«Áóõãàëòåð è çàêîí», 2015, N 1
Ðàöèîíàëüíàÿ îðãàíèçàöèÿ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà ðàñ÷åòîâ ïî êðåäèòàì è çàéìàì îáåñïå÷èâàåò âîçìîæíîñòü ñèñòåìàòè÷åñêîãî êîíòðîëÿ çà öåëåâûì èñïîëüçîâàíèåì è ñâîåâðåìåííûì ïîãàøåíèåì çàåìíûõ ñðåäñòâ, à òàêæå ôîðìèðîâàíèå äîñòîâåðíîé îò÷åòíîé èíôîðìàöèè, íåîáõîäèìîé âíóòðåííèì ïîëüçîâàòåëÿì îò÷åòíîñòè äëÿ ïðèíÿòèÿ óïðàâëåí÷åñêèõ ðåøåíèé ïî ïðèâëå÷åíèþ íîâûõ êðåäèòîâ (çàéìîâ), îöåíêå ýôôåêòèâíîñòè êðåäèòîâàíèÿ, à âíåøíèì — äëÿ îöåíêè ïëàòåæåñïîñîáíîñòè ïðåäïðèÿòèÿ è âîçìîæíîñòè åãî êðåäèòîâàíèÿ.
Îäíàêî èçó÷åíèå îðãàíèçàöèè ó÷åòíîé ïðàêòèêè ðàñ÷åòîâ ïî êðåäèòàì è çàéìàì â ðÿäå ñåëüñêîõîçÿéñòâåííûõ ïðåäïðèÿòèé ñâèäåòåëüñòâóåò î íåäîñòàòî÷íîé ýôôåêòèâíîñòè ñèñòåìû áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà çàåìíûõ ñðåäñòâ. Àíàëèç ñîäåðæàíèÿ ïðèêàçîâ îá ó÷åòíîé ïîëèòèêå âûÿâèë îòñóòñòâèå ïîëîæåíèé, ðåãëàìåíòèðóþùèõ ó÷åò äîëãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ. Áóõãàëòåðû-ïðàêòèêè ññûëàþòñÿ íà òî, ÷òî âîïðîñû ó÷åòà çàåìíûõ ñðåäñòâ äîñòàòî÷íî ïîäðîáíî ðåãëàìåíòèðîâàíû íîðìàòèâíûìè àêòàìè, íå ïðåäóñìàòðèâàþò âàðèàíòíîñòè è íå òðåáóþò ðåãóëèðîâàíèÿ ëîêàëüíûì íîðìàòèâíûì àêòîì.
Ïîðÿäîê áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà îïåðàöèé, ñâÿçàííûõ ñ ïîëó÷åíèåì è âîçâðàòîì êðåäèòîâ è çàéìîâ, îñóùåñòâëåíèåì ðàñõîäîâ ïî èõ ïðèâëå÷åíèþ, à òàêæå òðåáîâàíèÿ ê ðàñêðûòèþ èíôîðìàöèè â áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè óñòàíîâëåíû Ïîëîæåíèåì ïî áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó «Ó÷åò ðàñõîäîâ ïî çàéìàì è êðåäèòàì» (ÏÁÓ 15/2008), óòâåðæäåííûì Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 06.10.2008 N 107í.
Óêàçàíèÿ ïî ñèíòåòè÷åñêîìó ó÷åòó êðàòêîñðî÷íûõ è äîëãîñðî÷íûõ êðåäèòîâ è çàéìîâ íà áóõãàëòåðñêèõ ñ÷. 66 «Ðàñ÷åòû ïî êðàòêîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» è 67 «Ðàñ÷åòû ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» ñîäåðæàòñÿ â Èíñòðóêöèè ïî ïðèìåíåíèþ Ïëàíà ñ÷åòîâ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà ôèíàíñîâî-õîçÿéñòâåííîé äåÿòåëüíîñòè îðãàíèçàöèé, óòâåðæäåííîé Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 31.10.2000 N 94í «Îá óòâåðæäåíèè Ïëàíà ñ÷åòîâ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà ôèíàíñîâî-õîçÿéñòâåííîé äåÿòåëüíîñòè îðãàíèçàöèé è Èíñòðóêöèè ïî åãî ïðèìåíåíèþ». Îòäåëüíûå ïîëîæåíèÿ, ðåãëàìåíòèðóþùèå ó÷åò è ðàñêðûòèå â îò÷åòíîñòè èíôîðìàöèè îá îñíîâíîì äîëãå è ïðîöåíòàõ ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì, ñîäåðæàòñÿ:
- â Ïîëîæåíèè ïî áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó «Áóõãàëòåðñêàÿ îò÷åòíîñòü îðãàíèçàöèè» (ÏÁÓ 4/99), óòâåðæäåííîì Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 06.07.1999 N 43í;
- â Ïîëîæåíèè ïî áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó «Ó÷åò îñíîâíûõ ñðåäñòâ» ÏÁÓ 6/01, óòâåðæäåííîì Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 30.03.2001 N 26í;
- â Ïîëîæåíèè ïî áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó «Ðàñõîäû îðãàíèçàöèè» ÏÁÓ 10/99, óòâåðæäåííîì Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 06.05.1999 N 33í.
