«Ãëàâíàÿ êíèãà», 2008, N 22
(Ó÷åò îïåðàöèé ïðè íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâ ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè â îáÿçàòåëüñòâà ïî äîãîâîðó çàéìà ó «óïðîùåíöà»)
«Óïðîùåíöû», êàê ãîâîðèòñÿ, òîæå æèâûå ëþäè, è ó íèõ, òàê æå êàê ó íàëîãîïëàòåëüùèêîâ, ïðèìåíÿþùèõ îáùèé ðåæèì íàëîãîîáëîæåíèÿ, ìîæåò âîçíèêíóòü ñèòóàöèÿ, êîãäà íåò âîçìîæíîñòè èñïîëíèòü ñâîè îáÿçàòåëüñòâà òàê, êàê ýòî áûëî ïåðâîíà÷àëüíî ïðåäóñìîòðåíî äîãîâîðîì. Ïîýòîìó è ïëàòåëüùèêè íàëîãà ïðè ÓÑÍÎ ìîãóò ñòàòü ó÷àñòíèêàìè óæå õîðîøî íàì ñ âàìè èçâåñòíîãî ñîãëàøåíèÿ î íîâàöèè.
 ñòàòüå ìû ðàññêàæåì, êàê «óïðîùåíöó» óïëàòèòü íàëîã ïðè íîâàöèè â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà:
- îáÿçàòåëüñòâà ïî îïëàòå ïðèîáðåòåííûõ òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã);
- îáÿçàòåëüñòâà ïî ïîñòàâêå òîâàðîâ (âûïîëíåíèþ ðàáîò, îêàçàíèþ óñëóã) â ñ÷åò ïîëó÷åííîãî àâàíñà.
À òàêæå ïîêàæåì íà ïðèìåðàõ, ÷òî êàæäàÿ èç ñòîðîí òàêîé íîâàöèè äîëæíà áóäåò çàïèñàòü â ñâîåé Êíèãå ó÷åòà äîõîäîâ è ðàñõîäîâ <1> â ñâÿçè ñ ïðåâðàùåíèåì ïîñòàâùèêà è ïîêóïàòåëÿ â çàèìîäàâöà èëè çàåìùèêà.
Ïðèìå÷àíèå
Êîíå÷íî, «óïðîùåíöàì» ïðåäîñòàâëåíî ïðàâî íå âåñòè áóõãàëòåðñêèé ó÷åò, êðîìå ó÷åòà îñíîâíûõ ñðåäñòâ è íåìàòåðèàëüíûõ àêòèâîâ <2>. Íî ìíîãèå íå îòêàçûâàþòñÿ îò âåäåíèÿ áóõó÷åòà. Òàêèå îðãàíèçàöèè ïðè îòðàæåíèè ðàññìàòðèâàåìûõ îïåðàöèé ïî íîâàöèè ìîãóò âîñïîëüçîâàòüñÿ ïðèìåðàìè ïðîâîäîê, ïðèâåäåííûìè â æóðíàëå «Ãëàâíàÿ êíèãà», 2008, N 17, ñ. 46 — 55.
<1> Óòâåðæäåíà Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 30.12.2005 N 167í.
<2> Ïóíêò 3 ñò. 4 Ôåäåðàëüíîãî çàêîíà îò 21.11.1996 N 129-ÔÇ «Î áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå».
Îáÿçàòåëüñòâî ïî îïëàòå ïðèîáðåòåííûõ òîâàðîâ íîâèðîâàíî â çàåìíîå îáÿçàòåëüñòâî
Èñ÷èñëåíèå è óïëàòà íàëîãà ïðè ÓÑÍÎ ó ïîñòàâùèêà-«óïðîùåíöà» â ñèòóàöèè, êîãäà îáÿçàòåëüñòâî ïîêóïàòåëÿ ïî îïëàòå ïîñòàâëåííûõ òîâàðîâ (âûïîëíåííûõ ðàáîò, îêàçàííûõ óñëóã) íîâèðóåòñÿ â îáÿçàòåëüñòâî âîçâðàòèòü çàåì è ïîñòàâùèê ñòàíîâèòñÿ çàèìîäàâöåì, áóäåò âûãëÿäåòü ñëåäóþùèì îáðàçîì.
Ê ñâåäåíèþ
Ïîäðîáíåå î òîì, ÷òî òàêîå íîâàöèÿ è êàê ãðàìîòíî ñîñòàâèòü ñîãëàøåíèå î íåé, ÷èòàéòå â æóðíàëå «Ãëàâíàÿ êíèãà», 2008, N 17, ñ. 41.
Äîõîäû è ðàñõîäû ïðè ÓÑÍÎ
— äî íîâàöèè (ó ïîñòàâùèêà)
Âûðó÷êà îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) â äîõîäû íå âêëþ÷àåòñÿ, òàê êàê îïëàòà îò ïîêóïàòåëÿ åùå íå ïîñòóïèëà <3>.
