Helga83, добрый вечер.
В феврале 2016 года
С.В. Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3 класса
отвечал на вопросы по теме: Материальная выгода при получении займов физическими лицами
вот что он говорил про предпринимателей:
Во многих организациях используется практика выдачи займов своим работникам, учредителям. Глава 23 Налогового кодекса предусматривает основания, при которых в налоговую базу физического лица включаются доходы в виде материальной выгоды, полученные от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами. Правилам налогообложения НДФЛ материальной выгоды с учетом произошедших с 2016 года изменений посвящено это интервью.
— Как у физического лица может возникнуть налогооблагаемый доход при получении займа (кредита)?
Договор займа считается заключенным с момента передачи денег заемщику (статья 807 ГК РФ). Сами по себе суммы полученного и погашенного займа не создают доходов, расходов, учитываемых для целей налогообложения.
На сумму денежных средств, переданных по договору займа, начисляются проценты исходя из размера, указанного в договоре. Если их размер не установлен, то проценты начисляются по ставке рефинансирования Банка России, которая действует на день уплаты заемщиком суммы долга или его части (статья 809 ГК РФ).
Однако иногда получение физическим лицом даже возмездного займа (кредита) может приводить к возникновению у него специального вида дохода – материальной выгоды.
Материальная выгода выражается в том, что заемщик пользуется заемными (кредитными) средствами бесплатно или за процент, размер которого меньше, чем предусмотрено НК РФ (пункт 2 статьи 212 НК РФ). Подобный способ налогообложения, когда лицу в законодательном порядке фактически вменяется доход, является примером противодействия случаям получения необоснованной налоговой выгоды.
— Когда займ выдан физическим лицом, не являющимся предпринимателем, другому физическому лицу, то материальной выгоды у получателя нет?
Заимодавцем по договору может являться как физическое, так и юридическое лицо. Но согласно НК РФ материальная выгода может возникать только при выдаче займа организацией или индивидуальным предпринимателем.
Материальная выгода не возникает при получении займа:
• от физического лица, не являющегося предпринимателем;
• от физического лица, являющегося предпринимателем, но выдавшего займ вне рамок осуществления предпринимательской деятельности.
— А если получатель займа индивидуальный предприниматель?
При получении индивидуальным предпринимателем займа у него также может возникать доход от экономии на процентах. Причем независимо от цели расходования займа этот доход нельзя рассматривать как доход от предпринимательской деятельности. Не имеет значения, какой режим налогообложения применяет индивидуальный предприниматель в отношении предпринимательской деятельности. Налогообложение полученного дохода в виде материальной выгоды будет производиться в порядке, установленном главой 23 НК РФ.
— На что еще нужно обратить внимание при заключении займов между организацией и физическим лицом ее учредителем или работником?
Когда займ выдает организация или индивидуальный предприниматель, то договор должен быть заключен в письменной форме (статья 808, пункт 3 статьи 23 ГК РФ). С 2015 года проценты по долговым обязательствам признаются в доходах и расходах организаций в фактическом размере, за исключением процентов по контролируемым сделкам (статья 269 НК РФ).
Контролируемой сделкой может быть признан договор займа, например, между организацией и физическим лицом – учредителем с долей участия более 25%, между организацией и ее директором. Для признания сделки между российскими взаимозависимыми лицами контролируемой сделкой нужно, чтобы сумма доходов по всем сделкам между указанными лицами за календарный год превысила 1 млрд рублей (подпункт 1 пункта 2 статьи 105.14 НК РФ).
В контролируемой сделке, проценты в которой выходят за пределы, установленные пунктом 1.2 статьи 269 НК РФ, как процентные расходы, так и процентные доходы по такой сделке будут рассчитываться исходя из рыночных цен. Если не удается обосновать, что ставка процента по выданному займу находится в интервале рыночных цен по сделкам, заключенным на сопоставимых условиях, организации придется включить в доходы «неполученные» от физического лица проценты.
— Договором займа предусмотрено, что при нарушении срока возврата наступает ответственность в виде процентов за просрочку исполнения. При этом начисление процентов по договору прекращается. Возникает ли в этом случае материальная выгода?