Àíàëèç íîðìàòèâíûõ òðåáîâàíèé ê îðãàíèçàöèè áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è èçó÷åíèå ó÷åòíîé ïðàêòèêè ðàñ÷åòîâ ïî êðåäèòàì è çàéìàì è ðàñõîäîâ ïî èõ îáñëóæèâàíèþ ñâèäåòåëüñòâóþò, ÷òî â ïðèêàçå îá ó÷åòíîé ïîëèòèêå îðãàíèçàöèè íåîáõîäèìî íàëè÷èå êàê ìèíèìóì ñëåäóþùèõ ïîëîæåíèé:
- î êðèòåðèÿõ ïðèçíàíèÿ àêòèâà èíâåñòèöèîííûì;
- î ñîñòàâå è ïîðÿäêå ñïèñàíèÿ äîïîëíèòåëüíûõ çàòðàò ïî êðåäèòàì è çàéìàì;
- î ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì â ñîñòàâ êðàòêîñðî÷íîé â ñîîòâåòñòâèè ñî ñðîêîì âîçâðàòà îñíîâíîé ñóììû äîëãà.
Îòíîñèòåëüíî ïîñëåäíåãî òåçèñà ðÿä ó÷åíûõ ðåêîìåíäóåò çàêðåïèòü â ïðèêàçå îá ó÷åòíîé ïîëèòèêå ïðåäïðèÿòèÿ îäèí èç äâóõ âîçìîæíûõ âàðèàíòîâ îòðàæåíèÿ äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå è îò÷åòíîñòè <1>:
- ïåðåâîäèòü äîëãîñðî÷íóþ çàäîëæåííîñòü ïî ïîëó÷åííûì çàéìàì è êðåäèòàì â êðàòêîñðî÷íóþ â ìîìåíò, êîãäà ïî óñëîâèÿì äîãîâîðà çàéìà è (èëè) êðåäèòà äî âîçâðàòà îñíîâíîé ñóììû äîëãà îñòàåòñÿ 365 äí.;
- ó÷èòûâàòü ïðèâëå÷åííûå çàåìíûå ñðåäñòâà, ñðîê ïîãàøåíèÿ êîòîðûõ ïî äîãîâîðó çàéìà èëè êðåäèòà ïðåâûøàåò 12 ìåñ., äî ìîìåíòà èõ ïîëíîãî ïîãàøåíèÿ â ñîñòàâå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè.
<1> Àíèùåíêî À.Â. Çàåì è êðåäèò // Ýêîíîìèêî-ïðàâîâîé áþëëåòåíü. 2012. N 11; Ñåìåíèõèí Â.Â. Ó÷åòíàÿ ïîëèòèêà — 2014 // Àóäèò è íàëîãîîáëîæåíèå. 2013. N 10; Øèðîáîêîâ Â.Ã. Áóõãàëòåðñêèé ó÷åò â îðãàíèçàöèÿõ ÀÏÊ: Ó÷åáíèê. Ì.: Ôèíàíñû è ñòàòèñòèêà, 2010. 688 ñ.
Íà ïðàêòèêå áîëüøèíñòâî ïðåäïðèÿòèé àãðîïðîìûøëåííîãî êîìïëåêñà (ÀÏÊ) íå îñóùåñòâëÿåò ïåðåâîä äîëãîñðî÷íîé êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè â ñîñòàâ êðàòêîñðî÷íûõ äîëãîâ, íåñìîòðÿ íà ïðèáëèæàþùèéñÿ ñðîê åå âîçâðàòà. Ïðè ýòîì â ó÷åòíîé ïîëèòèêå íå îòðàæàåòñÿ ïðèìåíÿåìûé âàðèàíò ó÷åòà çàäîëæåííîñòè ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì.  êà÷åñòâå îñíîâíîãî àðãóìåíòà ïðàâîìåðíîñòè äåéñòâèé ïðèâîäèòñÿ ôàêò îòñóòñòâèÿ ïîëîæåíèÿ î ïåðåâîäå çàäîëæåííîñòè èç ñîñòàâà äîëãîñðî÷íîé â êðàòêîñðî÷íóþ â ÏÁÓ 15/2008 «Ó÷åò ðàñõîäîâ ïî çàéìàì è êðåäèòàì».
