Передача собственного векселя в этом случае не будет означать погашения первоначального займа. Вексель в таком случае будет служить обеспечением и подтверждением обязательства по возврату займа. Фактически же Вы рассчитаетесь с контрагентом, когда погасите вексель (оплатите его) (п. 1 ст. 408 ГК РФ и гл. VI Положения, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341). Также задолженность организации будет погашена, если контрагент передает вексель третьему лицу (другому контрагенту).
В бухучете передачу собственного векселя отразите на отдельном субсчете к счету 66 (67):
Дебет 66 (67) субсчет «Расчеты по полученным займам» — Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по векселям выданным».
При погашении (оплате) собственного векселя в бухучет сделайте такую запись:
Дебет 66 (67) субсчет «Расчеты по векселям выданным» Кредит 51(50)
– погашен (оплачен) предъявленный вексель.
Передача собственного векселя в счет обеспечения заемных обязательств никак не влияет на налоговый учет. Отметим, что если Вы используете кассовый метод учета доходов и расходов, то передача собственного векселя в том числе в счет оплаты процентов по договору займа не является их оплатой, поэтому в налоговом учете учтите проценты только в момент оплаты (погашения векселя).
Если Вы выдадите процентный вексель, то в бухучете проценты по векселю начислйте ежемесячно:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам с векселей выданных»
Если вексель выдан с дисконтом, то дополнительные расходы в виде дисконта в момент передачи векселя за товары (работы, услуги) учтите на счете 97«Расходы будущих периодов» в корреспонденции с отдельным субсчетом к счету 66(67):
Дебет 97 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по дисконту по векселям выданным»
Впоследствии в зависимости от принятой организацией учетной политики сумму дисконта учтите в составе прочих расходов организации:
– единовременно в момент погашения векселя;
– равномерно в течение срока обращения векселя.
В первом случае (когда дисконт учитывается единовременно) в момент погашения векселя сделайте такую проводку:
Дебет 91-2 Кредит 97
Во втором случае (когда дисконт учитывается равномерно) ежемесячно относите часть дисконта на прочие расходы организации. В учете делайте запись:
Дебет 91-2 Кредит 97
– учтена в прочих расходах сумма дисконта, относящаяся к отчетному месяцу.
Для целей налогообложения разницы между порядком учета процентов и дисконта нет. Это объясняется тем, что по налоговому законодательству любой заранее заявленный (заранее известный) доход по долговому обязательству, в том числе и дисконт, признается процентом. Это следует из пункта 3 статьи 43 и пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ.
При расчете налога на прибыль проценты (дисконт) по векселю включите в состав внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса РФ (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Обоснование
Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Как отразить в бухучете и при налогообложении расчеты собственными векселями за приобретенные товары (работы, услуги)
Собственный вексель
Организация может гарантировать оплату приобретенных товаров (работ, услуг) собственным векселем. При этом первичное обязательство (задолженность по договору) не погашается. Вексель в данном случае является обеспечением и подтверждением обязательства, которое дает организации право на отсрочку платежа. Это следует из статей 815 и 823 Гражданского кодекса РФ.
Фактически же организация рассчитается с контрагентом, когда погасит свой вексель (оплатит его) (п. 1 ст. 408 ГК РФ и гл. VI Положения, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341). Также задолженность организации будет погашена, если контрагент передает вексель третьему лицу (другому контрагенту).
Внимание: расчеты с использованием векселей (в т. ч. собственных) повышают риск проведения выездной налоговой проверки у всех участников вексельной сделки (п. 12 приложения 2 к приказу ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333).
…
Бухучет
В бухучете передачу собственного векселя в оплату товаров (работ, услуг) отразите на отдельных субсчетах к счетам расчетов. Например, это может быть счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты по векселям выданным» или счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по векселям выданным».
Это связано с тем, что у организации, которая рассчитывается с контрагентом собственным векселем, сам вексель не признается имуществом (товаром). Находясь в собственности у векселедателя, он не удостоверяет никаких прав и обязательств, а при передаче только обеспечивает долг, гарантируя оплату по нему с отсрочкой платежа. То есть для векселедателя собственный вексель не является ценной бумагой, и отражать его с использованием счета 58-2 «Долговые ценные бумаги» не нужно. Это следует из статей 815, 823 и пункта 1 статьи 142 Гражданского кодекса РФ, статей 1 и 75Положения, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341, и пункта 3 ПБУ 19/02.