— ïîñëå íîâàöèè (ó çàèìîäàâöà)
Âûðó÷êà îò ðåàëèçàöèè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) ïðèçíàåòñÿ íà äàòó çàêëþ÷åíèÿ ñîãëàøåíèÿ î íîâàöèè, òàê êàê â ýòîò ìîìåíò îáÿçàòåëüñòâî ïîêóïàòåëÿ îïëàòèòü òîâàðû ïðåêðàùàåòñÿ <4>. Òàêîé âàðèàíò ïðèçíàíèÿ âûðó÷êè ÿâëÿåòñÿ íàèáîëåå áåçîïàñíûì è íå äîëæåí âûçûâàòü íèêàêèõ ñîìíåíèé ó ïðîâåðÿþùèõ.
Ïðèìå÷àíèå
Ìîæíî ïîñòóïèòü è äðóãèì îáðàçîì, íî ýòî çíà÷èòåëüíî áîëåå ðèñêîâàííî. Òàê, ïîñêîëüêó â ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ ãîâîðèòñÿ î «ïîãàøåíèè çàäîëæåííîñòè… èíûì ñïîñîáîì», à íå î ïðåêðàùåíèè îáÿçàòåëüñòâà, òî ìîæíî ïðèìåíèòü ïî àíàëîãèè ïðàâèëà, ïðåäóñìîòðåííûå äëÿ ïîãàøåíèÿ çàäîëæåííîñòè âåêñåëåì, è ïðèçíàòü âûðó÷êó íà äàòó ïîãàøåíèÿ çàéìà <5>.
Ñóììà íåóñòîéêè ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè, ïðè÷èòàþùàÿñÿ ïîñòàâùèêó (åñëè ñîãëàøåíèåì î íîâàöèè ïðåäóñìàòðèâàåòñÿ åå ñîõðàíåíèå) âêëþ÷àåòñÿ âî âíåðåàëèçàöèîííûå äîõîäû íà äàòó åå ïîëó÷åíèÿ îò ïîêóïàòåëÿ <6>.
Âûäàííûé çàåì ðàñõîäîì íå ÿâëÿåòñÿ. Âîçâðàùåííûé çàåìùèêîì çàåì íå ïðèçíàåòñÿ äîõîäîì <7>.
Ïðîöåíòû, ïîëó÷åííûå ïî äîãîâîðó çàéìà, âêëþ÷àþòñÿ âî âíåðåàëèçàöèîííûå äîõîäû <8> íà äåíü èõ ïîëó÷åíèÿ îò êîíòðàãåíòà <9>.
Ïðèìåð. Ó÷åò ïîñòàâùèêîì íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî îïëàòå òîâàðà â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà
Óñëîâèå
20 ìàÿ 2008 ã. èíäèâèäóàëüíûé ïðåäïðèíèìàòåëü Ì.Ì. Ñâåòëûõ (ïîñòàâùèê, ïðèìåíÿþùèé ÓÑÍÎ) îòãðóçèë â àäðåñ èíäèâèäóàëüíîãî ïðåäïðèíèìàòåëÿ Â.Â. Òåìíûõ (ïîêóïàòåëü) ïàðòèþ òîâàðà ñòîèìîñòüþ 100 000 ðóá. ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè.
Ñîãëàñíî äîãîâîðó ïîêóïàòåëü äîëæåí îïëàòèòü òîâàð â òå÷åíèå 7 ðàáî÷èõ äíåé ñ ìîìåíòà îòãðóçêè òîâàðà.
Íåóñòîéêà çà íåñâîåâðåìåííîå èñïîëíåíèå îáÿçàòåëüñòâà ïî îïëàòå òîâàðà ñîñòàâëÿåò 0,04% îò ñóììû çàäîëæåííîñòè çà êàæäûé äåíü ïðîñðî÷êè.
15 èþëÿ 2008 ã. ñòîðîíû çàêëþ÷èëè ñîãëàøåíèå î íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî îïëàòå ïîñòàâëåííîãî òîâàðà â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà ñ ñîõðàíåíèåì îáÿçàííîñòè Â.Â. Òåìíûõ óïëàòèòü íåóñòîéêó â ðàçìåðå 1880 ðóá. (100 000 ðóá. x 0,04% x 47 äí.).
Ïðîöåíòû ïî çàéìó îïðåäåëåíû â ðàçìåðå 15% ãîäîâûõ, âûïëà÷èâàþòñÿ â êîíöå êàæäîãî ìåñÿöà. Âåðíóòü çàåì Â.Â. Òåìíûõ äîëæåí 12 ñåíòÿáðÿ 2008 ã.
