Проценты по кредиту, принимаемые для налогообложения в 2020 году, регламентированы ст. 269 НК РФ. Несмотря на отмену нормирования, для большинства компаний вопрос налогового учета «кредитных» процентов по прежнему актуален. С какими нюансами могут столкнуться заемщики, включая в налоговые расходы проценты по кредиту, узнайте из нашего материала.
Проценты за кредит: нюансы в налоговом учете
Ранее (до 2015 года) в налоговом учете было единственное правило для всех — «заемные» проценты включались в расходы в размере, не превышающем специально установленного норматива.
Сейчас применяется следующий алгоритм:
- проценты по кредитам (займам) при расчете налога на прибыль не нормируются (если заем не относится к контролируемым сделкам);
- нормирование действует только в отношении договора займа (кредита), признаваемого в соответствии с НК РФ контролируемой сделкой.
С понятиями «контролируемая сделка» и «взаимозависимые лица» знакомьтесь в этом материале.
Действующий в настоящее время общий подход к учету и расчету процентов заключается в соблюдении 4 основных принципов:
- учетного — проценты учитываются отдельно от основной суммы займа;
- суммового — при расчете налога на прибыль проценты учитываются в полной сумме, размер которой указан в договоре (кроме займов и кредитов, признаваемых контролируемыми сделками);
- расчетного (для нефиксированной процентной ставки) — для займов и кредитов применяется единая формула, с помощью которой определяется величина включаемых в расходы процентов (∑%):
∑% = ∑К × СК × КД / КГ,
где:
∑К — сумма кредита;
СК — ставка процента;
КД и КГ — количество дней: пользования заемными средствами и в году соответственно (365 или 366).
- временно́го — проценты отражаются в учете:
- для компаний на ОСНО — на дату возврата заемных средств или на последнюю дату каждого месяца на протяжении всего периода пользования заемными средствами;
- для «упрощенцев» — в периоде оплаты процентов (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Какие расходы можно учесть «упрощенцу», узнайте из материала «Перечень расходов при УСН «доходы минус расходы»».
С алгоритмом нормирования процентов в ситуации заключения договора займа, признаваемого контролируемой сделкой, мы познакомим вас в следующем разделе.
Как учитывать проценты по кредитам и займам на строителльство в бухгалтерском и налоговом учете, а также обзор судебной практики, см. в материале от КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
«Контролируемые» проценты: налоговое нормирование — 2020
Основными особенностями применяемого в настоящее время, согласно НК РФ, алгоритма налогового нормирования процентов является:
- его двухстороннее действие — нормируются не только «процентные» расходы заемщика, но и «процентные» доходы займодавца;
- наличие «безопасных» интервалов ставок — если проценты укладываются в этот интервал, вся их сумма без ограничений включаются в налоговые расходы.
Интервалы нормирования и безопасные интервалы указаны в п. 1.2 ст. 269 НК РФ. К примеру, в 2020 году все показатели интервала по рублевому долговому обязательству, возникшему в результате сделок, признаваемых контролируемыми, должны рассчитываться одинаково — от 75 до 125% ключевой ставки ЦБ.
«Интервальное» правило для нормирования процентов прописано в п. 1.1 ст. 269 НК РФ и заключается в следующем — если ставка:
- превышает минимальное значение интервала — «процентный» доход признается по фактической ставке;
- меньше максимального значения интервала — расход в сумме процентов признается по фактической ставке;
- вышла за пределы интервала — доходы (расходы) рассчитываются с учетом применения методов ценообразования для взаимозависимых лиц, перечисленных в п. 1 ст. 105.7 НК РФ (метод сопоставимых рыночных цен, затратный метод и др.).
С 2017 года перечень случаев, когда задолженность признается контролируемой, расширился: контролируемой задолженностью признается в том числе задолженность по долговому обязательству перед российскими компанией или физлицом, которые являются взаимозависимыми по отношению к следующим иностранной организации или физлицу:
- доля их участия (прямого или косвенного) в налогоплательщике превышает 25%;
- или такие иностранные лица участвуют в налогоплательщике через прочие организации и доля прямого участия в каждой из прочих организацией превышает 50%.
Для признания процентов по контролируемой задолженности по налогу на прибыль нужно:
- сравнить ее размер с собственным капиталом организации-заемщика на последнее число отчетного (налогового) периода;
- рассчитать предельный размер учитываемых в расходах процентов с учетом коэффициента капитализации (по нормам пп 4-5 ст. 269 НК РФ), если контролируемая задолженность превышает собственный капитал более чем в 3 раза (для компаний, осуществляющих лизинговую деятельность, — более чем в 12,5 раза);
- признать проценты исходя из фактических ставок, если такого превышения нет.