Задолженность перед контрагентом по товарам (работам, услугам), обеспеченную собственным векселем, учитывайте по стоимости товаров (работ, услуг). Это следует из системного толкования положений пунктов 1 и 2 ПБУ 15/2008 и пунктов 6.2 и 6.3 ПБУ 10/99.
При передаче собственного векселя при расчетах за товары (работы, услуги) в бухучете сделайте такую запись:
Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по приобретенным товарам (работам, услугам)» Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по векселям выданным»
– выдан собственный вексель в обеспечение оплаты товаров (работ, услуг).
При погашении (оплате) собственного векселя в бухучет сделайте такую запись:
Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по векселям выданным» Кредит 51(50)
– погашен (оплачен) предъявленный вексель.
Такая схема бухгалтерских проводок следует из Инструкции к плану счетов (счета 60, 76) и пункта 2 письма Минфина России от 31 октября 1994 г. № 142. Именно это письмо разъясняет порядок отражения в бухучете операций с собственными векселями организации (п. 13 постановления Правительства РФ от 26 сентября 1994 г. № 1094). Хотя этот документ принят в исполнение старого законодательства о бухучете, применять его положения можно и сейчас с поправкой на новый План счетов.
…
Ситуация: как в бухучете отразить операцию по передаче собственного векселя за товары (работы, услуги), если она оформлена соглашением о новации. Задолженность по оплате товаров (работ, услуг) новирована в заемное обязательство.
Отразите как обеспечение обязательства по договору займа.
Статьей 818 Гражданского кодекса РФ определено, что по соглашению сторон долг может быть заменен заемным обязательством. Такая замена признается новацией и оформляется как договор займа (ст. 414и 808 ГК РФ). С момента, как заключено соглашение о новации долга по оплате товаров в заемное обязательство, задолженность организации по оплате товаров прекращается и возникает обязательство организации по займу, обеспеченному векселем (п. 1 ст. 414 ГК РФ).
В зависимости от срока обращения собственного векселя операции с ним отражайте на отдельном субсчете (например, «Расчеты по векселям выданным») к счету:
- 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», если вексель выдан на срок менее одного года;
- 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», если заем (кредит) выдан на срок более одного года.
В учете сделайте такие проводки:
Дебет 60 (76) Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по векселям выданным»
– новирована задолженность по оплате товаров (работ, услуг) в заемное обязательство, обеспеченное собственным векселем.
Это следует из пунктов 1 и 2 ПБУ 15/2008 и Инструкции к плану счетов (счета 66, 67, 009).
Подробнее об отражении в бухучете заемных обязательств см. Как отразить в бухучете операции по получению займа (кредита).
ОСНО
Приобретенные товары (работы, услуги), обеспеченные собственным векселем, учтите при расчете налога на прибыль в зависимости от следующих факторов:
- правил налогового учета, которые применяются для соответствующего вида расходов;
- метода, который использует организация при расчете налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод).
Это следует из статей 252, 272 и 273 Налогового кодекса РФ.
Входной НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) примите к вычету в общем порядке – после принятия товаров на учет, при наличии счета-фактуры и выполнении других необходимых условий (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Подробнее об этом см. Как платить НДС при расчетах векселем.
Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Как отразить в бухучете и при налогообложении проценты (дисконт) по собственному векселю
На практике, чтобы гарантировать контрагенту оплату по договору с отсрочкой, в расчетах, как правило, используют:
– процентные векселя – на долг по векселю начисляются проценты. Их организация обязана выплатить поставщику вместе с основной суммой долга при погашении векселя;
– дисконтные векселя – выдаются на сумму большую, чем кредиторская задолженность за приобретенные товары (работы, услуги). При погашении такого векселя контрагент получит дополнительный доход в виде дисконта, а организация понесет дополнительный расход.
Законодательство не содержит четких определений для данного вида обязательств. Однако они следуют из системного толкования других взаимосвязанных положений законодательства: статьи 5 Гражданского кодекса РФ, статей 5 и 77Положения, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341, и пунктов 1 и 3ПБУ 15/2008.
О том, как рассчитать сумму процентов (дисконта) по собственному векселю за отчетный период, см. Как рассчитать проценты (дисконт) по собственному векселю.
Расчет суммы процентов или дисконта по собственному векселю оформите бухгалтерской справкой (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, п. 4 ст. 328 НК РФ).