Ðåøåíèå
Çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè çàèìîäàâöó óïëà÷åíû ïðîöåíòû:
- çà èþëü 2008 ã. — 657,5 ðóá. ((100 000 ðóá. x 15%) / 365 äí. x 16 äí.);
- çà àâãóñò 2008 ã. — 1274 ðóá. ((100 000 ðóá. x 15%) / 365 äí. x 31 ä.);
- çà ñåíòÿáðü 2008 ã. — 493 ðóá. ((100 000 ðóá. x 15%) / 365 äí. x 12 äí.).
 Êíèãå ó÷åòà äîõîäîâ è ðàñõîäîâ ïîñòàâùèê Ì.Ì. Ñâåòëûõ ñäåëàåò ñëåäóþùèå çàïèñè.
ÊÍÈÃÀ
Ó×ÅÒÀ ÄÎÕÎÄÎÂ È ÐÀÑÕÎÄΠÎÐÃÀÍÈÇÀÖÈÉ
È ÈÍÄÈÂÈÄÓÀËÜÍÛÕ ÏÐÅÄÏÐÈÍÈÌÀÒÅËÅÉ, ÏÐÈÌÅÍßÞÙÈÕ
ÓÏÐÎÙÅÍÍÓÞ ÑÈÑÒÅÌÓ ÍÀËÎÃÎÎÁËÎÆÅÍÈß
I. Äîõîäû è ðàñõîäû
Òåïåðü ðàññìîòðèì, êàê áóäåò èñ÷èñëÿòü è óïëà÷èâàòü íàëîã ïðè ÓÑÍÎ ïîêóïàòåëü, ÷üå îáÿçàòåëüñòâî ïî îïëàòå ïðèîáðåòåííîãî òîâàðà íîâèðîâàíî â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà, òî åñòü ïîêóïàòåëü, òðàíñôîðìèðîâàâøèéñÿ â çàåìùèêà.
Äîõîäû è ðàñõîäû ïðè ÓÑÍÎ
— äî íîâàöèè (ó ïîêóïàòåëÿ)
Ñòîèìîñòü ïðèîáðåòåííûõ òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) â ðàñõîäàõ ó÷òåíà áûòü íå ìîæåò, òàê êàê îíè åùå íå îïëà÷åíû ïîñòàâùèêó <10>.
Ïðèìå÷àíèå
Íàïîìíèì, ÷òî «óïðîùåíöó», ïðèìåíÿþùåìó îáúåêò íàëîãîîáëîæåíèÿ «äîõîäû ìèíóñ ðàñõîäû», ìîæíî ó÷åñòü â ðàñõîäàõ ñòîèìîñòü òîâàðîâ òîëüêî ïðè âûïîëíåíèè äâóõ óñëîâèé, óñòàíîâëåííûõ çàêîíîäàòåëüñòâîì, è îäíîãî, «äîìûñëåííîãî» Ìèíôèíîì Ðîññèè:
(è) ïðèîáðåòåííûå òîâàðû îïëà÷åíû ïîñòàâùèêó;
(è) ïðèîáðåòåííûå òîâàðû ðåàëèçîâàíû <11>;
(è) ðåàëèçîâàííûå òîâàðû îïëà÷åíû èõ ïîêóïàòåëåì <12>.
— ïîñëå íîâàöèè (ó çàåìùèêà)
Íà äàòó âîçâðàòà çàéìà ïðèîáðåòåííûå òîâàðû (ðàáîòû, óñëóãè) ñ÷èòàþòñÿ îïëà÷åííûìè.
Ïðèìå÷àíèå
Áîëåå ðèñêîâàííûì ÿâëÿåòñÿ äðóãîé âàðèàíò ïðèçíàíèÿ ðàñõîäîâ. Ïðèîáðåòåííûå òîâàðû (ðàáîòû, óñëóãè) ñ÷èòàþòñÿ îïëà÷åííûìè óæå íà äàòó çàêëþ÷åíèÿ ñîãëàøåíèÿ î íîâàöèè, ïîñêîëüêó îáÿçàòåëüñòâî ïî èõ îïëàòå ïðåêðàùàåòñÿ <13>. Òàêîé âûâîä ìîæíî ñäåëàòü èç áóêâàëüíîãî òîëêîâàíèÿ ïîëîæåíèé àáç. 1 ï. 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
Ñóììà íåóñòîéêè ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè, ïðè÷èòàþùàÿñÿ ïîñòàâùèêó (åñëè ñîãëàøåíèåì î íîâàöèè îíà ñîõðàíåíà), íå âêëþ÷àåòñÿ â ðàñõîäû <14>.
