- Главная
- Консультация эксперта
- Отчетность
- Бухгалтерская отчетность
185711 октября 2017
Как исправить ошибки за прошлые периоды по отражению процентов по договору займа в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности — читайте в статье.
Вопрос: Проценты за прошлые периоды начислить в текущем?
Ответ: Не отраженные проценты в прошлых периодах квалифицируются как ошибка, в связи с этим их исправление необходимо осуществлять согласно ПБУ 22/2010. Порядок отражения процентов зависит от их существенности. Уровень существенности организация определяет самостоятельно и закрепляет в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
Если сумма существенна, то она отражается на счете 84: Дт 84 Кт 66- у заемщика, Дт 76 Кт 84 – у займодавца.
Если сумма несущественная, то используется счет 91: Дт 91-2 Кт 66 – расходы в виде процентов; Дт 76 Кт 91-1 – доходы в виде процентов.
Если организация вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, то она может исправлять существенные ошибки в том же порядке, который предусмотрен для исправления несущественных.
Обоснование
Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности
Ошибки делят на существенные и несущественные. Порог существенности вам придется определить самостоятельно. Ведь предельных значений в законодательстве не предусмотрено.
При этом исходить нужно как из величины, так и из характера той или иной статьи или их группы в бухгалтерской отчетности. Пороги существенности ошибки пропишите в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008, п. 3 ПБУ 22/2010).
Например, можно прописать порог существенности так: «Существенной признается ошибка, отношение суммы которой к валюте баланса за отчетный год составляет не менее 5 процентов».
Исправление ошибок
Выявленные ошибки и их последствия нужно исправить (п. 4 ПБУ 22/2010).
На основании каких документов нужно вносить исправления ошибок, выявленных в бухучете и отчетности
Исправления в бухучет вносите на основании первичных документов. Так же составьте бухгалтерские справки, в них укажите обоснование исправлений. Это следует из общего правила о том, что каждый факт хозяйственной деятельности надо оформить первичным учетным документом. На это прямо указано в части 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.
При выявлении существенных ошибок прошлых лет, отчетность за которые подписана и утверждена, исправления вносите с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (подп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010).
Возможны два варианта
Вариант 1. Когда в результате ошибки бухгалтер не отразил какой-либо доход или завысил расход, сделайте проводку:
Дебет 62 (76, 02…) Кредит 84
– выявлен ошибочно не отраженный доход (излишне отраженный расход) прошлого года.
Вариант 2. Если же в результате ошибки бухгалтер не отразил какой-либо расход или завысил доход, сделайте такую запись:
Дебет 84 Кредит 60 (76, 02…)
– выявлен ошибочно не отраженный расход (излишне отраженный доход) прошлого года.
Несущественные ошибки в бухучете исправляйте. Прибыль или убыток, которые в результате корректировок возникнут, отражайте на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом не имеет значения, была утверждена отчетность к моменту выявления ошибки или нет. Такой вывод следует из пункта 14 ПБУ 22/2010.
Если в результате несущественной ошибки бухгалтер не отразил какой-либо доход или же завысил расходы, сделайте проводку:
Дебет 60 (62, 76, 02…) Кредит 91-1
– выявлен ошибочно не отраженный доход (излишне отраженный расход).
Когда в результате несущественной ошибки бухгалтер не отразил какой-либо расход или завысил доходы, сделайте запись:
Дебет 91-2 Кредит 02 (10, 41, 60, 62, 76…)
– выявлен ошибочно не отраженный расход (излишне отраженный доход).
Существенные ошибки прошлых лет, допущенные организациями, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета, можно исправлять в том же порядке, который предусмотрен для исправления несущественных. То есть без ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности (п. 9 ПБУ 22/2010, ч. 4 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Отвечает Александр Сорокин,
заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России
«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в рекомендации».
Из рекомендации Нужно ли применять ККТ при выдаче, получении и возврате займа
Статьи по теме в электронном журнале
Источник
В.Ю. Шишкин, налоговый консультант
Журнал «Учет в производстве» № 10, октябрь 2010 г.