Îäíàêî â ðàññìàòðèâàåìîé ñèòóàöèè íåîáõîäèìî ðóêîâîäñòâîâàòüñÿ òðåáîâàíèÿìè äðóãèõ íîðìàòèâíûõ àêòîâ.
Âî-ïåðâûõ, ï. 19 ÏÁÓ 4/99 «Áóõãàëòåðñêàÿ îò÷åòíîñòü îðãàíèçàöèè» óñòàíîâëåíî, ÷òî â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå àêòèâû è îáÿçàòåëüñòâà äîëæíû ïðåäñòàâëÿòüñÿ ñ ïîäðàçäåëåíèåì â çàâèñèìîñòè îò ñðîêà îáðàùåíèÿ (ïîãàøåíèÿ) íà êðàòêîñðî÷íûå è äîëãîñðî÷íûå. Àêòèâû è îáÿçàòåëüñòâà ïðåäñòàâëÿþòñÿ êàê êðàòêîñðî÷íûå, åñëè ñðîê îáðàùåíèÿ (ïîãàøåíèÿ) ïî íèì íå áîëåå 12 ìåñ. ïîñëå îò÷åòíîé äàòû èëè ïðîäîëæèòåëüíîñòü îïåðàöèîííîãî öèêëà ïðåâûøàåò 12 ìåñ. Âñå îñòàëüíûå àêòèâû è îáÿçàòåëüñòâà ïðåäñòàâëÿþòñÿ êàê äîëãîñðî÷íûå.
Âî-âòîðûõ, â Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 28.01.2010 N 07-02-18/01 óêàçûâàåòñÿ, ÷òî:
- åñëè ñðîê ïîãàøåíèÿ çàåìíûõ ñðåäñòâ, ðàíåå ïðåäñòàâëåííûõ â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå êàê äîëãîñðî÷íûå îáÿçàòåëüñòâà, íà îò÷åòíóþ äàòó ñîñòàâëÿåò ìåíåå 12 ìåñ., óêàçàííûå îáÿçàòåëüñòâà ïðåäñòàâëÿþòñÿ êàê êðàòêîñðî÷íûå;
- ïðè ðàñêðûòèè â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå èíôîðìàöèè î çàäîëæåííîñòè ïî ïðè÷èòàþùèìñÿ ê óïëàòå ïðîöåíòàì ïî ïîëó÷åííûì çàéìàì (êðåäèòàì) îáÿçàòåëüñòâà ïðåäñòàâëÿþòñÿ êàê êðàòêîñðî÷íûå, åñëè ñðîê îáðàùåíèÿ (ïîãàøåíèÿ) ïî íèì íå áîëåå 12 ìåñ. ïîñëå îò÷åòíîé äàòû.
Òàêèì îáðàçîì, îñíîâíûì êðèòåðèåì êëàññèôèêàöèè çàäîëæåííîñòè íà äîëãîñðî÷íóþ è êðàòêîñðî÷íóþ ïðè ïîäãîòîâêå áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè ÿâëÿåòñÿ ñðîê, îñòàâøèéñÿ äî ïîãàøåíèÿ, à íå ñðîê ïîëüçîâàíèÿ çàåìíûìè ñðåäñòâàìè ïî äîãîâîðó. Òàêèì îáðàçîì, â ïåðèîäå, êîãäà ñðîê ïîãàøåíèÿ êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè ïî ïðèâëå÷åííûì çàéìàì èëè êðåäèòàì ïî ñîñòîÿíèþ íà ïîñëåäíèé äåíü îò÷åòíîãî ïåðèîäà ñîñòàâëÿåò íå áîëåå 12 ìåñ. (ò.å. 365 èëè 366 äí. è ìåíåå), çàäîëæåííîñòü ïîäëåæèò ïåðåâîäó èç äîëãîñðî÷íîé â êðàòêîñðî÷íóþ. Èç ñîäåðæàíèÿ ðàññìàòðèâàåìûõ íîðìàòèâíûõ àêòîâ ñëåäóåò, ÷òî ïîëîæåíèå î ïåðåâîäå çàäîëæåííîñòè ÿâëÿåòñÿ íå ïðàâîì, à îáÿçàííîñòüþ îðãàíèçàöèè.