Необходимо отметить, что налоговый учет процентов по займам затрагивает не только налог на прибыль, но и другие налоги. Об этом узнайте из следующего раздела.
Нормирование процентов в различных ситуациях
Заем компании предоставил ее сотрудник или иное физлицо.
Случается, что в качестве займодавца выступает сотрудник фирмы или не связанный с ней трудовыми отношениями гражданин. В договоре с ним также могут быть прописаны проценты в качестве оплаты за пользование заемными средствами.
В такой ситуации в налоговые суммы фирма вправе включить всю сумму процентов без ограничений (если сделка не признается контролируемой). Но при этом у заемщика возникает дополнительная налоговая обязанность — по начислению и удержанию подоходного налога.
Обязанности налогового агента по НДФЛ в данном случае заемщику необходимо исполнять с учетом следующего:
- заемщик рассчитывает и удерживает НДФЛ исходя из суммы процентов и по соответствующим налоговым ставкам (п. 1 ст. 210, п. 1, 3 ст. 224, п. 2 ст. 226 НК РФ);
- заемщик перечисляет на карту займодавца (или выдает ему из кассы) проценты уже за вычетом НДФЛ;
- перечисление в бюджет удержанного НДФЛ производится в сроки, указанные в п. 6 ст. 226 НК РФ;
- в обязанности заемщика входит отражение начисленного «процентного» дохода и соответствующая уплата НДФЛ в налоговом регистре и отчетности (6-НДФЛ, 2-НДФЛ).
Как правильно заполнить налоговому агенту отчетную форму 6-НДФЛ, расскажут размещенные на нашем сайте материалы:
- «Дата удержания налога в форме 6-НДФЛ»;
- «Образец заполнения налогового регистра для 6-НДФЛ».
Если фирма выплачивает физлицу «процентный» доход не деньгами (например, товаром или продукцией), алгоритм действий следующий:
- НДФЛ нужно удержать из любых выплачиваемых компанией-заемщиком доходов в адрес займодателя-физлица (п. 4 ст. 226 НК РФ);
- при отсутствии у заемщика возможности удержать НДФЛ он обязан сообщить об этом налоговикам и займодавцу (п. 5 ст. 226 НК РФ) — сделать это необходимо до 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Кредит на приобретение (строительство) инвестиционного актива
Налоговый учет процентов по кредитам (займам), выданным для приобретения (создания) имущества, производится по простой схеме — включением процентов во внереализационные расходы. Инвестиционный это актив или обычный — значения не имеет. Так, по крайней мере, говорят чиновники. В тоже время есть письмо Минфина РФ, из которого следует, что проценты за кредит, уплачиваемые в период создания основного средства, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства. Вы можете получить бесплатный пробный доступ к системе КонсультантПлюс и ознакомиться с двумя точками зрения.
При этом в бухучете применяется другое правило — проценты увеличивают первоначальную стоимость инвестиционного актива, если этот актив создается с участием заемных средств.
Кредит потрачен на выплату дивидендов
Если за счет полученных кредитных средств выплачены дивиденды, в налоговом учете проценты все равно можно включить в расходы — в НК РФ отсутствуют ограничения для признания связанных с выплатой дивидендов расходов.
С этим утверждением согласны чиновники, судьи и контролеры:
- письмо Минфина России от 24.07.2015 № 03-03-06/1/42780;
- постановление президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 3690/13;
- письмо ФНС РФ от 24.12.2013 № СА-4-7/23263.
Однако есть иная точка зерния — аргументацию к ней вы можете увидеть в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль системы К+. Получите бесплатный пробный доступ к К+ и переходите к данной ситуации.
Какими налогами облагаются дивиденды, см. в материале «Взимается ли НДФЛ с дивидендов?».
Нюансы «натуральных» процентов
Оплатить использование заемных средств контрагент может не только деньгами — погашение задолженности по начисленным процентам может произойти иными материальными ценностями (продукцией, товарами и др.).
Сам заем тоже может выдаваться в натуральной форме, и по умолчанию он считается беспроцентным. При этом законодательно не запрещено по «натуральным» займам предусмотреть проценты — главное, чтобы их величина была указана в договоре (ст. 809 ГК РФ). По «натуральным» займам проценты могут устанавливаться как в денежной, так и натуральной форме.