Установлены правила исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности организаций (с отчетности за 2010 год будет действовать новое ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»).
Что понимать под «ошибкой»
Для начала напомним, что ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» утверждено приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. № 63н.
Там определено, что ошибкой признается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности.
При этом не считаются ошибками неточности или пропуски в отражении таких фактов, выявленные в результате получения новой информации, не доступной на момент их отражения (неотражения).
Бухгалтерские ошибки могут быть существенными и несущественными. Это следует из пункта 3 ПБУ 22/2010.
Существенной признается ошибка, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, которые руководствуются предоставленными данными.
Критерий существенности ошибки предприятие определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности. Напомним, что Минфин России в приказе от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» предлагает признавать существенной сумму, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 процентов. Организация может воспользоваться данным критерием или разработать свой. Выбранный способ необходимо закрепить в учетной политике.
Исправление несущественной ошибки
Порядок исправления ошибки зависит как от характера ошибки, так и от периода, в котором ее допустили и обнаружили. Для наглядности мы привели порядок исправления ошибок текущего и прошлого года в таблице.
Исправление ошибок в учете в зависимости от периода их выявления
Таблица
Ошибка обнаружена в текущем отчетном году
Если ошибка выявлена в том же году, в котором допущена, ее исправляют записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце, в котором она обнаружена (это правило распространяется и на существенные ошибки).
Пример 1.
В октябре 2010 года бухгалтер обнаружил арифметическую ошибку в расчете процентов по кредиту, допущенную в августе 2010 года. Вместо 10 000 руб. была отражена сумма в размере 15 000 руб.
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам и займам»
– 15 000 руб.– сторнирована сумма ошибочно начисленных процентов по кредиту за август 2010 года;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам и займам»
– 10 000 руб. – отражена сумма начисленных процентов по кредиту за август 2010 года;
ДЕБЕТ 99
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 1000 руб. ((15 000 руб. – 10 000 руб.) × 20%) – доначислен налог на прибыль.
Ошибка обнаружена до подписания отчетности
Если ошибки отчетного года (в том числе существенные) выявлены после его окончания, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, они исправляются записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (п. 6 ПБУ 22/2010). То есть, если ошибка 2010 года обнаружена в январе, феврале или марте 2011 года (до даты подписания отчетности за 2010 год), ее исправляют записями по состоянию на 31 декабря 2010 года.
Ошибка обнаружена после подписания отчетности
Если бухгалтер нашел несущественную ошибку после даты подписания бухгалтерской отчетности, то корректировать учетные записи прошлого года не нужно. Все исправления показывают в периоде обнаружения ошибки, а результат, согласно пункту 14 ПБУ 22/2010, отражается на счете 91 в составе прочих доходов или расходов текущего периода.
Исправление существенной ошибки
Порядок исправления существенной ошибки также зависит от периода, когда она была допущена и выявлена.
В случае если неточность обнаружили до подписания отчетности, порядок действий аналогичен тому, который предусмотрен для несущественной ошибки.
А вот если существенная ошибка выявлена уже в подписанной отчетности – ситуация иная…
Отчетность подписана, но не утверждена
В этом случае ошибку исправляют записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года. При этом пересмотренную отчетность необходимо представить всем пользователям, которым был предъявлен первоначальный вариант.
Обратите внимание: в уточненной отчетности должна быть раскрыта информация о том, что она заменяет первоначально представленную. Также следует указать основания корректировки (п. 8 ПБУ 22/2010). По сути, пункт 8 ПБУ 22/2010 дает возможность подать уточненную годовую бухгалтерскую отчетность в налоговую инспекцию (но только до даты утверждения отчетности).
Отчетность утверждена
Если ошибку предшествующего года выявили после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, ее исправляют в текущем отчетном периоде записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Причем корреспондирующим счетом в записях является счет 84. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 9 ПБУ 22/2010.