Òðåáîâàíèå î ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè â êðàòêîñðî÷íóþ ðàñïðîñòðàíÿåòñÿ è íà ïðîöåíòû ïî êðåäèòàì è çàéìàì. Êðîìå òîãî, ñîãëàñíî ï. 4 ÏÁÓ 15/2008 ðàñõîäû ïî êðåäèòàì (çàéìàì) ñëåäóåò îòðàæàòü â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå îáîñîáëåííî îò îñíîâíîé ñóììû îáÿçàòåëüñòâà ïî ïîëó÷åííîìó êðåäèòó (çàéìó). Ýòî ïîëîæåíèå ñëåäóåò ó÷èòûâàòü ïðè ðàñêðûòèè â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå èíôîðìàöèè î çàäîëæåííîñòè ïî ïðè÷èòàþùèìñÿ ê óïëàòå ïðîöåíòàì ïî ïîëó÷åííûì çàéìàì (êðåäèòàì). Òàê, â Ïèñüìå Ìèíôèíà Ðîññèè îò 24.01.2011 N 07-02-18/01 óêàçûâàåòñÿ, ÷òî ïðè÷èòàþùèåñÿ íà êîíåö îò÷åòíîãî ïåðèîäà ê óïëàòå ïðîöåíòû ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì, îòðàæàåìûå â áóõãàëòåðñêîì áàëàíñå êàê êðàòêîñðî÷íûå îáÿçàòåëüñòâà, ïðè íåîáõîäèìîñòè äîëæíû áûòü îáîñîáëåíû îò äàííûõ î êðàòêîñðî÷íûõ êðåäèòàõ è çàéìàõ.
Ñëåäîâàòåëüíî, îïåðàöèè ïî íà÷èñëåíèþ ïðîöåíòîâ ñëåäóåò îòðàæàòü íà îòäåëüíîì ñóáñ÷åòå, îòêðûòîì ê ñ÷åòó, íà êîòîðîì ó÷èòûâàåòñÿ îñíîâíàÿ ñóììà êðåäèòà (çàéìà).  ñâÿçè ñ ýòèì öåëåñîîáðàçíî âûäåëèòü ê ñèíòåòè÷åñêèì ñ÷. 66 «Ðàñ÷åòû ïî êðàòêîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» è 67 «Ðàñ÷åòû ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» ñóáñ÷åòà äëÿ ðàçäåëüíîãî ó÷åòà ïðèâëå÷åííûõ êðåäèòîâ è çàéìîâ:
- 1 — «Ðàñ÷åòû ïî êðåäèòàì»;
- 2 — «Ðàñ÷åòû ïî çàéìàì».
Ê ýòèì ñóáñ÷åòàì, ïî ìíåíèþ àâòîðîâ, ñëåäóåò ïðåäóñìîòðåòü ñóáñ÷åòà âòîðîãî ïîðÿäêà:
- 1.1 — «Ðàñ÷åòû ïî îñíîâíîé ñóììå äîëãà»;
- 1.2 — «Ðàñ÷åòû ïî ïðîöåíòàì» äëÿ îáåñïå÷åíèÿ îáîñîáëåííîãî ó÷åòà îñíîâíîé ñóììû äîëãà ïî êðåäèòàì (çàéìàì) è ïðîöåíòîâ ïî íèì.
Ïðè íàëè÷èè íà 31 äåêàáðÿ íà÷èñëåííûõ, íî íå îïëà÷åííûõ ïðîöåíòîâ ïî äîëãîñðî÷íîìó êðåäèòó, èõ ñóììó òàêæå ñëåäóåò ïåðåâîäèòü â ñîñòàâ êðàòêîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî êðåäèòàì ñî ñ÷. 67 «Ðàñ÷åòû ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì», ñóáñ÷åò 1.2 «Ðàñ÷åòû ïî ïðîöåíòàì», íà ñ÷. 66 «Ðàñ÷åòû ïî êðàòêîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì», ñóáñ÷åò 1.2 «Ðàñ÷åòû ïî ïðîöåíòàì».
 áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ïðåäïðèÿòèÿ îïåðàöèè ïî ïåðåîôîðìëåíèþ çàäîëæåííîñòè, â ñîîòâåòñòâèè ñî ñðîêîì åå ïîãàøåíèÿ, äîëæíû áûòü îòðàæåíû ñëåäóþùèìè áóõãàëòåðñêèìè çàïèñÿìè (òàáë. 1).
Òàáëèöà 1
Ñèñòåìà áóõãàëòåðñêèõ çàïèñåé ïðè ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî êðåäèòàì â êðàòêîñðî÷íóþ çàäîëæåííîñòü
Äëÿ äîêóìåíòàëüíîãî îôîðìëåíèÿ ôàêòà õîçÿéñòâåííîé æèçíè ïî ïåðåîôîðìëåíèþ çàäîëæåííîñòè èç ðàíãà äîëãîñðî÷íîé â êðàòêîñðî÷íóþ íåîáõîäèìî ñîñòàâëÿòü áóõãàëòåðñêóþ ñïðàâêó.