В подобной ситуации возникает несколько вопросов, а именно:
- какая стоимость передаваемого имущества может быть учтена в налоговых расходах — договорная или рыночная?
- можно ли учесть в расходах НДС, начисленный со стоимости передаваемого в счет уплаты процентов имущества?
При решении вопроса «рыночной цены» необходимо учесть то, что признать цену соответствующей рыночной возможно, если (ст. 105.3 НК РФ):
- она соответствует ценовому уровню, регулируемому государством, или согласована с ФАС России;
- цена подтверждается отчетом независимого оценщика или установлена в соглашении о ценообразовании (в соответствии с гл. 14. 6 НК РФ);
- соответствует иным условиям, установленным НК РФ (ст. 280 НК РФ и др.).
Вышеперечисленные условия рассматриваются в том случае, когда заемщик и займодавец взаимозависимы, а договор займа относится к разряду контролируемых сделок.
Если же договор займа не признается контролируемой сделкой, заемщик вправе учесть в налоговых расходах ту величину процентов, которая указана в договоре.
НДС с суммы процентов по договору займа в натуральной форме исчисляется со всей суммы по ставке 20%.
Какие ставки НДС применяются в настоящее время, узнайте из материалов рубрики «Налоговые ставки по НДС в 2019 — 2020 годах в России».
Итоги
Проценты по кредитам нормируются в том случае, если стороны кредитного договора являются взаимозависимыми, а сделка относится к разряду контролируемых. В остальных случаях в налоговые расходы проценты можно включить без ограничений.
Источники:
- Налоговый кодекс РФ
- Письмо ФНС России от 24.12.2013 № СА-4-7/23263
- Гражданский кодекс РФ
Источник
Ю.С. Шемелева, эксперт АГ «РАДА»
При расчете налога на прибыль, НДС и
налога на доходы физических лиц иногда учитывается ставка рефинансирования Банка
России. Ее применяют при определении материальной выгоды и процентов по заемным
средствам, процентов по товарным векселям и коммерческим кредитам.
Также ставка рефинансирования используется
при расчете пеней за несвоевременную уплату налогов.
Недавно размер ставки был снижен с 18
до 16 процентов. Новая ставка рефинансирования установлена телеграммой Банка
России от 20.06.2002 № 1296-У. Ее изменение следует учесть при расчете налогов.
Расчет налога на прибыль
Многие организации пользуются заемными
средствами и платят за это проценты. Проценты по любым займам включаются в состав
внереализационных расходов при расчете налога на прибыль. Однако уменьшить свои
доходы на такие проценты можно только в пределах норм, которые установлены в
статье 269 НК РФ.
Их размер не должен отклоняться более
чем на 20 процентов от среднего уровня процентов по другим аналогичным займам,
которые организация получила на сопоставимых условиях (например, на тот же срок,
в той же валюте и т. д.).
Если организация аналогичных займов
не получала, то в составе внереализационных доходов она может учесть только
сумму процентов в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза.
При расчете применяется та ставка, которая
действовала в период пользования займом. Если за это время ставка рефинансирования
менялась, это следует учесть при расчете процентов.
Пример 1
ООО «Топаз» 1 июня 2003 года получило
заем в сумме 1 000 000 рублей сроком на 60 дней. Одновременно с погашением займа
организация должна заплатить проценты из расчета 30 процентов годовых.
Сумма процентов по займу составит:
1 000 000 рублей х 30% : 365 дней х
60 дней = 49 315,07 рублей.
В бухгалтерском учете «Топаза» бухгалтер
сделал записи:
1 июня 2003 года
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ
66
– 1 000 000 рублей – получен краткосрочный
заем;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ
66
– 49 315,07 рублей – начислены проценты
по займу.
30 июля 2003 года
ДЕБЕТ 66 КРЕДИТ
51
– 1 049 315 рублей (1 000 000 + 49 315)
– погашены заем и проценты по нему.
Затем бухгалтер организации определил
сумму процентов, на которую можно уменьшить облагаемую прибыль.
С 1 по 20 июня (20 дней) ставка рефинансирования
составляла 18 процентов годовых. С 21 июня по 30 июля (40 дней) – 16% годовых.
Сумма процентов, на которую можно уменьшить
облагаемую прибыль, равна:
1 000 000 рублей х (20 дней х 18% :
365 дней + 40 дней х 16% : 365 дней) х 1,1 = 30 136,92 рублей.
Расчет НДС
Если организация не может сразу расплатиться
за товар (работы, услуги), ей необходимо перенести платеж на более поздний срок.