Ïîëó÷åííûé çàåì â äîõîäàõ íå ó÷èòûâàåòñÿ <15>. Âîçâðàùåííûé çàèìîäàâöó çàåì â ðàñõîäàõ íå ó÷èòûâàåòñÿ <16>.
Ïðîöåíòû, óïëà÷èâàåìûå ïî äîãîâîðó çàéìà, âêëþ÷àþòñÿ âî âíåðåàëèçàöèîííûå ðàñõîäû íà äàòó èõ óïëàòû çàèìîäàâöó â ÷àñòè, íå ïðåâûøàþùåé îãðàíè÷åíèé, óñòàíîâëåííûõ ñò. 269 ÍÊ ÐÔ <17>.
Ïðèìåð. Ó÷åò çàêàç÷èêîì íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî îïëàòå îêàçàííûõ óñëóã â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà
Óñëîâèå
24 èþíÿ 2008 ã. èíäèâèäóàëüíîìó ïðåäïðèíèìàòåëþ Ì.Ì. Ñâåòëûõ (çàêàç÷èê, ïðèìåíÿåò ÓÑÍÎ ñ îáúåêòîì «äîõîäû ìèíóñ ðàñõîäû») áûëè îêàçàíû óñëóãè ÎÎÎ «Þð-Êîíñàëò» (èñïîëíèòåëü, ïðèìåíÿåò îáùèé ðåæèì íàëîãîîáëîæåíèÿ) ñòîèìîñòüþ 118 000 ðóá. (â òîì ÷èñëå ÍÄÑ — 18 000 ðóá.) ïî àêòó îá îêàçàíèè óñëóã.
Ñîãëàñíî äîãîâîðó çàêàç÷èê äîëæåí îïëàòèòü óñëóãè â òå÷åíèå 5 ðàáî÷èõ äíåé ñî äíÿ ïîäïèñàíèÿ àêòà îá îêàçàíèè óñëóã.
3 èþëÿ 2008 ã. ñòîðîíàìè áûëî çàêëþ÷åíî ñîãëàøåíèå î íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî îïëàòå óñëóã â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà.
Ïðîöåíòû ïî çàéìó îïðåäåëåíû â ðàçìåðå 10% ãîäîâûõ.
Âåðíóòü çàåì è åäèíîâðåìåííî óïëàòèòü ïðîöåíòû çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè Ì.Ì. Ñâåòëûõ äîëæåí 14 íîÿáðÿ 2008 ã.
Ðåøåíèå
Ì.Ì. Ñâåòëûõ ó÷èòûâàåò ñóììó ÍÄÑ, ïðåäúÿâëåííóþ åìó èñïîëíèòåëåì, êàê îòäåëüíûé ðàñõîä â ìîìåíò ñïèñàíèÿ ñòîèìîñòè óñëóã â ðàñõîäû <18>.
Çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè óïëà÷åíû ïðîöåíòû â ðàçìåðå 4332 ðóá. ((118 000 ðóá. x 10%) / 365 äí. x 134 äí.).
 Êíèãå ó÷åòà äîõîäîâ è ðàñõîäîâ Ì.Ì. Ñâåòëûõ ñäåëàåò ñëåäóþùèå çàïèñè.
I. Äîõîäû è ðàñõîäû
Ñîãëàñîâàííàÿ ñòîðîíàìè âåëè÷èíà ïðîöåíòîâ ïî äîãîâîðó çàéìà (10%) ìåíüøå ñòàâêè ðåôèíàíñèðîâàíèÿ ÖÁ ÐÔ, äåéñòâîâàâøåé íà äàòó çàêëþ÷åíèÿ ñîãëàøåíèÿ î íîâàöèè, óâåëè÷åííîé â 1,1 ðàçà (10,75% x 1,1 = 11,825%).
Ïîýòîìó ïðîöåíòû çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè ó÷èòûâàþòñÿ â ðàñõîäàõ ïîëíîñòüþ <19>.
<3> Ïóíêò 1 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<4> Ïóíêò 1 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ; ï. 1 ñò. 414 ÃÊ ÐÔ.
<5> Àáçàö 2 ï. 1 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<6> Ïóíêò 1 ñò. 346.15, ï. 1 ñò. 346.17, ï. 3 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ.
<7> Ïîäïóíêò 10 ï. 1 ñò. 251, ï. 1 ñò. 346.15, ï. 1 ñò. 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<8> Ïóíêò 6 ñò. 250, ï. 1 ñò. 346.15 ÍÊ ÐÔ.
<9> Ïóíêò 1 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<10> Ïóíêò 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<11> Ïîäïóíêò 2 ï. 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<12> Ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 11.12.2007 N 03-11-04/2/297; Ïèñüìî ÓÔÍÑ Ðîññèè ïî ã. Ìîñêâå îò 26.06.2006 N 18-11/3/55762@.