Ïðèìåíåíèå ïîëîæåíèÿ î ïåðåâîäå çàäîëæåííîñòè èç ñîñòàâà äîëãîñðî÷íîé â êðàòêîñðî÷íóþ, ïî ìíåíèþ àâòîðîâ, áóäåò îáåñïå÷èâàòü ðàñêðûòèå â áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè áîëåå òî÷íîé èíôîðìàöèè î êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì è ïîçâîëèò îáúåêòèâíåå îöåíèâàòü ôèíàíñîâîå ñîñòîÿíèå ýêîíîìè÷åñêîãî ñóáúåêòà. Êàê óêàçûâàåò ïðîôåññîð Â.Ã. Øèðîáîêîâ, êëàññèôèêàöèÿ çàäîëæåííîñòè íà êðàòêîñðî÷íóþ è äîëãîñðî÷íóþ ïîçâîëÿåò áîëåå îáîñíîâàííî àíàëèçèðîâàòü ïëàòåæåñïîñîáíîñòü îðãàíèçàöèè <2>.
<2> Øèðîáîêîâ Â.Ã. Áóõãàëòåðñêèé ó÷åò â îðãàíèçàöèÿõ ÀÏÊ: Ó÷åáíèê. Ì.: Ôèíàíñû è ñòàòèñòèêà, 2010. Ñ. 337.
Äàííûé âûâîä ïîäòâåðæäåí ðåçóëüòàòàìè àíàëèòè÷åñêèõ ðàñ÷åòîâ íà ïðèìåðå ñåëüñêîõîçÿéñòâåííîãî ïðåäïðèÿòèÿ îáùåñòâà ñ îãðàíè÷åííîé îòâåòñòâåííîñòüþ (ÎÎÎ) «Äóáðàâíîå-Àãðî», êîòîðîå èìååò çàäîëæåííîñòü ïî äîëãîñðî÷íîìó êðåäèòó íà ñóììó 12 ìëí ðóá., ïîëó÷åííîìó â 2012 ã. ñî ñðîêîì ïîãàøåíèÿ 05.07.2014. Ïðè ôîðìèðîâàíèè áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà çà 2013 ã. ñóììà çàäîëæåííîñòè ïî äîëãîñðî÷íîìó êðåäèòó â 12 ìëí ðóá., äî ïîãàøåíèÿ êîòîðûõ îñòàëîñü ìåíåå 365 äí., áóäåò îòðàæåíà íå â ðàçä. IV ïàññèâà áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà — «Äîëãîñðî÷íûå îáÿçàòåëüñòâà», à â ðàçä. V «Êðàòêîñðî÷íûå îáÿçàòåëüñòâà». Âëèÿíèå ôàêòà ïåðåâîäà çàäîëæåííîñòè íà ïîêàçàòåëè áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà ïðåäïðèÿòèÿ ïðåäñòàâëåíî â òàáë. 2.
Òàáëèöà 2
Âëèÿíèå ïîëîæåíèÿ î ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî êðåäèòàì â êðàòêîñðî÷íóþ çàäîëæåííîñòü íà ïîêàçàòåëè áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà
Ðàññìàòðèâàåìûé âàðèàíò ó÷åòà è îòðàæåíèÿ â áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî êðåäèòàì è çàéìàì ïðèâåäåò ê óìåíüøåíèþ ñóììû ñòàòüè «Çàåìíûå ñðåäñòâà» è èòîãà ðàçä. IV áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà íà 12 ìëí ðóá. è ñîîòâåòñòâóþùåìó óâåëè÷åíèþ ðàçä. V îò÷åòíîé ôîðìû.  ðåçóëüòàòå ïîëüçîâàòåëè áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè áóäóò èìåòü èíôîðìàöèþ î ðåàëüíîé âåëè÷èíå äîëãîñðî÷íîé è êðàòêîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïðåäïðèÿòèÿ ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì.
 èòîãå èçìåíÿòñÿ â ñòîðîíó óìåíüøåíèÿ çíà÷åíèÿ ïîêàçàòåëåé ëèêâèäíîñòè è ôèíàíñîâîé óñòîé÷èâîñòè, êîòîðûå ðàññ÷èòûâàþòñÿ ïî äàííûì áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà (òàáë. 3).
Òàáëèöà 3
Ïîêàçàòåëè ôèíàíñîâîãî ñîñòîÿíèÿ ïðåäïðèÿòèÿ
Èçìåíåíèå ïîðÿäêà ó÷åòà è îòðàæåíèÿ â îò÷åòíîñòè êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè ïðèâîäèò ê óìåíüøåíèþ çíà÷åíèé ïîêàçàòåëåé ëèêâèäíîñòè è ôèíàíñîâîé óñòîé÷èâîñòè ïðåäïðèÿòèÿ. Ïðè ìàëîé ñóììå ïåðåâîäèìîé äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè èçìåíåíèå ïîêàçàòåëåé íå ñòîëü çíà÷èòåëüíî. Îäíàêî ïðè áîëüøèõ ñóììàõ äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè àíàëèçèðóåìûå ïîêàçàòåëè ñîêðàùàþòñÿ ñóùåñòâåííî.