Для этого можно выписать собственный вексель или получить у поставщика коммерческий
кредит (покупка с отсрочкой платежа).
Вексель, который выписывается за поставленную
продукцию, называется товарным. Его номинал может быть больше стоимости товаров,
которые покупает ваша организация. Эта разница называется дисконтом и учитывается
в составе доходов продавца.
Однако чаще всего организация-продавец
получает от покупателя проценты по векселю, которые тоже относятся к доходам
продавца.
Напомним, что и проценты по векселю
(коммерческому кредиту), и дисконт облагаются у фирмы-продавца НДС. Он исчисляется
по расчетной ставке 20/120 или 10/110.
Этот налог надо платить не со всей суммы
процентов, а только с той ее части, которая превышает ставку рефинансирования.
Эта сумма определяется по формуле:
При расчете используется ставка рефинансирования,
которая действовала со дня выдачи векселя (коммерческого кредита) по день его
погашения. Если в этом периоде ставка менялась, организация должна учесть ее
изменение при определении суммы процентов.
Пример 2
ООО «Продавец» отгрузило 20 июня 2003
года ЗАО «Покупатель» товары на сумму 240 000 рублей (в том числе НДС – 40 000
рублей). Товар облагается НДС по ставке 20 процентов. «Продавец» определяет
выручку в целях налогообложения НДС «по оплате».
В оплату товара «Покупатель» выписал
собственный вексель на сумму 240 000 рублей. Вексель предусматривает выплату
процентов из расчета 20 процентов годовых.
«Покупатель» погасил вексель 20 июля
2002 года (через 30 дней). При этом он должен заплатить проценты в размере:
240 000 рублей х 30 дней х 20% : 365
дней = 3945,2 рубля.
20 июня ставка рефинансирования составляла
18 процентов годовых, с 21 июня по 20 июля (29 дней) – 16 процентов годовых.
Сумма процентов по векселю, определенная исходя из ставки рефинансирования,
равна:
240 000 рублей х (1 день х 18% : 365
дней + 29 дней х 16% : 365 дней) = 3169,3 рубля.
Разница между процентами, которые получил
«Продавец», и процентами, рассчитанными исходя из ставки рефинансирования, облагается
НДС. Она составила:
3945,2 рубля – 3169,3 рубля = 775,9
рубля.
НДС с этой суммы составит:
775,9 рублей х 20/120 = 129,32 рубля.
Бухгалтер организации сделал такие проводки:
19 июня
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с
покупателями» КРЕДИТ 90-1
– 240 000 рублей – отражена выручка
от продажи товаров;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ
76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС»
– 40 000 рублей – начислен НДС с неоплаченной
выручки;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Векселя полученные»
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями»
– 240 000 рублей – получен вексель в
счет оплаты за отгруженный товар;
20 июля:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ
62 субсчет «Векселя полученные»
– 243 945,2 рубля (240 000 + 3945,2)
– поступили деньги в оплату векселя, включая проценты по нему;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по
неоплаченному НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 40 000 рублей – начислен НДС к уплате
в бюджет;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Векселя полученные»
КРЕДИТ 90-1
– 3945,2 рубля – доначислена выручка
на сумму процентов по векселю;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ
68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 129,32 рублей – начислен НДС на проценты
по векселю.
Так как проценты по векселям облагаются
НДС у продавца товаров, покупатель может принять к налоговому вычету ту сумму
НДС, которую он заплатил поставщику в составе процентов.
Правда, к вычету можно принять не всю
сумму НДС, а только ту часть, которая относится к процентам, уменьшающим облагаемую
прибыль (в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза).
Пример 3
Воспользуемся данными примера 2.
Бухгалтер «Покупателя» сделал в учете
записи:
19 июня
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты с
поставщиками» КРЕДИТ 60 субсчет «Векселя выданные»
– 240 000 рублей – выдан поставщику
товарный вексель;
20 июля
ДЕБЕТ 60 субсчет «Векселя выданные»
КРЕДИТ 51
– 243 945,2 рубля (240 000 + 3945,2)
– перечислены деньги в оплату векселя и проценты по нему;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ
60 субсчет «Векселя выданные»
– 129,32 рубля – учтен НДС по процентам
за вексель.
Сумма процентов, рассчитанная исходя
из ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, равна:
240 000 рублей х (1 день х 18% : 365
дней + 29 дней х 16% : 365 дней) х 1,1 = 3486,23 рубля.