<13> Ïóíêò 1 ñò. 414 ÃÊ ÐÔ; àáç. 1 ï. 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<14> Ïóíêò 1 ñò. 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<15> Ïóíêò 1 ñò. 346.15, ïï. 10 ï. 1 ñò. 251 ÍÊ ÐÔ.
<16> Ñòàòüÿ 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<17> Ïîäïóíêò 9 ï. 1, ï. 2 ñò. 346.16, ï. 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<18> Ïîäïóíêò 8 ï. 1 ñò. 346.16, ï. 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ; ï. 1 ñò. 414 ÃÊ ÐÔ.
<19> Ïóíêò 1 ñò. 269, ïï. 9 ï. 1, ï. 2 ñò. 346.16; Óêàçàíèå ÖÁ ÐÔ îò 09.06.2008 N 2022-Ó.
Îáÿçàòåëüñòâî ïî ïîñòàâêå òîâàðà â ñ÷åò ïîëó÷åííîãî àâàíñà íîâèðîâàíî â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà
Òåïåðü ïîñìîòðèì, ÷òî áóäåò ïðîèñõîäèòü â íàëîãîâîì ó÷åòå «óïðîùåíöåâ» — ïîñòàâùèêà è ïîêóïàòåëÿ, êîãäà îáÿçàòåëüñòâî ïî ïîñòàâêå òîâàðà íîâèðóåòñÿ â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà.
Íà÷íåì ñ ïîñòàâùèêà, ñòàâøåãî çàåìùèêîì.
Äîõîäû è ðàñõîäû ïðè ÓÑÍÎ
— äî íîâàöèè (ó ïîñòàâùèêà)
Ïðåäîïëàòà â ñ÷åò ïðåäñòîÿùåé ïîñòàâêè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) ïðèçíàåòñÿ â äîõîäàõ íà äàòó åå ïîñòóïëåíèÿ <20>.
— ïîñëå íîâàöèè (ó çàåìùèêà)
Ïîñêîëüêó ïîñëå íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè ïîëíîñòüþ ïðåêðàùàþòñÿ, òî äåíüãè, ïîëó÷åííûå îò ïîêóïàòåëÿ, ðàññìàòðèâàþòñÿ óæå íå êàê ïðåäîïëàòà çà òîâàð, à êàê çàåì è ïîýòîìó íå äîëæíû ó÷èòûâàòüñÿ â äîõîäàõ <21>.
 ïåðèîäå ïîäïèñàíèÿ ñîãëàøåíèÿ î íîâàöèè íàäî èñêëþ÷èòü èç äîõîäîâ ñóììó àâàíñà. Ïðè ýòîì êîððåêòèðîâàòü ïðîøëûå ïåðèîäû íå íóæíî, òàê êàê îøèáêè íå áûëî, à ïðîñòî èçìåíèëèñü äîãîâîðíûå îòíîøåíèÿ ñòîðîí <22>.
Ñóììà íåóñòîéêè ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè, ïðè÷èòàþùàÿñÿ ïîêóïàòåëþ (åñëè ñîãëàøåíèåì î íîâàöèè ïðåäóñìàòðèâàåòñÿ åå ñîõðàíåíèå), íå âêëþ÷àåòñÿ â ðàñõîäû <23>.
Äåíüãè, óïëà÷åííûå ïîêóïàòåëþ-çàèìîäàâöó â ñ÷åò ïîãàøåíèÿ çàéìà, â ðàñõîäàõ íå ïðèçíàþòñÿ <24>.
Ïðîöåíòû, óïëà÷èâàåìûå ïîêóïàòåëþ-çàèìîäàâöó ïî äîãîâîðó çàéìà, âêëþ÷àþòñÿ âî âíåðåàëèçàöèîííûå ðàñõîäû â ÷àñòè, íå ïðåâûøàþùåé îãðàíè÷åíèé, óñòàíîâëåííûõ ñò. 269 ÍÊ ÐÔ <25>, íà äàòó èõ óïëàòû <26>.
Ïðèìåð. Ó÷åò ïîñòàâùèêîì íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî ïîñòàâêå òîâàðà â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà
Óñëîâèå
12 àâãóñòà 2008 ã. ÎÎÎ «Øîêîëàä» (ïîñòàâùèê, ïðèìåíÿåò ÓÑÍÎ ñ îáúåêòîì íàëîãîîáëîæåíèÿ «äîõîäû, óìåíüøåííûå íà âåëè÷èíó ðàñõîäîâ») ïîëó÷èëî îò ÎÎÎ «Øàìïàíü» (ïîêóïàòåëü, ïðèìåíÿåò ÓÑÍÎ ñ îáúåêòîì íàëîãîîáëîæåíèÿ «äîõîäû, óìåíüøåííûå íà âåëè÷èíó ðàñõîäîâ») ïðåäîïëàòó â ðàçìåðå 130 000 ðóá. â ñ÷åò ïðåäñòîÿùåé îòãðóçêè òîâàðà ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè.