Бухучет: проценты
Дополнительные расходы в виде процентов по выданному собственному векселю учитывайте на отдельном субсчете к счетам учета расчетов (60, 76). Например, это может быть субсчет «Расчеты по процентам с векселей выданных». Это связано с тем, что суммы процентов нужно учесть обособленно, так как они являются самостоятельным видом обязательства. Такой порядок следует из системного толкования положений пункта 4 ПБУ 15/2008 и пункта 6.2 ПБУ 10/99.
Проценты по векселю начисляйте ежемесячно (п. 6 ПБУ 15/2008).
В общем случае вексельные проценты относите на прочие расходы организации (п. 7 ПБУ 15/2008). В бухучете отразите это проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по процентам с векселей выданных»
– начислены проценты по собственному векселю.
Это следует из Инструкции к плану счетов.
Особенности имеет учет процентов по векселю, который связан с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
…
Бухучет: дисконт
Дополнительные расходы в виде дисконта в момент передачи векселя за товары (работы, услуги) учтите на счете 97«Расходы будущих периодов» в корреспонденции с отдельным субсчетом к счетам учета расчетов (60, 76). Например, это может быть субсчет «Расчеты по дисконту с векселей выданных». Это связано с тем, что дисконт нужно учесть обособленно, так как он является самостоятельным видом обязательства. Такой порядок следует из системного толкования положений пункта 4 ПБУ 15/2008 и пункта 6.2 ПБУ 10/99.
При этом в учете сделайте запись:
Дебет 97 Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по дисконту по векселям выданным»
– учтена в расходах будущих периодов сумма дисконта по выданному собственному векселю.
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 97, 60 и 76).
Впоследствии в зависимости от принятой организацией учетной политики сумму дисконта учтите в составе прочих расходов организации:
– единовременно в момент погашения векселя;
– равномерно в течение срока обращения векселя.
Такой порядок учета следует из пунктов 6–8 ПБУ 15/2008, пунктов 11, 16 ПБУ 10/99.
В первом случае (когда дисконт учитывается единовременно) в момент погашения векселя сделайте такую проводку:
Дебет 91-2 Кредит 97
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 91, 60 и 76).
Во втором случае (когда дисконт учитывается равномерно) ежемесячно относите часть дисконта на прочие расходы организации. В учете делайте запись:
Дебет 91-2 Кредит 97
– учтена в прочих расходах сумма дисконта, относящаяся к отчетному месяцу.
Главбух советует: чтобы избежать возникновения разниц по ПБУ 18/02 при выборе одного из вариантов отражения дисконта в бухучете, следует исходить из порядка его учета при расчете налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод).
Организациям, которые рассчитывают налог на прибыль методом начисления, выгоднее использовать второй вариант бухучета дисконта (с равномерным распределением расходов). Это связано с тем, что при методе начисления дисконт также признается в расходах равномерно.
Организациям, рассчитывающим налог на прибыль по кассовому методу, напротив, лучше применять первый вариант учета дисконта по векселю. Это объясняется тем, что при кассовом методе дисконт признается в расходах в момент его выплаты.
Такой вывод позволяют сделать положения пункта 6 и абзаца 2 пункта 8 ПБУ 15/2008, пунктов 1 и 8статьи 272 и пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
При погашении или частичной оплате процентов (дисконта) сделайте такую запись:
Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по процентам (дисконту) по векселям выданным» Кредит 51
– выплачен векселедержателю процент (дисконт) по погашенному собственному векселю.
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 60, 76).
…
ОСНО
Для целей налогообложения разницы между порядком учета процентов и дисконта нет. Это объясняется тем, что по налоговому законодательству любой заранее заявленный (заранее известный) доход по долговому обязательству, в том числе и дисконт, признается процентом. Это следует из пункта 3 статьи 43 и пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ.
При расчете налога на прибыль проценты (дисконт) по векселю включите в состав внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса РФ (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Для этого независимо от метода, которым организация рассчитывает налог на прибыль, определите:
– сумму процентов (дисконта) по векселю за месяц. Подробнее об этом см. Как рассчитать проценты (дисконт) по выданному собственному векселю;
– максимальный размер процентов (дисконта), учитываемый при расчете налога на прибыль (если сделка контролируемая). Подробнее об этом см. Как учесть при налогообложении проценты по полученному займу (кредиту). Максимальный размер дисконта, учитываемого при расчете налога на прибыль, определяется в особом порядке.
Если сделка не контролируемая, то все проценты (дисконт) по векселю включите в состав внереализационных расходов.