Èñõîäÿ èç ðåçóëüòàòîâ ïðîâåäåííîãî ñðàâíèòåëüíîãî àíàëèçà ìîæíî êîíñòàòèðîâàòü, ÷òî êîììåð÷åñêîå ïðåäïðèÿòèå êàê ñóáúåêò ðûíî÷íûõ îòíîøåíèé íå çàèíòåðåñîâàíî âî ââåäåíèè äàííîãî ïîëîæåíèÿ â ó÷åòíóþ ïðàêòèêó, òàê êàê îíî îáóñëîâëèâàåò ñíèæåíèå çíà÷åíèé ïîêàçàòåëåé, õàðàêòåðèçóþùèõ åãî ôèíàíñîâîå ñîñòîÿíèå è èíâåñòèöèîííóþ ïðèâëåêàòåëüíîñòü, ïîâûøàåò ðèñê ïîòåðè êðåäèòîðîâ.  òî æå âðåìÿ, ñ òî÷êè çðåíèÿ âíåøíèõ ïîëüçîâàòåëåé áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè, îíî ÿâëÿåòñÿ îïðàâäàííûì è íåîáõîäèìûì. Ïîêàçàòåëè, ðàññ÷èòàííûå ïî äàííûì áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà ñ ó÷åòîì ñðîêîâ ïîãàøåíèÿ êðåäèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè, òî÷íåå õàðàêòåðèçóþò ôèíàíñîâîå ïîëîæåíèå èññëåäóåìîãî ïðåäïðèÿòèÿ. Ïîâûøàåòñÿ èíôîðìàöèîííàÿ öåííîñòü áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè, êîòîðàÿ îïðåäåëÿåòñÿ âîçìîæíîñòüþ îò÷åòíîé èíôîðìàöèè îêàçûâàòü âëèÿíèå íà ïðèíÿòèå òåõ èëè èíûõ óïðàâëåí÷åñêèõ ðåøåíèé. Äëÿ êðåäèòîðîâ ñíèæàåòñÿ ðèñê íåâîçâðàòà ïðåäîñòàâëÿåìûõ êðåäèòîâ (çàéìîâ), òàê êàê ïîÿâëÿåòñÿ âîçìîæíîñòü îáúåêòèâíîé îöåíêè ïëàòåæåñïîñîáíîñòè ïîòåíöèàëüíîãî çàåìùèêà.
Îäíîâðåìåííî âûïîëíÿåòñÿ òðåáîâàíèå ñò. 13 Ôåäåðàëüíîãî çàêîíà îò 06.12.2011 N 402-ÔÇ «Î áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå» â ÷àñòè òîãî, ÷òî áóõãàëòåðñêàÿ (ôèíàíñîâàÿ) îò÷åòíîñòü äîëæíà äàâàòü äîñòîâåðíîå ïðåäñòàâëåíèå î ôèíàíñîâîì ïîëîæåíèè ýêîíîìè÷åñêîãî ñóáúåêòà íà îò÷åòíóþ äàòó, ôèíàíñîâîì ðåçóëüòàòå åãî äåÿòåëüíîñòè è äâèæåíèè äåíåæíûõ ñðåäñòâ çà îò÷åòíûé ïåðèîä, íåîáõîäèìîå ïîëüçîâàòåëÿì ýòîé îò÷åòíîñòè äëÿ ïðèíÿòèÿ ýêîíîìè÷åñêèõ ðåøåíèé.
Âíåäðåíèå â ó÷åòíóþ ïðàêòèêó ñåëüñêîõîçÿéñòâåííîãî ïðåäïðèÿòèÿ ïîëîæåíèÿ î ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî êðåäèòàì è çàéìàì â ñîñòàâ êðàòêîñðî÷íûõ äîëãîâ ïîòðåáóåò îñóùåñòâëåíèÿ îïðåäåëåííûõ îðãàíèçàöèîííî-ìåòîäè÷åñêèõ ìåðîïðèÿòèé:
- çàêðåïëåíèÿ ïîëîæåíèÿ î ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè â êðàòêîñðî÷íóþ â ïðèêàçå îá ó÷åòíîé ïîëèòèêå ïðåäïðèÿòèÿ;
- âûäåëåíèÿ ñèñòåìû ñóáñ÷åòîâ ê ñ÷. 66 «Ðàñ÷åòû ïî êðàòêîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» è 67 «Ðàñ÷åòû ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» â öåëÿõ îáåñïå÷åíèÿ ðàçäåëüíîãî ó÷åòà îñíîâíîé ñóììû äîëãà ïî êðåäèòàì (çàéìàì) è ïðîöåíòîâ ïî íèì;
- îïðåäåëåíèÿ ðàáî÷èõ êîððåñïîíäåíöèé ñ÷åòîâ ïî ïåðåâîäó îñíîâíîé ñóììû äîëãà è íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì èç ñîñòàâà äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè â ðàíã êðàòêîñðî÷íûõ äîëãîâ;
- ðàçðàáîòêè è óòâåðæäåíèÿ ôîðìû áóõãàëòåðñêîé ñïðàâêè îá îôîðìëåíèè ñîîòâåòñòâóþùåãî ôàêòà õîçÿéñòâåííîé æèçíè.
