Новости и аналитика
Новости
ФНС России разъяснила порядок налогообложения долговых обязательств в виде займов
Нормами налогового законодательства установлено, что в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления (п. 1 ст. 269 Налогового кодекса).
Гражданским законодательством установлено, что по договору займа одна сторона (займодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса).
При этом, размер процентов за пользование займом может быть установлен в договоре с применением ставки в процентах годовых в виде фиксированной величины, с применением ставки в процентах годовых, величина которой может изменяться в зависимости от предусмотренных договором условий, в том числе в зависимости от изменения переменной величины, либо иным путем, позволяющим определить надлежащий размер процентов на момент их уплаты (ст. 809 ГК РФ). Также установлена обязанность заемщика возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.
Когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления займодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором. Поэтому, как поясняет налоговая служба, отсутствие в договоре займа положений о сроке его возврата при соблюдении установленных условий, не изменяет возвратный характер займа и, следовательно, его квалификацию как долгового обязательства для целей налогообложения прибыли организаций, поскольку срок возврата такого займа установлен законом (письмо ФНС России от 8 сентября 2020 г. № СД-4-3/14481@).
Налоговым законодательством установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам) (подп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса). Поэтому денежные средства, полученные организацией от эмитента по договору займа, не учитываются организацией при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Все важные документы и новости о коронавирусе COVID-19 – в ежедневной рассылке Подписаться
В случае, если договором займа или иным аналогичным договором (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами) предусмотрено, что исполнение обязательства по такому договору зависит от стоимости (или иного значения) базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, расходы, начисленные исходя из этой фиксированной ставки, признаются на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода, а расходы, фактически понесенные исходя из сложившейся стоимости (или иного значения) базового актива, признаются на дату исполнения обязательства по этому договору.
Теги:
бухучет и отчетность,
иностранные организации,
налог на прибыль,
налоги, сборы, взносы,
налоговая ответственность,
налоговый контроль,
практические ситуации,
юрлица,
ФНС России
Документы по теме:
Налоговый кодекс Российской Федерации
Читайте также:
Источник
Казалось бы, как связаны договор займа и налогообложение компании? Никак. Но ФНС иногда считает иначе. Представим: компания А даёт компании Б займ. Компания Б должна вернуть его с процентами. Проценты отражаются как расходы компании Б (п.12 ст.250 НК). А раз это расходы, то они уменьшают налог на прибыль.
ФНС может усмотреть в этом схему и доначислить налоги. Для этого налоговая должна доказать в суде, что договор займа фиктивный. Как налоговая может это сделать? Ей достаточно доказать три вещи:
- что срок возврата займа договором не определён;
- что компания-заёмщик не собирается возвращать деньги, а заимодавец не думает их требовать;
- что компания-заёмщик пользуется займом бесплатно.
Подозрения, что договор займа — фикция, может возникнуть у налоговой, если займ и проценты долго не возвращаются. То есть «растянутость» во времени — это «маячок» для ФНС, что на договор надо обратить внимание. Аффилированность компаний только усилит подозрения фискалов.
Как ФНС может доказать, что договор бессрочный?
Заёмщик должен возвратить деньги в определённый срок. Если этот срок в далёком будущем (например, договор заключается на 15 лет) или если договор многократно продлевается, то ФНС заподозрит схему.
Как «отбить» претензии налоговой?
Докажите, что невозможность вернуть деньги вызвана объективными причинами:
- ошибками в бизнес-плане, которые привели к тому, что проект, на который брались деньги, не «взлетел»;
- тем, что проект был свёрнут или не реализован полностью из-за действий иных лиц (например, у проекта несколько инвесторов, часть из которых в последний момент решила отказаться от участия в проекте, и тот «завис»);
- скачками курса валют, которые сделали бизнес менее прибыльным или убыточным;
- экономическим кризисом, падением платежеспособности населения и спроса.
При этом важно, чтобы причины появились уже после заключения договора займа. В противном случае получится, что стороны договора знали об этих обстоятельствах.