Если же сделка контролируемая, то сумму процентов (дисконта) за месяц при расчете налога на прибыль можно учесть только в пределах норм, установленных статьей 269 Налогового кодекса РФ. В случае превышения процентов (дисконта) норм в бухучете возникнет постоянная разница и постоянное налоговое обязательство.
Это следует из статьи 269 и подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ и пунктов 4 и 7 ПБУ 18/02.
…
Если организация рассчитывает налог на прибыль методом начисления, сумму процентов (дисконта) по векселю учитывайте в расходах каждый месяц в размере, приходящемся на него (п. 8 ст. 272 и п. 4 ст. 328 НК РФ).
При этом если организация в бухучете отражает дисконт по векселю единовременно (в момент его погашения), то возникнет налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство. После оплаты долга по векселю начисленное налоговое обязательство погасите. Это следует из пунктов 12 и 15 ПБУ 18/02.
При погашении векселя выплаченные векселедержателю проценты (дисконт) в расходы не включайте, если их суммы уже были учтены при налогообложении (абз. 3 п. 5 ст. 252 НК РФ).
…
Если организация применяет кассовый метод, расходы отразите в день фактической выплаты процентов или дисконта в размере уплаченной суммы (п. 3 ст. 273 НК РФ).
При этом если организация в бухучете отражает дисконт по векселю равномерно, то возникает вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив. После оплаты долга по векселю начисленный налоговый актив погасите. Это следует из пунктов 11 и 14 ПБУ 18/02.
Источник
Ответ
В соответствии с пунктом 1 статьи 807 ГК РФ по договору денежного займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа). Договор займа считается заключенным с момента передачи денег.
Если договором займа не установлено иное, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором (пункт 1 статьи 809 ГК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 414 ГК РФ обязательство может быть прекращено соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).
В рассматриваемой ситуации обязательство заемщика (Организации Ж) перед заимодавцем (Организация А) по договору займа прекращено соглашением сторон о замене этого обязательства обязательством по передаче заемщиком собственного простого векселя со сроком платежа «по предъявлении».
Бухгалтерский учет указанных операций
Учет у Кредитора (Организация А)
В соответствии с пунктами 2, 3 ПБУ 19/02[1] и Инструкцией по применению Плана счетов[2] в бухгалтерском учете организации-заимодавца
сумма займа, выданного под проценты, учитывается как финансовое вложение на счете 58 «Финансовые вложения».
Согласно пункту 34 ПБУ 19/02 и пунктам 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99[3]
проценты
, ежемесячно начисляемые на сумму займа и признаваемые прочими доходами организации,
отражаются как дебиторская задолженность (по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).
Начисление процентов производится исходя из установленной договором процентной ставки и количества дней предоставления заемных средств в текущем месяце.
Как было отмечено выше, при новации заемное обязательство между сторонами прекращается и возникает новое обязательство по передаче векселя.
Таким образом, при новации обязательства по займу в обязательство по передаче векселя в бухгалтерском учете заимодавца отражаются
погашение
такого
финансового вложения
, как заем, и списание дебиторской задолженности в виде процентов по этому займу с одновременным возникновением обязательства по передаче векселя.
Такое обязательство может отражаться как дебиторская задолженность по дебету счета 76.
В соответствии с нормами пунктов 2, 3, 8, 14 ПБУ 19/02 полученный во исполнение возникшего обязательства вексель принимается Организацией А к учету в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости, равной фактическим затратам на приобретение векселя, которые представляют собой сумму погашенных обязательств Организации Ж по договору займа.
Первоначальная стоимость векселя отражается по дебету счета 58 в корреспонденции со счетом 76.
В рассматриваемой ситуации номинальная стоимость векселя превышает сумму погашенного обязательства по договору займа. Соответственно выданный Организацией Ж собственный вексель является дисконтным.
Вексель относится к ценным бумагам, рыночная стоимость по которым не определяется.
В соответствии с нормами пунктов 21, 22 ПБУ 19/02 по долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации
разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации
(в составе прочих доходов или расходов).
Обращаем Ваше внимание, что применение пункта 22 ПБУ 19/02 должно быть предусмотрено учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета.
Далее мы будем исходить из того, что в учетной политике Организации А данная норма предусмотрена.
Срок обращения векселя определяется как количество дней от даты получения до даты погашения векселя.
Согласно пункту 77 Положения о простом и переводном векселе[4] к простому векселю применяются постановления, относящиеся к переводному векселю и касающиеся, в частности срока платежа (статьи 33-37 Положения о простом и переводном векселе).