Договор может предусматривать, что в связи с несвоевременным внесением платежа в погашение долга и (или) процентов организация вправе досрочно потребовать возврата займа и причитающихся процентов. При предъявлении требования о досрочном возврате начисление процентов за пользование денежными средствами прекращается. Дальнейшее пользование заемщиком денежными средствами является внедоговорным.
Статьи 811 и 395 ГК РФ предусматривают начисление процентов, выступающих мерой ответственности за просрочку денежного обязательства (штрафных санкций, начисляемых на непогашенную в срок сумму). В письме Минфина России от 13.11.2012 № 03-04-06/4-317 сказано, что материальная выгода в отношении указанных процентов отсутствует.
— Как определяется налоговая база по материальной выгоде?
Налоговая база по материальной выгоде определяется в зависимости от валюты займа.
Когда займ получен не в российских рублях, а в валюте любой другой страны, то налоговая база возникает, если имеется разница между суммой процентов за пользование заемными средствами, исчисленной исходя из 9% годовых, и суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
Для займа, выраженного в рублях, налоговая база (сумма процентов) рассчитывается как разница между 2/3 ставки рефинансирования Центрального банка и ставкой процента по договору, умноженная на непогашенную сумму займа.
С 14 сентября 2012 года ставка рефинансирования составляла 8,25%. Следовательно, до 2016 года материальная выгода возникала при ставке по договору меньше 5,5%.
Согласно Указанию Банка России от 11.12.2015 № 3894-У с 1 января 2016 года самостоятельное значение ставки рефинансирования не устанавливается, а значение ставки рефинансирования приравнено к значению ключевой ставки Банка России, определенному на соответствующую дату.
Размер ключевой ставки с 3 августа 2015 года составляет 11% (Информация Банка России от 31.07.2015).
Таким образом, с 2016 года по предоставленным кредитным (заемным) средствам доход в виде материальной выгоды возникает, если ставка кредита (займа) меньше 7,33%, а не 5,5% годовых как это было в 2015 году.
— Если ключевая ставка ЦБ меняется?
В расчете налоговой базы используется ключевая ставка Банка России, установленная на дату получения дохода налогоплательщиком. Если ставка станет ниже или выше, то на новую дату получения дохода расчет производится исходя из новой процентной ставки. Налоговая база за истекшие периоды не пересчитывается.
— А если физлицо получило беспроцентный займ?
При беспроцентном займе налоговая база будет равна произведению 2/3 ключевой ставки и суммы задолженности.
До 2016 года в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ датами получения дохода в виде материальной выгоды признавались даты уплаты процентов, в том числе даты их капитализации (даты включения процентов в сумму основного долга).
При беспроцентном займе датами фактического получения доходов в виде материальной выгоды предлагалось считать даты возврата средств (письмо Минфина России от 04.02.2008 № 03-04-07-01/21).
Иными словами, если в 2015 году физическое лицо не производило возврат задолженности по беспроцентному займу или не выплачивало проценты по процентному займу, и при этом решение о списании задолженности не принято, то налогооблагаемый доход отсутствует (письмо Минфина России от 08.06.2012 № 03-04-06/4-163).
Но с 2016 года ситуация резко изменилась.
— Какие изменения произошли в налогообложении доходов в виде материальной выгоды?
С 2016 года датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах признается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (подпункт 7 пункта 1 статьи 223 НК РФ в редакции Федерального закона от 02.05.2015 № 113-ФЗ). По смыслу названных положений речь идет о календарном дне, так как формулировка о дате возникновения дохода указывает на определенную календарную дату и какого-либо дополнительного исчисления срока в значении пункта 6 статьи 6.1 НК РФ производить не требуется.
— Предположим ситуацию, когда займ погашается 15 февраля…
Долговое обязательство может прекратиться (исполнением, прощением долга и другими способами) не в последний день месяца. Но для такой ситуации НК РФ не предусмотрен расчет материальной выгоды за период с последнего дня истекшего месяца до даты прекращения обязательства. Получается, что если займ, например, получен первого числа месяца и погашен в день, предшествующий последнему числу месяца, налоговая база не определяется.