Ïîñòàâùèê ñâîþ îáÿçàííîñòü ïî ïîñòàâêå òîâàðà íå âûïîëíèë.
1 ñåíòÿáðÿ 2008 ã. ñòîðîíû çàêëþ÷èëè ñîãëàøåíèå î íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî ïîñòàâêå òîâàðà â îáÿçàòåëüñòâî ïî âîçâðàòó çàéìà â ñóììå, ïîëó÷åííîé â êà÷åñòâå ïðåäîïëàòû.
Ïðîöåíòû ïî çàéìó îïðåäåëåíû â ðàçìåðå 10% ãîäîâûõ, âåðíóòü çàåì ÎÎÎ «Øîêîëàä» äîëæíî äî 1 ÿíâàðÿ 2009 ã. ñ åäèíîâðåìåííîé óïëàòîé ïðîöåíòîâ çà ïîëüçîâàíèå çàéìîì.
Çàåì âîçâðàùåí ïîñòàâùèêîì-çàåìùèêîì 29 äåêàáðÿ 2008 ã.
Ðåøåíèå
Çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè ÎÎÎ «Øîêîëàä» (ïîñòàâùèê) óïëàòèò ïðîöåíòû â ðàçìåðå 4238,4 ðóá. ((130 000 ðóá. x 10%) / 365 äí. x 119 äí.).
 Êíèãå ó÷åòà äîõîäîâ è ðàñõîäîâ ÎÎÎ «Øîêîëàä» (ïîñòàâùèê) ñäåëàåò ñëåäóþùèå çàïèñè.
I. Äîõîäû è ðàñõîäû
Ñîãëàñîâàííàÿ ñòîðîíàìè âåëè÷èíà ïðîöåíòîâ ïî äîãîâîðó çàéìà (10%) ìåíüøå ñòàâêè ðåôèíàíñèðîâàíèÿ ÖÁ ÐÔ, äåéñòâîâàâøåé íà äàòó çàêëþ÷åíèÿ ñîãëàøåíèÿ î íîâàöèè, óâåëè÷åííîé â 1,1 ðàçà (11% x 1,1 = 12,1%).
Ïîýòîìó ïðîöåíòû çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè ó÷èòûâàþòñÿ â ðàñõîäàõ ïîëíîñòüþ <27>.
È íàêîíåö, äàâàéòå ïîñìîòðèì, êàê äåéñòâóåò ïîêóïàòåëü, ïðåâðàòèâøèéñÿ â çàèìîäàâöà.
Äîõîäû è ðàñõîäû ïðè ÓÑÍÎ
— äî íîâàöèè (ó ïîêóïàòåëÿ)
Óïëà÷åííûé ïîñòàâùèêó àâàíñ â ñ÷åò ïðåäñòîÿùåé ïîñòàâêè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã) â ðàñõîäàõ íå ó÷èòûâàåòñÿ <28>.
— ïîñëå íîâàöèè (ó çàèìîäàâöà)
Àâàíñ, êîòîðûé ñòàë çàéìîì, â ðàñõîäàõ íå ó÷èòûâàåòñÿ <29>.
Ñóììà íåóñòîéêè ïî äîãîâîðó ïîñòàâêè, êîòîðóþ äîëæåí óïëàòèòü ïîñòàâùèê, åñëè ñîãëàøåíèåì î íîâàöèè ïðåäóñìàòðèâàåòñÿ åå ñîõðàíåíèå, âêëþ÷àåòñÿ âî âíåðåàëèçàöèîííûå äîõîäû íà äàòó åå ïîëó÷åíèÿ îò ïîñòàâùèêà <30>.
Äåíüãè, ïîëó÷åííûå â ñ÷åò ïîãàøåíèÿ çàéìà, íå ó÷èòûâàþòñÿ â äîõîäàõ <31>.
Ïðîöåíòû, ïîëó÷åííûå ïî äîãîâîðó çàéìà, âêëþ÷àþòñÿ âî âíåðåàëèçàöèîííûå äîõîäû <32> íà äåíü èõ ïîëó÷åíèÿ <33>.
Ïðèìåð. Ó÷åò ïîêóïàòåëåì íîâàöèè îáÿçàòåëüñòâà ïî ïîñòàâêå òîâàðà â îáÿçàòåëüñòâî ïî âûïëàòå çàéìà
Óñëîâèå
Âîñïîëüçóåìñÿ äàííûìè ïðåäûäóùåãî ïðèìåðà.