Это ещё не всё. Вам пригодятся документы, которые подтверждают, что заёмщик собирался вернуть деньги вовремя:
- бизнес-план;
- расчёт будущих показателей проекта;
- стратегия развития компании.
- переписка с инвесторами и партнерами на предмет отказа или ограничения финансирования;
- расторжение договоров;
- судебные тяжбы, в том числе по вопросу бездействия в согласовании разрешительной документации и т.д. То есть любые документы, подтверждающие что-то пошло не так как запланировано.
Как ФНС доказывает, что заёмщик не собирался возвращать займ?
Если ФНС сможет это сделать, то суд переквалифицирует сделку. Например, укажет, что договор займа был на самом деле инвестированием в уставный капитал фирмы. В таком случае заёмщик не сможет учесть проценты по договору займа как расходы.
Как ФНС доказывает невозвратность?
Налоговая проанализирует:
- была ли у компании-заёмщика возможность возвращать долг с процентами на момент заключения договора займа;
- мог ли заёмщик в будущем рассчитывать на прибыль, которая позволит ему обслуживать долг;
- как вели себя заёмщик и заимодавец: погашал ли первый долг хотя бы частично и пытался ли второй взыскать свои деньги.
Понятно, что если заёмщик не платил, а заимодавец деньги не требовал, то ФНС может решить, что договор займа — притворный (по бумагам — это займ, а по сути — инвестирование). В таком случае учесть проценты по договору как расходы заёмщику не удастся.
Как ФНС будет доказывать, что заёмщик получил деньги бесплатно?
Этот момент сильно перекликается с предыдущим. По договору займа заёмщик обязан не только вернуть деньги, но и уплатить проценты. Если заёмщик не платит проценты, то ФНС может решить, что договор безвозмездный, а это уже подозрительно: напоминает инвестирование.
Чтобы избежать доначислений, нужно доказать, что договор займа не прикрывает инвестиции. Как это сделать?
Докажите, что средства были израсходованы на проект, который должен был принести деньги. Например, вы вкладывались в строительство: купили земельный участок, заказали стройматериалы, наняли генерального подрядчика, тот привлёк подрядчиков, осуществили проектирование, вы платили по договорам услуг за все эти действия.
Выводы
Если заёмщик по договору займа длительное время не возвращает деньги и проценты с них, то ФНС может заподозрить, что этот договор притворный. Заёмщик не сможет учесть проценты по договору в виде расходов.
Если заёмщик и заимодавец — аффилированные компании, то подозрения ФНС усилятся.
Чтобы доказать, что договор притворный, ФНС понадобиться установить, что деньги предоставлены фактически бессрочно, заёмщик не собирается их возвращать, а займодавец их не требует. Заёмщику и заимодавцу нужно будет доказать обратное (вернее, доказать, что ФНС ничего не доказала, но презумпция добросовестности налогоплательщика в последние годы «хромает» в судах).
Мы слукавили бы, если бы сказали, что хороший налоговый адвокат всегда может избавить компанию от доначислений. Увы, это не так, адвокат — не волшебник. Адвокат помогает тем бизнесменам, которые обратились к нему заранее, потому что в таком случае есть время на проработку позиции.
Если вы знаете, что ФНС может заинтересоваться вашим бизнесом, не откладывайте звонок адвокату в долгий ящик.
Источник
В чём суть проблемы
Пристальный интерес налоговых органов к договорам займа между взаимозависимыми лицами в первую очередь связан с нерыночным характером таких операций. Дело в том, что условия этих договоров сильно отличаются от обычных: беспроцентные займы, займы на длительное время (в том числе бессрочные), просроченные займы, по которым нет требований о возврате и уплате штрафов.
Получить такое финансирование на открытом рынке практически невозможно. А значит, подобные условия связаны исключительно с взаимозависимостью заёмщика и займодавца. Например, это касается ситуаций, когда такие договоры заключаются между материнской и дочерней компаниями или между должностными лицами, которые приходятся друг другу родственниками или друзьями.