Рассмотрим исправление существенной ошибки прошлого года на примере.
Пример 2.
Воспользуемся условиями примера 1. Допустим, ошибка в исчислении процентов за пользование кредитом за август 2010 года была обнаружена в апреле 2011 года. То есть уже после утверждения отчетности за 2010 год.
ДЕБЕТ 84
КРЕДИТ 67 субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам и займам»
– 5000 руб.– сторнирована сумма излишне начисленных процентов за пользование кредитом, ошибочно учтенных в августе 2010 года;
ДЕБЕТ 84
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 1000 руб. – доначислен налог на прибыль за 2010 год.
Исправление ошибки в бухгалтерской отчетности
При устранении существенной ошибки прошлого года помимо исправительной записи по соответствующим счетам необходимо скорректировать бухгалтерскую отчетность. Пересмотру подлежит отчетность текущего года.
Отчетность за предшествующие периоды, которая уже утверждена, не пересматривается.
Иными словами, если существенная ошибка допущена в 2010 году, а исправлена в 2011 году после утверждения отчетности за 2010 год, то корректировке подлежит отчетность за 2011 год. Пересчитать необходимо сравнительные показатели бухгалтерской отчетности за все отчетные периоды, соответствующие предыдущему году, начиная с того, в котором допустили ошибку. При этом показатели отчетности пересчитываются ретроспективно – таким образом, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (подп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010). Поясним сказанное на примере.
Пример 3.
Воспользуемся условиями примеров 1 и 2 и рассмотрим, как изменения нужно отразить в отчетности за 2011 год.
– по строке нераспределенной прибыли (и соответственно, по строке итога по разделу III) сумма увеличится на 4000 руб.;
– по строке займов и кредитов (и соответственно, по строке итога по разделу IV) сумма уменьшится на 5000 руб.;
– по строке кредиторской задолженности, в том числе по строке задолженности по налогам и сборам (и соответственно, по строке итога по разделу V), сумма увеличится на 1000 руб.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
Если в текущем периоде были исправлены существенные ошибки предшествующих отчетных периодов, в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности необходимо раскрыть:
– характер ошибки;
– сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности – по каждому предшествующему периоду в той степени, в которой это практически возможно;
– сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать такую информацию), а также сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.
Об этом сказано в пункте 15 ПБУ 22/ 2010.
Может получиться, что определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих периодов, представленных в отчетности, невозможно.
В этом случае в пояснительной записке нужно объяснить причины этого, а также описать способ отражения исправления существенной ошибки и указать период, начиная с которого внесены исправления. Такое требование установлено в пункте 16 ПБУ 22/2010.
Источник
Добавить в «Нужное»
Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 19 апреля 2013 г.
Содержание журнала № 9 за 2013 г.
П.А. Попов, экономист
Если вы платите проценты по договору займа/кредита, начисленные за месяц, уже в следующем месяце, то эти проценты можно смело учитывать во внереализационных расходах для целей налогообложения прибыли. Причем именно в том периоде, за который они начисленып. 4 ст. 328 НК РФ.
А вот если у вас льготные условия погашения процентов (например, проценты начисляются ежемесячно, но уплачиваются в конце срока действия договора), то нужно быть готовыми к спору с налоговиками. В 2009 г. ВАС РФ в одном из дел пришел к выводу, что плательщики налога на прибыль не вправе учитывать в расходах начисленные проценты, которые еще не уплачены кредиторамПостановление Президиума ВАС от 24.11.2009 № 11200/09. И иногда налоговики следуют именно этой позиции.
«Кассовый» метод учета процентов
Напомним, что ВАС, несмотря на общий принцип метода начисления (расходы признаются в том периоде, к которому относятся, а не в периоде их фактической уплаты), сделал весьма революционный вывод: по длительным договорам займа проценты нужно отражать в расходах в периоде, в котором они подлежат уплате по договору, то есть начиная с которого кредитор имеет право требовать собственно их выплаты. Вместе с тем в рассмотренном судом деле организация явно применяла налоговую схему: проценты учитывались в расходах, но реально вообще не выплачивались на протяжении нескольких лет.