Ðåøåíèå
 Êíèãå ó÷åòà äîõîäîâ è ðàñõîäîâ ÎÎÎ «Øàìïàíü» (ïîêóïàòåëü) ñäåëàåò çàïèñü íà äàòó ïîëó÷åíèÿ ïðîöåíòîâ çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè.
I. Äîõîäû è ðàñõîäû
* * *
«Óïðîùåíöó», êîòîðûé ðåøèë íîâèðîâàòü îáÿçàòåëüñòâî èç äîãîâîðà ïîñòàâêè â îáÿçàòåëüñòâà ïî äîãîâîðó çàéìà, ìû ïîäñêàçàëè, ãäå åãî ïîäæèäàåò îïàñíîñòü â ó÷åòå òàêèõ îïåðàöèé. Ïîñêîëüêó áûëè ðàññòàâëåíû àêöåíòû, êàêèå ñïîñîáû ÿâëÿþòñÿ ðèñêîâûìè, à êàêèå íå âûçûâàþò ñîìíåíèÿ, ñëåäóÿ íàøèì ðåêîìåíäàöèÿì, «óïðîùåííûå» ïîñòàâùèêè è ïîêóïàòåëè áåç íåãàòèâíûõ ïîñëåäñòâèé òðàíñôîðìèðóþòñÿ â çàèìîäàâöåâ èëè çàåìùèêîâ.
<20> Ïóíêò 1 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<21> Ïóíêò 1 ñò. 346.15, ïï. 10 ï. 1 ñò. 251 ÍÊ ÐÔ.
<22> Ïóíêò 1 ñò. 346.17, ï. 1 ñò. 81 ÍÊ ÐÔ.
<23> Ïóíêò 1 ñò. 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<24> Ñòàòüÿ 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<25> Ïîäïóíêò 9 ï. 1, ï. 2 ñò. 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<26> Ïóíêò 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<27> Ïóíêò 1 ñò. 269, ïï. 9 ï. 1, ï. 2 ñò. 346.16; Óêàçàíèå ÖÁ ÐÔ îò 11.07.2008 N 2037-Ó.
<28> Ïóíêò 2 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
<29> Ñòàòüÿ 346.16 ÍÊ ÐÔ.
<30> Ïóíêò 1 ñò. 346.15, ï. 1 ñò. 346.17, ï. 3 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ.
<31> Ïîäïóíêò 10 ï. 1 ñò. 251, ï. 1 ñò. 346.15 ÍÊ ÐÔ.
<32> Ïóíêò 6 ñò. 250, ï. 1 ñò. 346.15 ÍÊ ÐÔ.
<33> Ïóíêò 1 ñò. 346.17 ÍÊ ÐÔ.
Ì.À.Êîêóðèíà
Þðèñò
Ò.Â.Åôåðîâà
Þðèñò
Источник
Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 3 октября 2014 г.
Содержание журнала № 20 за 2014 г.
А.Ю. Никитин, налоговый консультант
Замена обязательства (новация) — второй по популярности после отступного способ прекращения обязательств в ситуации, когда у заемщика (поставщика, покупателя) нет денег (товаров, возможности выполнить работы или оказать услуги) для исполнения обязательств в рамках первоначального договорап. 1 ст. 414 ГК РФ. При этом нередко у сторон возникают вопросы, связанные с расчетом НДС в рамках новации. Тонкостям исчисления этого налога при новации и посвящен сегодняшний материал.
Когда заем стал поставкой…
На дату подписания соглашения о новации полученные по договору займа деньги для бывшего заемщика признаются предоплатой. То есть с этой суммы заемщику-продавцу нужно исчислить НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 и выставить авансовый счет-фактуру бывшему заимодавцу, а теперь покупателюподп. 2 п. 1 ст. 167, пп. 1, 3 ст. 168 НК РФ. При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) по соглашению о новации НДС начисляется в обычном порядке, а авансовый налог принимается к вычетуподп. 1 п. 1, п. 14 ст. 167, п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.
Учтите, что при новации обязательства по возврату займа в обязательство по поставке товара налоговики могут расценить заем как аванс уже на дату получения денег, то есть посчитать, что при отражении операции в учете вы исказили ее действительный экономический смысл. И тогда сумму бывшего займа включат в налоговую базу по НДС за тот период, в котором были получены деньгип. 3 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53; Письмо Минфина от 07.09.2005 № 03-04-11/221 (п. 2). Это повлечет начисление пеней, а возможно, и штрафа за неполную уплату НДС.
Заметьте, что бывший заимодавец сможет принять к вычету НДС только после принятия к учету отгруженных товаров и только на основании отгрузочного счета-фактуры (даже при наличии счета-фактуры на аванс). Ведь у него не будет платежки на перечисление аванса и договора, предусматривающего такой порядок оплатып. 9 ст. 172 НК РФ; Письмо Минфина от 06.03.2009 № 03-07-15/39 (п. 2). А значит, заявлять вычет НДС с аванса небезопасно.