С точки зрения налогового законодательства сделки, которые совершаются на нерыночных условиях, не должны ничем отличаться от обычных сделок, а любые доходы, недополученные в результате таких сделок, должны быть учтены для целей налогообложения (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). А значит, займы между взаимозависимыми юридическими лицами могут иметь серьёзные налоговые последствия. Рассмотрим примеры.
Как смотрят на это суды
При проверках займов между «своими» налоговые органы ищут скрытые от налогообложения доходы. Речь идёт не только о доначислении займодавцу процентов по договору беспроцентного займа, которые он мог бы получить, если бы передал эти деньги независимому лицу. Налоговые органы смотрят на этот вопрос гораздо шире, проверяя и процентные займы и признавая сам заём доходом заёмщика. Такой подход нашёл поддержку и у судов.
Пример 1. ВС доначислила налог предпринимателю, который взял беспроцентный займ у нескольких ООО, где был участником
Представим ситуацию. Организация предоставила своему участнику — индивидуальному предпринимателю — заём без процентов и без указания срока возврата. При этом речь идёт не о единичной сделке: участник получил займы на одинаковых условиях от нескольких компаний, которые контролировал, и не вернул ни одного из них. По мнению инспекторов ФНС, подобные займы были выданы на нерыночных условиях, а также свидетельствовали о том, что заёмщик не собирался возвращать полученные средства.
Оценив эти обстоятельства, Верховный Суд РФ пришёл к выводу, что все договоры были формальными, поэтому суммы займов должны признаваться доходом заёмщика для целей налогообложения (Определение ВС от 03.04.2019 № 304-ЭС19-3151 по делу № А03-384/2018).
В результате заёмщик, который получал займы в статусе ИП, утратил право на применение УСН, так как превысил лимит по величине дохода (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). Поэтому переквалификация займа привела к значительным доначислениям по всей деятельности учредителя.
Пример 2. Суд переквалифицировал займ, который учредитель-ИП взял у своей компании, в дивиденды и доначислил НДФЛ
Схожий подход применили судьи ВС РФ и в Определении от 09.04.2019 № 307-ЭС19-5113 по делу № А26-3394/2018. Здесь уже деньги выдавались под процент, который реально уплачивался учредителем, однако ФНС удалось убедить суд в том, что эти средства являются не займами, а дивидендами.
Дело в том, что стороной договора займа выступал учредитель, но не как простое физлицо, а как ИП. Все полученные средства он переводил на личные счета, в предпринимательской деятельности не использовал и не возвращал их займодавцу. При этом деньги выдавались на длительный срок (более пяти лет), а ставка по займу была установлена в размере 2/3 учётной ставки ЦБ РФ.
По мнению ИФНС, совокупность этих фактов означала, что полученные деньги учредитель использовал для личных нужд и возвращать не планировал. Следовательно, он присвоил прибыль «своей» компании, поэтому эти займы нужно рассматривать как дивиденды. В дополнение инспекторы проанализировали и деятельность компаний-займодавцев и установили, что выданные займы соответствовали сумме нераспределённой прибыли.
В результате физлицу был доначислен НДФЛ со всей суммы полученных займов, так как доходы в виде дивидендов в рамках УСН не облагаются налогом (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). Одновременно учредителя оштрафовали за то, что он не представил декларацию по НДФЛ в отношении доначисленных сумм.
Что касается условия об уплате процентов, то оно сыграло против налогоплательщика, поскольку размер процентов был чётко привязан к учётной ставке ЦБ РФ. Включение в договор подобного условия суд признал недобросовестным поведением обеих сторон, направленным исключительно на уклонение от уплаты НДФЛ с материальной выгоды по повышенной ставке 35 % (у заёмщика) и от исполнения обязанностей налогового агента (у займодавца).
В данном случае займодавца не оштрафовали за неудержание НДФЛ с дивидендов, хотя все условия для этого были. Оценивая возможные налоговые последствия при займах между взаимозависимыми лицами, это тоже нужно принимать во внимание.