Минфин и ФНС почти сразу же пообещали, что в практику эта позиция не войдет, мол, продолжайте учитывать проценты в расходах равномерно в течение всего срока действия договора независимо от их фактической выплаты кредитору. И выпустили несколько десятков разъяснений на этот счетсм., например, Письма Минфина от 21.01.2013 № 03-03-06/1/16, от 26.02.2013 № 03-03-06/1/5479, от 25.09.2012 № 03-03-06/1/500, от 21.10.2011 № 03-03-06/1/684, от 23.12.2010 № 03-03-06/1/802.
Но если налоговики при проверке решат, что вы используете «процентную» схему, то слушать руководство не будут и снимут из расходов не выплаченные в периодах начисления проценты. Таких споров уже очень много. Причем если заемщики идут судиться, то в половине случаев суды встают на сторону налоговиковПостановления ФАС ЦО от 25.09.2012 № А36-758/2011; от 08.08.2012 № А36-5098/2011; ФАС МО от 21.05.2012 № А41-20291/11, от 05.07.2012 № А41-20293/11; ФАС ПО от 05.04.2011 № А55-16909/2010.
В некоторых спорах речь шла о займах от взаимозависимых компаний, и в судебных решениях на это отдельно указывалосьсм., например, Постановление ФАС МО от 03.07.2012 № А41-24998/11. В других — на мысль об «особых» отношениях с кредитором наводил тот факт, что заем был многолетним и к моменту проверки заемщик не погасил ни рубля из суммы займа и процентовПостановления ФАС ПО от 30.01.2012 № А65-20766/2010; ФАС МО от 03.07.2012 № А41-24998/11. Но бывает, о взаимозависимости и связанной с этим льготности займа речь не идет (например, компания просто взяла в банке кредит на длительный срок под свой строительный проект, а отсрочка по уплате долга и процентов по таким кредитам — обычная практика). Несмотря на это, в учете начисленных процентов в расходах налоговики отказываютсм., например, Постановление ФАС ПО от 15.09.2011 № А55-27130/2010.
Кому стоит опасаться претензий
Мимо каких условий договора налоговики, скорее всего, не пройдут:
- <или>некоторое время (год и больше) заемщик не обязан выплачивать не только «тело» долга, но и проценты (так называемые процентные каникулы);
- <или>уплата процентов производится вместе с уплатой долга в конце срока действия договора;
- <или>сначала гасится долг, а потом проценты.
В перечисленных ситуациях налоговики могут доначислить налог и пени за годы пользования заемными средствами, когда начисленные проценты не выплачивались, но учитывались в расходах, а также взыскать штраф за неполную уплату налога на прибыльст. 122 НК РФ.
Какие же аргументы можно привести в защиту своих расходов в виде процентов:
- льготные условия уплаты процентов могут объясняться экономическими особенностями проекта, под который даются деньги. Например, строительные проекты в начальной фазе не могут генерировать поток средств даже для выплаты процентов;
- по НК РФ у вас есть право учесть начисленные за определенный период проценты именно в периоде начисления, а не в каком-то другом периодеПостановления ФАС ПО от 15.03.2011 № А55-9161/2010; ФАС ВСО от 10.02.2012 № А78-4116/2011. И факт реальной уплаты процентов в более поздние сроки не может это право отменить;
- Минфин и ФНС официально не поддерживают подобные действия налоговых органов. Некоторые суды ссылки на их письма включают прямо в текст решения, указывая налоговикам на несоответствие их действий «генеральной линии партии»Постановления ФАС ПО от 15.03.2011 № А55-9161/2010, от 21.02.2012 № А55-12535/2011, от 24.10.2011 № А55-27405/2010, от 15.09.2011 № А55-27130/2010; ФАС МО от 13.07.2010 № КА-А40/7211-10; ФАС ЗСО от 11.03.2011 № А27-7455/2010;
- если у вас наряду с льготным графиком выплаты процентов прописано право кредитора в любой момент потребовать их выплаты, обязательно указывайте на это. Некоторым компаниям это помогло отбиться от претензий, притом что на момент проверки проценты все еще оставались «спящими» — кредитор просто не воспользовался своим правом потребовать их выплатысм., например, Постановление ФАС ПО от 21.02.2012 № А55-12535/2011;
- хорошо, если к моменту проверки задолженность по выплате займа/кредита и процентов уже полностью погашена. Суды иногда указывают на этот факт как на дополнительное подтверждение правомерности учета процентов в периодах их начислениясм., например, Постановление ФАС ВСО от 10.02.2012 № А78-4116/2011.