Èíôîðìàöèÿ î ïåðåâîäå äîëãîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè ïî êðåäèòàì è çàéìàì â ñîñòàâ êðàòêîñðî÷íîé çàäîëæåííîñòè äîëæíà ðàñêðûâàòüñÿ â ïîÿñíåíèÿõ ê áóõãàëòåðñêîìó áàëàíñó.
Ñïèñîê ëèòåðàòóðû
- Î áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå: Ôåäåðàëüíûé çàêîí îò 06.12.2011 N 402-ÔÇ.
- Îá óòâåðæäåíèè Ïîëîæåíèÿ ïî áóõãàëòåðñêîìó ó÷åòó «Ó÷åò ðàñõîäîâ ïî çàéìàì è êðåäèòàì» (ÏÁÓ 15/2008): Ïðèêàç Ìèíôèíà Ðîññèè îò 06.10.2008 N 107í.
- Ðåêîìåíäàöèè àóäèòîðñêèì îðãàíèçàöèÿì, èíäèâèäóàëüíûì àóäèòîðàì, àóäèòîðàì ïî ïðîâåäåíèþ àóäèòà ãîäîâîé áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè îðãàíèçàöèé çà 2009 ã.: Ïèñüìî Äåïàðòàìåíòà ðåãóëèðîâàíèÿ ãîñóäàðñòâåííîãî ôèíàíñîâîãî êîíòðîëÿ, àóäèòîðñêîé äåÿòåëüíîñòè, áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è îò÷åòíîñòè Ìèíôèíà Ðîññèè îò 28.01.2010 N 07-02-18/01.
- Ðåêîìåíäàöèè àóäèòîðñêèì îðãàíèçàöèÿì, èíäèâèäóàëüíûì àóäèòîðàì, àóäèòîðàì ïî ïðîâåäåíèþ àóäèòà ãîäîâîé áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè îðãàíèçàöèé çà 2010 ã.: Ïèñüìî Äåïàðòàìåíòà ðåãóëèðîâàíèÿ ãîñóäàðñòâåííîãî ôèíàíñîâîãî êîíòðîëÿ, àóäèòîðñêîé äåÿòåëüíîñòè, áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è îò÷åòíîñòè Ìèíôèíà Ðîññèè îò 24.01.2011 N 07-02-18/01.
Ò.È.Ëîãâèíîâà
Êàíäèäàò ýêîíîìè÷åñêèõ íàóê,
äîöåíò
êàôåäðû áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è àóäèòà
Âîðîíåæñêèé ãîñóäàðñòâåííûé
àãðàðíûé óíèâåðñèòåò èì. Ïåòðà I
Ò.Ã.Ñàëèêîâà
Ñòóäåíòêà
ôàêóëüòåòà áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà
è ôèíàíñîâ
Âîðîíåæñêèé ãîñóäàðñòâåííûé
àãðàðíûé óíèâåðñèòåò èì. Ïåòðà I
Источник
Новости и аналитика
Правовые консультации
Бухучет и отчетность
В 2018 году организация заключила договор займа со сроком погашения июль 2019 года. В 2019 году заем не был погашен. Дополнительно срок погашения займа не установлен.
Нужно ли в бухгалтерском учете краткосрочный заем переводить в долгосрочный?
В 2018 году организация заключила договор займа со сроком погашения июль 2019 года. В 2019 году заем не был погашен. Дополнительно срок погашения займа не установлен.
Нужно ли в бухгалтерском учете краткосрочный заем переводить в долгосрочный?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Так как в рассматриваемой ситуации договор займа не был пролонгирован, полагаем, что заем соответствует признакам краткосрочной задолженности.
Вместе с тем мы полагаем, что долговое обязательство с такой же долей вероятности может быть классифицировано и как долгосрочное. Для однозначной классификации долгового обязательства организация, исходя из своих фактических текущих возможностей (рентабельности и т.д.), должна оценить вероятность исполнения (неисполнения) своих обязательств по возврату займа (планируемый действительный срок погашения) и уже после этого классифицировать долговое обязательство в качестве долгосрочного или краткосрочного.