Пример 3. Суд переквалифицировал заём в безвозвратную финпомощь и доначислил налог на прибыль
Наконец, ВС РФ также встал на сторону налоговиков в деле об учёте в расходах процентов по договору займа. У заёмщика не было реальных источников, за счёт которых он мог бы возвратить заём. Займодавец об этом знал, но постоянно продлевал срок возврата займа. ФНС посчитала, что это подтверждает фиктивность займа. Суд переквалифицировал его в безвозвратную финансовую помощь, переданную на развитие дочернего предприятия. В результате суммы процентов, которые заёмщик учитывал в расходах при методе начисления, были исключены, что привело к доначислению налога на прибыль (Определение ВС РФ от 08.04.2019 № 310-ЭС19-3529 по делу № А09-1493/2018).
Сдать отчётность и сформировать платёжку по налогу на основе декларации бесплатно
Попробовать со своим сертификатом сейчас
Как снизить риски
Как видим, займы между взаимозависимыми юридическими лицами, особенно беспроцентые, могут иметь серьёзные налоговые последствия. Если суд признает заёмные отношения фиктивными, это может привести, в частности, к доначислению налога на прибыль и НДФЛ. При этом даже если заёмщик реально уплачивает проценты за пользование займом, это не гарантирует, что займ не переквалифицируют. Как минимизировать риски?
Отказаться от займов на нерыночных условиях
Займы должны соответствовать рыночным условиям как «де юре», так и «де факто». Это значит, что при оформлении заёмных отношений между «своими» мало включить в договор те же условия, что и в договоры с неаффилированными лицами. Нужно также фактически подтверждать реальность сделки. А для этого отслеживать исполнение договоров и требовать возврата денег по окончании срока займа. Также не стоит без обеспечения выдавать займы и продлевать договоры, если известно, что у заёмщика плохое финансовое состояние.
Вернуть деньги по формальным займам
Мы советуем провести ревизию уже имеющихся заёмных отношений и оценить их с точки зрения признаков формальности. И если такие признаки обнаружатся, то стоит предпринять меры по возврату средств, чтобы уменьшить риск переквалификации займа и налоговых доначислений.
Взвесить риски по беспроцентным займам
Риск договора беспроцентного займа в том, что заёмщик фактически пользуется деньгами бесплатно. А значит, займодавцу могут доначислить доход в виде неполученных процентов (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Это возможно, если заёмщик применяет УСН «Доходы».
Рассчитайте, какой налог заплатили бы обе стороны, если бы займ выдавался под рыночный процент, и сравните эту сумму с текущими налоговыми обязательствами сторон. Если сумма налога с учётом процентов будет выше реальной, то риски велики и от заключения такого договора беспроцентного займа стоит отказаться. Если же он уже заключён, стоит изменить его условия и установить проценты. Гражданский кодекс позволяет придать этому условию обратную силу, распространив его действие на период с даты выдачи займа (п. 2 ст. 425 ГК РФ).
Эти меры значительно снизят риски переквалификации займов и налоговых доначислений.
Эльба подготовит налоговую декларацию по УСН и рассчитает налоги. Сервисом пользуется 100 000 ИП и ООО. Попробуйте тоже, первые 30 дней бесплатно.
Попробовать бесплатно
Не пропустите новые
публикации
Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.
Источник
НДС при уплате процентов по договору денежного займа
Операции займа в денежной форме, включая проценты по ним, не облагаются НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Следовательно, уплата процентов по договору не влечет для заемщика каких-либо последствий по НДС.
Налог на прибыль при уплате процентов по договору денежного займа
Расходы в виде процентов по договору займа (в том числе если заемные средства направлены на приобретение (создание) амортизируемого имущества, на приобретение доли в уставном капитале) учитываются у заемщика в составе внереализационных расходов при условии, что они направлены на получение дохода (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 252 НК РФ, Письма Минфина России от 10.03.2015 N 03-03-10/12339 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 23.03.2015 N ГД-4-3/[email protected]), от 26.04.2013 N 03-03-06/1/14650, от 27.02.2013 N 03-08-05/5690, ФНС России от 29.09.2014 N ГД-4-3/19855).