СОВЕТ
Если у вас есть подобные «льготные» договоры займа/кредита, то имеет смысл еще до проверки налоговиков подстраховаться адресным разъяснением Минфина — по таким ситуациям он охотно пишет поддерживающие заявителей письма. От претензий налоговиков это на 100% не защищает, но поможет в судебном споресм., например, Постановление ФАС ЗСО от 11.03.2011 № А27-7455/2010, а может, уже на стадии обжалования их решения в УФНС.
Где еще налоговики видят «неучитываемые» проценты
Налоговики могут посчитать, что проценты нельзя учитывать в расходах и в ситуациях, когда они на самом деле гасились иным способом или не выплачивались по объективным причинам, например, если:
- <или>договором либо дополнительными соглашениями предусматривается капитализация невыплаченных процентов. По сути, это новация подлежащих уплате процентов в заемное обязательство, их приращение к «телу» основного долга. В таком случае обязательство по уплате процентов считается прекращенным и у налоговиков вообще нет никаких оснований упирать на отсутствие расходов по уплате процентов. Минфин, кстати, в такой ситуации тоже поддерживает заемщиков: учитывайте проценты в расходах равномерно в периодах их начисленияПисьмо Минфина от 11.03.2013 № 03-03-06/1/7136;
- <или>договором предусмотрена ежемесячная/ежеквартальная выплата процентов, но вы их не заплатили из-за сложного финансового положения. На обоснованность учета начисленных процентов это никак не влияет. Это все равно что не заплатить в срок поставщику и на этом основании корректировать свои расходы. Иногда отсрочка по выплате долга и процентов прописывается в дополнительном соглашении к договору и прямо обосновывается тяжелым положением заемщика. Некоторые суды принимают это во вниманиесм., например, Постановление ФАС ПО от 15.09.2011 № А55-27130/2010.
***
Итак, если налоговики посчитают, что в вашей ситуации применялась «процентная» схема (взаимозависимость с кредитором, длительный срок договора, слишком льготные условия погашения долга и процентов), доначисления вам практически гарантированы. При этом, если вы решите спорить с ними в суде, предсказать его решение сложно — практика есть и в пользу налоговиков, и в пользу налогоплательщиков.
Однако если никакой схемы у вас нет и льготный период уплаты процентов обусловлен экономикой вашего проекта или сложным положением, то в случае претензий налоговиков имеет смысл спорить с ними и использовать весь набор предложенных нами аргументов.
Понравилась ли вам статья?
- Почему оценка снижена?
- Есть ошибки
- Слишком теоретическая статья, в работе бесполезна
- Нет ответа по поставленные вопросы
- Аргументы неубедительны
- Ничего нового не нашел
- Нужно больше примеров
- Тема не актуальна
- Статья появилась слишком поздно
- Слишком много слов
- Другое
Поставить оценку
Оценивать статьи могут только подписчики журнала «Главная книга» или по демодоступу.
я подписчик электронного журнала
я не подписчик, но хочу им стать
хочу читать статьи бесплатно и попробовать все возможности подписчика
Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Кредиты / займы»:
2019 г.
2017 г.
2016 г.
Источник