Так, в соответствии с пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе переводный вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный.
В рассматриваемой ситуации векселедателем (Организация Ж) срок предъявления векселя к платежу не увеличен и не сокращен, следовательно, срок обращения указанного векселя составляет один год со дня его составления.
Данный вывод подтверждается Письмом Минфина РФ от 17.02.11 № 03-03-06/2/35, в котором указано следующее:
«Согласно положениям ст. 815 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводный вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются Законом о переводном и простом векселе.
Статьей 1 Федерального закона от 11.03.1997 N 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» установлено, что на территории РФ применяется Постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 N 104/1341 «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе» (далее — Постановление).
Так, согласно ст. 34 Постановления по векселям со сроком «по предъявлении» процент (дисконт) рассчитывается исходя из срока обращения 365 (366) дней».
Таким образом в учете Организации А первоначальная стоимость векселя (в виде суммы погашенных обязательств Организации Ж по договору займа) будет отражаться по дебету счета 58 в корреспонденции со счетом 76, а сумма дисконта ежемесячно (в течение одного года с даты выдачи векселя) — по кредиту счета 91 «Прочие доходы» в корреспонденции со счетом 76.
Подводя итоги вышесказанному, в бухгалтерском учете Организации А должны быть сделаны следующие бухгалтерские записи
:
11 января 2012г.:
Д-т 76 «Обязательство по передаче векселя» К-т 58 «Займы выданные» на сумму 26 000 000 руб. – отражено погашение заемного обязательства;
Д-т 76 «Обязательство по передаче векселя» К-т 76 «Проценты по займам выданным» на сумму 31 990,57 руб. – отражено погашение обязательства по уплате процентов;
Д-т 58 «Долговые ценные бумаги» К-т 76 «Обязательство по передаче векселя» на сумму 26 031 990,57 руб. – полученный вексель принят к учету
На конец каждого месяца (в течение года):
Д-т 76 «Дисконт по полученным векселям» К-т 91 «Прочие доходы» — в составе доходов отражается соответствующая сумма дисконта
Учет у Заемщика (Организация Ж)
В соответствии с нормами пунктов 2,5 ПБУ 15/2008[5], пунктом 2 ПБУ 9/99, пунктом 3 ПБУ 10/99[6]
суммы займов не признаются доходами и расходами
организации-заемщика при их получении и возврате (погашении) и отражаются как возникновение и погашение соответствующей кредиторской задолженности.
Задолженность по займам учитывается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (Инструкция по применению Плана счетов).
Абзацем 2 пункта 3, пунктами 6,7 ПБУ 15/2008, а также пунктами 4,48 ПБУ 4/99[7] предусмотрено, что
проценты, причитающиеся к уплате по договору займа, начисляются и включаются в состав прочих расходов
.
При этом согласно пункту 4 ПБУ 15/2008 и Инструкции по применению Плана счетов суммы начисленных процентов отражаются обособленно от основной суммы обязательства по займу (например, на отдельных субсчетах счетов 66 или 67).
При новации обязательства по займу в обязательство по передаче векселя, в бухгалтерском учете Организации Ж отражается погашение задолженности по займу (основной суммы долга и начисленных процентов) с одновременным возникновением суммы обязательства по передаче векселя.
Указанное обязательство может отражаться как кредиторская задолженность по кредиту счета 76.
В соответствии со статьей 815 ГК РФ заемное обязательство может быть оформлено выдачей векселя. В рассматриваемой ситуации
выданный Организацией Ж собственный вексель представляет собой заемное обязательство.
Выданный Организацией Ж вексель является дисконтным. Для учета дисконта Организация Ж, по нашему мнению, вправе воспользоваться нормами пункта 15 ПБУ 19/02, которым предусмотрено следующее:
«Проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем
отражаются обособленно от вексельной суммы
как кредиторская задолженность. При этом начисленные проценты на вексельную сумму отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств».
Как было отмечено ранее, срок обращения векселя со сроком платежа «по предъявлении» составляет один год. Соответственно в течение указанного периода организация-векселедатель (Организация Ж) ежемесячно признает в составе расходов сумму соответствующего дисконта.
Таким образом, з
адолженность по векселю в сумме, равной сумме погашенных обязательств по договору займа,
отражается по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 76[8], а с
оответствующая часть дисконта ежемесячно включается в состав прочих расходов
. При этом производится запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 66. Сумма дисконта на счете 66 должна отражаться обособленно.