В общем случае для целей налогообложения прибыли расходом признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, установленной договором (п. 1 ст. 269 НК РФ).
Особые правила следует применять в отношении процентов по долговым обязательствам, которые возникли в результате сделок, признаваемых в соответствии с Налоговым кодексом РФ контролируемыми (п. 1, п. п. 1.1 – 1.3 ст. 269 НК РФ), а также в отношении контролируемой задолженности согласно п. п. 2 – 6 ст. 269 НК РФ (с учетом норм п. п. 7 – 13 ст. 269 НК РФ). В данном материале не рассматриваем проценты по указанным сделкам и по контролируемой задолженности.
Таким образом, для включения в состав расходов процентов по договору займа по общему правилу заемщик не рассчитывает предельную величину процентов. Проценты в таком случае учитываются в полном объеме.
Возможна ситуация, когда заемные денежные средства используются для выплаты дивидендов. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222 сформировал правовую позицию по вопросу учета расходов в виде процентов по такому займу при налогообложении прибыли. Она заключается в том, что выплата дивидендов связана с деятельностью, направленной на получение дохода, и поэтому проценты по займу, который был привлечен для выплаты дивидендов, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Эти проценты признаются в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Указанная позиция нашла отражение в Обзоре практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толковании норм законодательства о налогах и сборах, содержащемся в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год. Данный Обзор направлен налоговым органам для использования в работе Письмом ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263.
Аналогичный подход к решению рассматриваемого вопроса выражен в Письмах Минфина России от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63388, от 24.07.2015 N 03-03-06/1/42780. Финансовое ведомство разъяснило, что для целей налогообложения прибыли проценты по кредиту, использованному для выплаты дивидендов, признаются в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Эта позиция подкреплена ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13.
Таким образом, проценты по долговым обязательствам (в том числе по кредитам и займам) в случае использования соответствующих привлеченных денежных средств для выплаты дивидендов учитываются при налогообложении прибыли.
Ранее Минфин России придерживался иной точки зрения (см. Письма от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8152). Она заключалась в том, что расходы в виде процентов по долговому обязательству, привлеченному для выплаты дивидендов, не признаются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку такие расходы произведены не с целью получения дохода.
В налоговом учете проценты по договору займа учитываются заемщиком на дату признания расхода в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 3 ст. 328 НК РФ). Так, если заемщик применяет метод начисления, то по договору займа, срок действия которого приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, сумма процентов относится на расходы на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором (п. 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ). Таким образом, проценты учитываются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока их фактической уплаты – на конец каждого месяца пользования денежными средствами (Письма ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/2289, Минфина России от 21.01.2015 N 03-03-06/1/1521, от 10.04.2014 N 03-03-06/1/16339).
В случае же, когда срок действия договора займа истекает (заем возвращается) в течение календарного месяца, сумма процентов включается в расходы на дату прекращения такого договора (возврата займа) (п. 8 ст. 272 НК РФ).
Отметим: если договором займа предусмотрено, что исполнение обязательства по нему зависит от стоимости (или иного значения) базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, то на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода заемщик признает расходы в виде процентов по фиксированной ставке. При этом расходы, фактически понесенные исходя из сложившейся стоимости (или иного значения) базового актива, учитываются на дату исполнения обязательства по этому договору (п. 8 ст. 272 НК РФ).
Налог на прибыль при уплате процентов по договору займа, сумма которого выражена в иностранной валюте (у. е.), а фактически получена в рублях
Заемщик согласно общему правилу учитывает в составе расходов проценты по договору займа, исчисленные исходя из фактической ставки, установленной договором (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ).