Ни у заимодавца, ни у заемщика после подписания соглашения о новации не возникает обязательств по НДС, связанных с договором займа, поскольку операции денежного займа НДС не облагаютсяподп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.
…или поставка стала займом
Обязательство по договору поставки можно новировать в заемноеп. 1 ст. 818 ГК РФ. Проведение новации прекращает обязательство поставщика по поставке товаров. Вместо этого у него возникает обязательство по договору займа на сумму полученной предоплаты (в таком случае, помимо соглашения о новации, заключается еще и договор займа либо все условия займа прописываются в соглашении о новациип. 2 ст. 818, статьи 807, 808 ГК РФ). Как уже упоминалось, операции займа в денежной форме не облагаются НДСподп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ. То есть на дату подписания соглашения о новации облагаемая НДС операция отсутствует. Спрашивается: что делать поставщику с суммой НДС, исчисленной при получении аванса от покупателя? Де-факто эти деньги следовало бы считать излишне уплаченными в бюджет. Но для того, чтобы «узаконить» переплату на сумму авансового НДС, нужно сдать уточненку за период, когда был получен аванс по новированному впоследствии обязательству, исключив теперь эти суммы из налоговой базы. Оснований же для этого нет, так как вы действовали правильно, уплатив НДС с полученной суммы, на тот момент являвшейся предоплатой.
Поставщик в такой ситуации тоже не может принять авансовый НДС к вычету, поскольку, по мнению Минфина, сумма предоплаты не возвращается покупателю, как того требует законп. 5 ст. 171 НК РФ; Письмо Минфина от 01.04.2014 № 03-07-РЗ/14444. Есть судебное решение, поддерживающее такой подходПостановление ФАС СКО от 25.11.2013 № А32-4896/2012. Арбитры решили, что при расторжении договора возврат аванса деньгами — обязательное условие для вычета начисленного с него НДС. Суд также принял во внимание, что соглашение о новации было заключено лишь спустя полгода после расторжения договора, а контрагент компании по первоначальному обязательству включен в реестр ее кредиторов.
В другом деле судьи отметили, что заявить вычет НДС, уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, долг по возврату которой новирован в заемное обязательство, продавец может только после возврата займаПостановление ФАС СЗО от 24.02.2011 № А42-880/2009. На наш взгляд, такой вывод не противоречит позиции Минфина: в своих разъяснениях ведомство четко указало лишь на невозможность вычета НДС с аванса при заключении соглашения о новации, поскольку предоплата в этот момент не возвращается покупателю.
В то же время большинство судов считают правомерным вычет НДС в ситуации, когда обязательство по возврату аванса новировано в заем. Так как в связи с новацией долга в заемное обязательство уже не имеет места облагаемая НДС операция, то и оснований для уплаты налога нет. При этом продавец может заявить вычет в периоде, когда заключено соглашение о новацииПостановления ФАС СКО от 05.04.2013 № А32-2964/2012; ФАС СЗО от 12.02.2013 № А56-4264/2012; ФАС МО от 18.10.2012 № А40-12957/12-91-66.
Совсем недавно судьи ВАС высказали мнение, что продавец не может быть лишен права на вычет авансового НДС, если возврат полученной предоплаты производится не в денежной формеп. 23 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33. Эти выводы можно применить и к нашей ситуации. Ведь если заключается соглашение о новации, обязанности по возврату непосредственно аванса у продавца просто нет. В НК же прописано лишь условие для получения вычета в ситуации, когда такая обязанность имеется.
А вот тот факт, что покупатель, принявший к вычету НДС с предоплаты по поставке, новированной в заем, должен налог восстановить, оспорить невозможноПисьмо Минфина от 01.04.2014 № 03-07-РЗ/14444.
СОВЕТ
Выдача займа — операция, не облагаемая НДС. А значит, теоретически возникает необходимость ведения раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДСп. 4 ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ. Но поскольку расходы по выдаче займа практически нулевые и наверняка не превысят 5% всех ваших расходов, вести раздельный учет, скорее всего, не придется. Достаточно составить бухгалтерскую справку, из которой будет видно, что расходы укладываются в это ограничение. И не забудьте отразить сумму займа в разделе 7 декларации по НДС с кодом операции 1010292приложение № 1 к Порядку заполнения, утв. Приказом Минфина от 15.10.2009 № 104н.
***
Иногда в заем новируют обязательство по оплате поставленных товаров, то есть в роли заемщика в таком случае выступает покупатель. Здесь особенностей нет: поставщик уже начислил НДС на стоимость товаров, а покупатель может на общих основаниях принять налог к вычету.
Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Кредиты / займы»:
2019 г.
2017 г.
2016 г.
Источник