Подводя итоги вышесказанному, в бухгалтерском учете Организации Ж должны быть сделаны следующие бухгалтерские записи:
11 января 2012г.:
Д-т 66, 67 «Займы полученные» К-т 76 «Обязательство по передаче векселя» — на сумму 26 000 000 руб. – отражено погашение обязательства по возврату суммы займа
Д-т 66, 67 «Проценты по займам к уплате» К-т 76 «Обязательство по передаче векселя» на сумму 31 990,57 руб. – отражено погашение обязательства по уплате процентов по займу
К-т 76 «Обязательство по передаче векселя» К-т 66 «Долговые обязательства» на сумму 26 031 990,57 руб. – отражена выдача собственного векселя
На конец каждого месяца (в течение года):
Д-т 91 «Прочие расходы» К-т 66 «Дисконт по долговым обязательствам» — в составе расходов отражается соответствующая сумма дисконта
Налоговый учет
Учет у Кредитора (Организация А)
В соответствии с пунктом 12 статьи 270 НК РФ и подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ Организация А не признает расходы (доходы) в виде выданного и погашенного (путем новации) займа.
Согласно пункту 6 статьи 250 НК РФ проценты по предоставленным займам, а также дисконт по принадлежавшему Организации А векселю включаются в состав внереализационных доходов.
при применении в налоговом учете метода начисления признаются ежемесячно на конец месяца и на дату прекращения действия долгового обязательства исходя из процентной ставки по займу (векселю) и количества дней предоставления заемных средств в истекшем месяце (пункт 6 статьи 271 НК РФ, пункт 4 статьи 328 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации дисконт по векселю отражается Организацией А в составе внереализационных доходов равномерно (на конец каждого месяца) в течение одного года со дня выдачи векселя.
Данный вывод подтверждается Письмами Минфина РФ от 11.10.10 № 03-03-06/2/174, от 17.02.11 № 03-03-06/2/35.
Таким образом, у Организации А отражаемая в налоговом учете сумма внереализационного дохода в виде дисконта в каждом месяце будет равна сумме прочего дохода в бухгалтерском учете.
Учет у Заемщика (Организация Ж)
В налоговом учете Организации Ж средства получаемых и возвращаемых займов не включаются в состав доходов и расходов (подпункт 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, пункт 12 статьи 270 НК РФ).
Согласно пункту 3 статьи 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления)
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида,
в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам
и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).
Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами
(
фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц
) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.
Порядок ведения налогового учета расходов в виде процентов по долговым обязательствам установлен статьей 328 НК РФ.
Так, в соответствии с пунктом 1 указанной статьи налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных расходов ведет расшифровку расходов в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам.
В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму расходов в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (по векселям — условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 НК РФ.
Согласно абзацу 6 пункта 1, абзацам 1, 3 пункта 1.1 статьи 269 НК РФ с 01.01.2011 по 31.12.2012г. включительно при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, при оформлении долгового обязательства в рублях принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза. При этом в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, под ставкой рефинансирования Банка России понимается ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств.
В соответствии с нормами пункта 8 статьи 272 НК РФ и абзаца 2 пункта 4 статьи 328 НК РФ при применении метода начисления дисконт включается в состав расходов на последнее число текущего месяца и на дату погашения векселя.
Таким образом, Организация Ж рассчитывает сумму дисконта, приходящуюся на каждый месяц, пропорционально количеству дней обращения векселя в месяце.
В случае, если дисконт, начисленный по векселю не превысит предельную величину процента, рассчитанную в соответствии со статьей 269 НК РФ, то сумма дисконта, отражаемая Организацией Ж в налоговом учете в составе внереализационных расходов будет равна сумме прочего расхода в бухгалтерском учете.
[1] ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденное Приказом Минфина РФ от 10.12.02 № 126н
[2] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.00 № 94н
[3] ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.
[4] Постановление ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.37 № 104/1341 «О введении в действие Положения о простом и переводном векселе»
[5] ПБУ 15/2008 «Учет расходов по кредитам и займам», утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.10.08 № 107н
[6] ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н
[7] ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.07.99 № 43н
[8] В данном случае дисконт по векселю учитывается в соответствии с нормами пункта 15 ПБУ 19/02. В соответствии с пунктом 15 ПБУ 19/02 проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность. При этом начисленные проценты на вексельную сумму отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств.
Назад в раздел
Источник