При применении в налоговом учете метода начисления обязательства по процентам, выраженные в иностранной валюте (условных денежных единицах), пересчитываются в рубли на дату возникновения обязательства, на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше. Пересчет обязательств (кредиторской задолженности) перед заимодавцем производится на указанные даты по курсу Банка России либо по иному курсу, установленному законом или соглашением сторон (абз. 2, 3 п. 8 ст. 271, абз. 2, 3 п. 10 ст. 272 НК РФ). В связи с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю по расчетам с заимодавцем возникают курсовые разницы. Положительная курсовая разница возникает при уценке обязательств, а отрицательная – при их дооценке. Такие разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов соответственно (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Курсовые разницы признаются в составе внереализационных доходов или внереализационных расходов на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше (пп. 7 п. 4, абз. 2 п. 8 ст. 271, пп. 6 п. 7, абз. 2 п. 10 ст. 272 НК РФ).
Налог на прибыль при уплате процентов по договору займа, сумма которого выражена и фактически получена в иностранной валюте
Заемщик согласно общему правилу учитывает в составе расходов проценты по договору займа, исчисленные исходя из фактической ставки, установленной договором (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ).
Расходы в виде процентов, подлежащих уплате в иностранной валюте, должны быть пересчитаны в рубли (абз. 1, 3 п. 5 ст. 252 НК РФ). Для целей налогообложения прибыли данный пересчет производится по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего расхода (абз. 1 п. 10 ст. 272 НК РФ).
При применении метода начисления обязательства по уплате процентов, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли на дату возникновения обязательства, на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше. Пересчет обязательств (кредиторской задолженности) перед заимодавцем производится на указанные даты по курсу Банка России (абз. 2 п. 8 ст. 271, абз. 2 п. 10 ст. 272 НК РФ). В связи с изменением курса иностранной валюты к рублю по расчетам с заимодавцем возникают курсовые разницы. Положительная курсовая разница возникает при уценке обязательств, а отрицательная – при их дооценке. Такие разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов соответственно (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Курсовые разницы признаются в составе внереализационных доходов или внереализационных расходов на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше (пп. 7 п. 4, абз. 2 п. 8 ст. 271, пп. 6 п. 7, абз. 2 п. 10 ст. 272 НК РФ).
Удержание НДФЛ при уплате процентов по договору денежного займа
Доходы в виде процентов по договору займа, полученные физическим лицом (заимодавцем) – налоговым резидентом РФ, которое не является индивидуальным предпринимателем, признаются объектом обложения и учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ (пп. 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). Организация, которая получила заем от физического лица (в том числе от своего учредителя или от работника) и выплачивает ему проценты, обязана в качестве налогового агента исчислить, удержать у физического лица и уплатить в бюджет НДФЛ с суммы такого дохода (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ). Исчисление НДФЛ с дохода в виде процентов, полученного физическим лицом – налоговым резидентом РФ, производится по налоговой ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).
На основании п. 3 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик (физическое лицо) имеет право на получение стандартных налоговых вычетов в порядке, предусмотренном ст. 218 НК РФ. Указанные вычеты предоставляются ему при фактической выплате дохода в виде процентов по займу за каждый месяц налогового периода, в которых действовал договор.
Если доход в виде процентов по договору займа получен в денежной форме, дата его фактического получения определяется как день выплаты процентов, в том числе их перечисления на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Удержать начисленную сумму НДФЛ организация – налоговый агент обязана непосредственно из доходов физического лица (заимодавца) при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Сумму исчисленного и удержанного НДФЛ организация обязана перечислить не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Бухучет процентов по договору денежного займа (начисление и уплата)
Порядок учета процентов по займу зависит от того, на какие цели использованы заемные средства:
– при использовании заемных средств на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива проценты включаются в стоимость этого актива (абз. 2 п. 7, п. 9 ПБУ 15/2008) <*>.
Включение процентов в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива или за месяцем начала использования его для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг (несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива) (п. п. 12, 13 ПБУ 15/2008);
– в остальных случаях проценты учитываются в составе прочих расходов (п. 7 ПБУ 15/2008).
Указанный порядок учета процентов по займу не зависит от того, как определяется их сумма: по формуле простых или сложных процентов.