Обоснование вывода:
Отношения сторон, возникающие на основании договора займа (кредита), в частности, с условием коммерческого кредита, регулируются главой 42 «Заем и кредит» ГК РФ.
По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. При этом договор считается заключенным в момент передачи имущества или денежных средств заимодавцем (п. 1 ст. 807 ГК РФ).
Пунктом 1 ст. 810 ГК РФ предусмотрено, что заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.
Согласно ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства.
Между тем в соответствии с п. 1, п. 4 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. Поэтому стороны договора займа в любое время вправе внести изменения в ранее заключенный ими договор и перенести день погашения займа на любой другой, удобный им срок. В соответствии с п. 1 ст. 452 ГК РФ соглашение об изменении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.
При изменении договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде (п. 1 ст. 453 ГК РФ). При этом стороны договора займа должны самостоятельно определить, в течение какого срока денежные средства будут возвращены.
Исходя из п.п. 7.2, 7.2.1, 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29.12.1997, объект, подлежащий бухгалтерскому учету, классифицируется для целей бухгалтерского учета в соответствии с установленными определениями видов активов и критериями признания их. По общему правилу указанная классификация производится первоначально при признании объекта в бухгалтерском учете исходя из соответствия его на момент признания установленным определениям видов активов и критериям признания их (смотрите Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год, доведенные письмом Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302).
ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (далее — ПБУ 15/2008), вступившее в силу с 1 января 2009 года, не регламентирует учет основной суммы обязательств, а лишь устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о расходах, связанных с выполнением организациями обязательств по полученным займам и кредитам. При этом в ПБУ 15/2008, в отличие от ранее действовавшего ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», не предусмотрено разделения задолженности по кредитам и займам на краткосрочную и долгосрочную.
Однако разделение задолженностей на краткосрочные (на срок не более 12 месяцев) и долгосрочные (на срок более 12 месяцев) предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Кроме того, деление обязательств на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока их погашения предполагает и структура бухгалтерского баланса. Пунктом 20 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (далее — ПБУ 4/99) предусмотрено, что бухгалтерский баланс должен содержать следующие числовые показатели:
— Раздел: «Долгосрочные обязательства». Группа статей: «Заемные средства». Статья: «Кредиты, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты»; «Займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты»;
— Раздел: «Краткосрочные обязательства». Группа статей: «Заемные средства». Статья: «Кредиты, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты»; «Займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты».
Согласно п. 19 ПБУ 4/99 в бухгалтерской отчетности активы и обязательства, в том числе и заемные средства, должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Обязательства представляются как краткосрочные, если срок погашения по ним — не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные обязательства представляются как долгосрочные.
Исходя из вышеизложенного основным критерием классификации заемных средств при подготовке бухгалтерской отчетности является срок погашения, информация о котором подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности организации в силу п. 17 ПБУ 15/2008.
Рекомендации Минфина России, касающиеся порядка подразделения задолженности в отчетности на краткосрочную и долгосрочную, также приведены в письме от 28.01.2010 N 07-02-18/01: «В соответствии с ПБУ 4/99 в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения). Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные. Исходя из этого, в случае, если срок погашения заемных средств, ранее представленных в бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату составляет менее 12 месяцев, указанные обязательства представляются как краткосрочные».
Учитывая вышеизложенное, считаем, что в бухгалтерском балансе информацию следует подразделять в зависимости от срока погашения обязательства на отчетную дату, а не от срока, установленного изначально договором. Поэтому обязательство по возврату долга следует отражать в зависимости от фактических обстоятельств (от планируемого действительного срока погашения).
Мы полагаем, что в рассматриваемой ситуации ответ на вопрос о переквалификации задолженности из краткосрочной в долгосрочную зависел от того, что стороны прописали бы в дополнительном соглашении (дату возврата займа). Если в результате пролонгации договора займа срок погашения задолженности на отчетную дату составит более 12 месяцев, то такой заем соответствует признакам долгосрочной задолженности.
Так как в рассматриваемой ситуации договор займа не был пролонгирован, полагаем заем соответствует признакам краткосрочной задолженности.
Вместе с тем мы полагаем, что долговое обязательство с такой же долей вероятности может быть классифицировано и как долгосрочное. Для однозначной классификации долгового обязательства организация, исходя из своих фактических текущих возможностей (рентабельности и т.д.), должна оценить вероятность исполнения (неисполнения) своих обязательств по возврату займа (планируемый действительный срок погашения) и уже после этого классифицировать долговое обязательство в качестве долгосрочного или краткосрочного.
Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
— Энциклопедия решений. Заемные средства (строки 1410 и 1510).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена
Ответ прошел контроль качества
20 февраля 2020 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Источник