— Как должен исчисляться НДФЛ с материальной выгоды, если дата уплаты процентов, указанная в договоре, не совпадает с датой получения дохода налогоплательщиком, при возникновении просроченной задолженности по договору или, наоборот, в ситуации, когда договором предусмотрена уплата процентов в конце срока?
С 2016 года определение налоговой базы по доходам в виде материальной выгоды не зависит от сроков уплаты процентов по договору, в том числе наличия просрочки в уплате. То есть, по НДФЛ в отношении данного вида дохода применяется «метод начисления». Указанный порядок действует независимо от даты заключения договора, а также предусмотренных договором или фактических сроков погашения процентов по займу (кредиту).
Переходные положения по долговым обязательствам, возникшим до 2016 года, в законодательстве отсутствуют. Это означает, что первой датой получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами по договорам займа, в том числе по займам и беспроцентным займам, выданным до 2016 года, является 31 января 2016 года, второй датой – 29 февраля 2016 года и т.д. на каждый последний день каждого месяца в течение всего срока пользования займом.
Дата публикации: 01.02.2016
Источник
Из проведенного анализа арбитражной практики следует, что судебные органы во главу угла ставят п. 3 ст. 346.11 НК РФ. Именно им следует руководствоваться, подводя под обложение НДФЛ суммы дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении беспроцентного займа, и именно это исключение доминирует над общими правилами, установленными гл. 26.2 НК РФ для «упрощенцев».
Предлагаем теперь провести аналогию с иными спецрежимниками – «вмененщиками». Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ. Минфин в Письме № 03‑11‑11/42697 заявил, что нормы гл. 23 НК РФ на них, так же как и на «упрощенцев», не распространяются. Иными словами, «вмененщики» не должны определять сумму материальной выгоды по договорам беспроцентного займа и уплачивать НДФЛ. Данное заявление более никак конкретизировано не было.
В связи с этим думается, что решение вопроса о необходимости налогообложения материальной выгоды по договору беспроцентного займа, полученной индивидуальным предпринимателем, применяющим систему налогообложения в виде ЕНВД, может напрямую зависеть от того, с какой деятельностью связан полученный коммерсантом заем. Если денежные средства получены для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, то доход в виде материальной выгоды будет признаваться доходом, полученным в рамках «вмененной» деятельности, и, как следствие, не будет подлежать обложению НДФЛ (об этом, кстати, говорил ранее и Минфин в Письме от 25.11.2009 № 03‑04‑05‑01/827, считая, что к сделкам, заключенным коммерсантом в рамках осуществления им предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачивается ЕНВД, положения ст. 212 НК РФ не применяются).
Приведем пример, подтверждающий сказанное. Индивидуальным предпринимателем осуществлялась розничная торговля через торговую точку, облагаемая ЕНВД, а также торговля через магазин, подпадающая под УСНО. В ходе налоговой проверки инспекцией было установлено, что в проверяемый период коммерсант пользовался заемными денежными средствами, полученными по договорам беспроцентного займа, заключенным с юридическими лицами, однако уплата НДФЛ с указанного дохода произведена не была.
Что сделали налоговики (найдя в дальнейшем поддержку судов)? Принимая во внимание тот факт, что заемные средства направлялись бизнесменом на оплату товаров для организаций торговли как в магазине, так и в торговой точке, они в целях исчисления НДФЛ на основании установленных сумм общей выручки определили процентное соотношение доли выручки по УСНО и доли «вмененной» выручки, а сумма материальной выгоды распределена пропорционально доли выручки по видам деятельности. Как указал суд (Постановление ФАС УО от 11.06.2014 № Ф09-2859/14), поскольку займы использовались предпринимателем для осуществления двух видов деятельности, находящихся под разными налоговыми режимами, налоговой инспекцией правомерно произведено установление доли заемных средств, приходящихся на деятельность, облагаемую ЕНВД (и не подпадающую, по мнению суда, под обложение НДФЛ). На оставшуюся долю был начислен НДФЛ.
Источник
В ходе осуществления своей деятельности компания или ИП могут выдавать или получать беспроцентные займы. Законны ли такие займы и к каким налоговым последствиям они могут привести? Для БУХ.1С ситуации с получением беспроцентного займа организацией, ИП и физлицом проанализировала эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению Ангелина Волконская.