В бухгалтерском учете причитающиеся к уплате проценты отражаются на отдельных субсчетах по кредиту счета 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” (при получении займа на срок не более 12 месяцев) или счета 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам” (при получении займа на срок более 12 месяцев) (Инструкция по применению Плана счетов). В связи с различным порядком признания процентов в бухгалтерском и налоговом учете могут возникать разницы, учитываемые по правилам, установленным ПБУ 18/02.
Если заемные средства направлены на приобретение (создание) инвестиционного актива, в учете возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР) и отложенные налоговые обязательства (ОНО). Это связано с тем, что в налоговом учете проценты учитываются в составе расходов ежемесячно, а в бухгалтерском – по мере начисления амортизации по приобретенному (созданному) с использованием заемных средств инвестиционному активу. Тогда же указанные НВР и ОНО погашаются (п. п. 12, 15, 18 ПБУ 18/02).
——————————–
<*> Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов (абз. 3 п. 7 ПБУ 15/2008).
<**> В данном случае исходим из предположения, что амортизация ежемесячно учитывается при формировании бухгалтерской прибыли (убытка).
<***> Такой же записью отражается начисление процентов по займам, использованным на приобретение (создание) инвестиционного актива, после прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива или начала использования его для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг (несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива).
Бухучет при уплате процентов по договору займа, сумма которого выражена в иностранной валюте (у. е.), а фактически получена в рублях
В целях бухгалтерского учета разницы, которые относятся к процентам по займам, выраженным в у. е., и образуются начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления), являются курсовыми и учитываются в составе прочих расходов или доходов. Таким образом, в случае увеличения курса с даты начисления процентов до даты их уплаты образуются отрицательные курсовые разницы, которые отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99, п. п. 1, 3 – 7, 11 – 13 ПБУ 3/2006). В случае уменьшения курса с даты начисления процентов до даты их уплаты в учете возникают положительные курсовые разницы, которые включаются в состав прочих доходов на основании п. 7 ПБУ 9/99, п. п. 1, 3 – 7, 11 – 13 ПБУ 3/2006.
Бухучет при уплате процентов по договору займа, сумма которого выражена и фактически получена в иностранной валюте
В целях бухгалтерского учета разницы, которые относятся к процентам по займам, выраженным и полученным в иностранной валюте, и образуются начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления), являются курсовыми и учитываются в составе прочих расходов или доходов. Таким образом, в случае увеличения курса с даты начисления процентов до даты их уплаты образуются отрицательные курсовые разницы, которые отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99, п. п. 1, 3 – 7, 11 – 13 ПБУ 3/2006). В случае уменьшения курса с даты начисления процентов до даты их уплаты в учете возникают положительные курсовые разницы, которые включаются в состав прочих доходов на основании п. 7 ПБУ 9/99, п. п. 1, 3 – 7, 11 – 13 ПБУ 3/2006.
Бухучет при уплате процентов по договору займа, полученного от физического лица
Удержание из дохода (в виде суммы процентов по займу) заимодавца – физического лица начисленной суммы НДФЛ отражается в учете по дебету счета 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” (или 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”) в корреспонденции с кредитом счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” (Инструкция по применению Плана счетов).
Договор денежного займа: что влияет на налоги и бухучет у заемщика
Условие договора о том, что денежный заем предоставляется без уплаты процентов (информация для заемщика)
По общему правилу договор денежного займа предполагает уплату заемщиком процентов. Однако стороны могут договориться о предоставлении беспроцентного займа (п. 1 ст. 809 ГК РФ).
Формулировка договора в этом случае может быть следующей:
“Проценты за пользование займом не взимаются”.
Налог на прибыль при получении беспроцентного денежного займа
При получении беспроцентного займа у заемщика не возникает дохода в целях налогообложения, поскольку предоставление такого займа не является безвозмездно оказанной услугой (п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ).
Бухучет при получении беспроцентного денежного займа
Беспроцентные займы учитываются в общем порядке.
Источник