Таким образом, сумма процентов, которую
«Покупатель» заплатил по векселю (3945,2 рублей), больше, чем проценты, рассчитанные
исходя из ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза. Поэтому при расчете
облагаемой прибыли «Покупатель» не учитывает проценты в сумме:
3945,2 рублей – 3486,23 рублей = 458,97
рубля.
НДС, который относится к процентам,
уменьшающим облагаемую прибыль, «Покупатель» может принять к налоговому вычету.
Его сумма равна:
3486,2 рубля : 3945,2 рубля х 129 рублей
= 114,27 рубля.
В учете «Покупателя» бухгалтер сделает
проводки:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по
НДС» КРЕДИТ 19
– 114,27 рубля – принят к налоговому
вычету НДС по процентам за вексель;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ
19
– 15,05 рубля (129,32 – 114,27) – списана
сумма НДС по процентам, которые не учитываются при налогообложении прибыли.
Расчет налога на доходы физических
лиц
Некоторые организации выдают своим работникам
займы. При этом у сотрудника может возникнуть материальная выгода в виде экономии
на процентах. Она образуется, если проценты, которые он должен заплатить организации,
меньше 3/4 ставки рефинансирования. С суммы материальной выгоды организация
должна удержать налог на доходы физических лиц по ставке 35 процентов. Размер
выгоды можно рассчитать по формуле:
При расчете процентов используется ставка
рефинансирования, которая действовала на момент выдачи займа работнику.
Материальную выгоду надо рассчитывать
на дату выплаты процентов по займу, но не реже одного раза в течение календарного
года. В бюджет налог перечисляется на следующий день после того, как он был
удержан с дохода сотрудника.
Сумма материальной выгоды, а следовательно,
и налога на доходы физических лиц напрямую зависит от ставки рефинансирования.
Чем она ниже, тем меньше налог, который организация должна удержать с работника.
Таким образом, если ставка рефинансирования
уменьшилась, организации выгодно перезаключить договор займа со своим сотрудником.
При этом надо оформить возврат в кассу выданного ранее займа. Затем отразить
в учете его выдачу заново, но уже тем числом, когда ставка рефинансирования
была снижена.
Пример 4
ООО «Меркурий» 20 июня 2003 года выдало
Иванову заем в сумме 100 000 рублей на 30 дней.
На тот же срок 2 июля 2003 года выдан
аналогичный заем Петрову.
Согласно договорам займа, работники
должны заплатить за пользование деньгами проценты из расчета 10 процентов годовых.
Ставка рефинансирования 20 июня 2003
года составляла 18 процентов годовых, с 1 июля 2003 года – 16 процентов.
Иванов вернул заем и заплатил проценты
по нему 20 июля 2003 года, Петров – 31 июля.
На эти даты бухгалтер организации рассчитал
сумму материальной выгоды каждого работника.
Иванов, 20 июля 2003 года
Сумма процентов, которую он заплатил,
равна:
100 000 рублей х 10% х 30 дней : 365
дней = 821,92 рубля.
Сумма процентов, рассчитанная исходя
из 3/4 ставки рефинансирования, составляет:
100 000 рублей х (18% х 3/4) х 30 дней
: 365 дней = 1109,59 рубля.
Материальная выгода работника составила:
1109,59 – 821,92 = 287,67 рубля.
Налог на доходы физических лиц равен:
287,67 рубля х 35% = 100,68 рубля.
Петров, 31 июля 2003 года
Сумма процентов, которую он заплатил,
равна:
100 000 рублей х 10% х 30 дней : 365
дней = 821,92 рубля.
Сумма процентов, рассчитанная исходя
из 3/4 ставки рефинансирования составляет:
100 000 рублей х (16% х 3/4) х 30 дней
: 365 дней = 986,3 рубля.
Материальная выгода работника составит:
986,3 – 821,92 = 164,38 рубля.
Налог на доходы физических лиц равен:
164,38 рубля х 35% = 57,53 рубля.
Расчет пеней за несвоевременное
перечисление налогов
Если организация заплатила налоги не
вовремя, она должна уплатить пени. Они начисляются со дня, который следует за
последним днем срока, установленного для уплаты налога. Рассчитывать их нужно
по день погашения задолженности по налогу (включительно).
Сумма пеней определяется исходя из 1/300
ставки рефинансирования за каждый день просрочки. Таким образом, ставка для
расчета пеней составляет:
Как уже говорилось, с 21 июня 2003 года
ставка рефинансирования снижена до 16 процентов. С этого момента при расчете
пеней за несвоевременную уплату налогов, организации должны использовать ставку
в размере 0,053 процента (16 % : 300).
Источник
