты категорически запрещено списывать единовременно. Исключение составляет лишь амортизационная премия (п. 5 ст. 270 НК). Исходя из данных положений главного налогового документа, логично было бы предположить, что проценты за пользование кредитом на приобретение «долгосрочного» оборудования и строительство зданий должны формировать первоначальную стоимость объекта и учитываться с помощью механизма начисления амортизации. Отметим, что речь идет об уплате процентов по договору займа до ввода объекта в эксплуатацию.
Однако Минфин в своих письмах последовательно высказывает несколько иную точку зрения (письма от 3 декабря 2008 г. № 03-03-06/1/663; от 14 октября 2008 г. № 03-03-06/1/577; от 24 сентября 2008 г. № 03-03-06/1/541 и др.). Финансисты продолжают «гнуть свою линию» и в недавнем письме от 19 января 2009 года № 03-03-06/1/20. Итак, позиция чиновников заключается в том, что проценты по долговым обязательствам – это вид внереализационных расходов юрлица, прямо поименованный в подпункте 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса. При этом целевое назначение займа не играет никакой роли. А посему проценты за пользование кредитом, привлеченным для приобретения или создания ОС, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе затрат, которые напрямую не связаны с производственной деятельностью компании. Необходимо помнить о том, что в таком случае максимальный размер «кредитных» трат нормируется согласно правилам статьи 269 Кодекса. С другой стороны, включение в «первоначалку» уплаченных процентов позволило бы фирме учесть «кредитные» затраты полностью.
Примечательно, что налоговики, вопреки Минфину, настаивают на включении процентов по кредиту, уплаченных на начальном этапе строительства или покупки ОС, именно в первоначальную стоимость объекта. Однако служители Фемиды не находят ничего криминального в том, что проценты по займам, использованным на приобретение основного средства, учитываются в составе внереализационных расходов (постановление ФАС Уральского округа от 27 апреля 2007 г. № Ф09-2999/07-С2 по делу № А60-32755/06; постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 марта 2005 г. № А42-8523/04-28; постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23 октября 2008 г. № Ф08-6332/2008 по делу № А63-612/2008-С4-37).
Таким образом, налицо ситуация с диаметрально противоположными точками зрения. Если фирма решит воспользоваться «бесплатным советом» финансистов, то внереализационный расход будет признаваться на конец соответствующего отчетного периода (п. 2 ст. 272 НК). Однако в таком случае неминуемо возникнут разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, которые должны учитываться согласно ПБУ 18/02 (утверждено приказом Минфина от 19 ноября 2002 г. № 114н).
Почувствуйте разницу
В бухгалтерском учете порядок отражения расходов по кредитам и займам регламентирован ПБУ 15/2008, утвержденным приказом Минфина от 6 октября 2008 года № 107н. В целях данного положения основные средства считаются инвестиционным активом, в стоимость которого включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), и которые непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением объекта.
По общему правилу причитающиеся к оплате проценты включаются в стоимость инвестиционного актива равномерно, независимо от условий предоставления денежных средств (п. 8 ПБУ 15/2008). Проценты по займу могут включаться в стоимость ОС, если выполняются следующие условия: расходы по покупке или строительству объекта, а также «кредитные» затраты признаются в бухгалтерском учете; начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Согласно пункту 12 ПБУ 15/2008 причитающиеся к оплате проценты прекращают включаться в стоимость основного средства с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Точно так же придется поступить организации, начавшей использование «незавершенного» ОС для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг. После наступления каждого из указанных событий проценты по займам станут признаваться прочими расходами (п. 7 ПБУ 15/2008).
Источник