Можно ли давать взаймы без процентов
Гражданское законодательство не содержит запрета по предоставлению беспроцентных займов. Более того, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа, если иное не предусмотрено договором (ч.1 ст.809 ГК РФ). То есть, выдавая именно беспроцентный заем, это нужно предусмотреть в договоре. Если такой оговорки не будет, то по умолчанию договор займа считается процентным. В таком случае проценты определяются исходя из ключевой ставки ЦБ РФ, которая применяется вместо ставки рефинансирования с 1 января 2016 года.
Заемщик — организация
Вопрос, который волнует организации: возникает ли у них доход в виде материальной выгоды при получении «бесплатных» займов? Например, при безвозмездной аренде пользователь имущества должен отразить внереализационный доход исходя из рыночной стоимости аренды. Не применяется ли аналогичный порядок и при получении беспроцентных займов?
Нет, не применяется. При расчете налога на прибыль организации учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы (п.1 ст.248 НК РФ). В перечне внереализационных доходов, приведенном в статье 250 НК РФ, материальная выгода, полученная организацией от беспроцентного пользования заемными средствами, не поименована. Конечно, данный перечень не является закрытым, но, чтобы сумма выгоды соответствовала доходу, необходимо, чтобы возможность ее оценки была предусмотрена в главе 25 НК РФ (ст.41 НК РФ). А глава 25 НК РФ не содержит порядка оценки дохода в рассматриваемом случае.
Это подтверждают и чиновники, о чем свидетельствуют, например, письма Минфина России от 23.03.2017 № 03-03-РЗ/16846, от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5149.
Шпаргалка по статье от редакции БУХ.1С для тех, у кого нет времени
1. Гражданское законодательство не содержит запрета по предоставлению беспроцентных займов. Но то, что заем беспроцентный, обязательно нужно отметить, так как по умолчанию договор займа считается процентным.
2. У организаций доход в виде материальной выгоды при получении «бесплатных» займов не возникает.
3. У заемщика-физического лица при получении беспроцентного займа может возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, облагаемый НДФЛ.
4. У заемщика-индивидуального предпринимателя, применяющего ОСНО, УСН и ЕСХН, доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах облагается НДФЛ.
5. С ИП, применяющими ПСН или ЕНВД, ситуации такая: налоговики и суды не согласны с тем, что при использовании беспроцентного займа в предпринимательских целях обязанности по обложению НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах не возникает. Налог платить все равно придется.
Заемщик – физическое лицо
Если заемщиком выступает не компания, а физическое лицо (например, работник организации-займодавца), то у него может возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, облагаемый НДФЛ. Почему может? Да потому, что все зависит от того, на какие цели выдается заем. Если заем выдается на покупку (строительство) жилья, земельных участков, то при условии подтверждения налоговой инспекцией права гражданина-заемщика на использование имущественного налогового вычета, материальная выгода освобождается от налогообложения (абз.3, 5 пп.1 п.1 ст.212 НК РФ).
Поскольку при выдаче беспроцентного займа гражданину НДФЛ в качестве налогового агента уплачивает организация-займодавец, то именно ей «физик» должен представить соответствующее подтверждение. Документом, подтверждающим право на имущественный налоговый вычет, могут быть:
- уведомление по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.01.2015 № ММВ-7-11/3, выдаваемое налоговой инспекцией для представления работодателю (налоговому агенту);
- справка по форме, приведенной в письме от 15.01.2016 № БС-4-11/329, которая может быть выдана налоговой инспекцией для представления иным налоговым агентам (не являющимся работодателями).
При этом документ должен содержать реквизиты договора займа, на основании которого предоставлены денежные средства, израсходованные на приобретение недвижимости, в отношении которой предоставлен имущественный вычет. В случае отсутствия соответствующих реквизитов такой документ не может являться основанием для освобождения от налогообложения. Данный вывод сделан, в частности, в письме Минфина РФ от 21.09.2016 № 03-04-07/55231. Там же говорится, что достаточно однократного представления подтверждающего документа, то есть представлять уведомление (справку) ежегодно в целях освобождения от налогообложения НДФЛ в последующие годы при погашении выданного займа не нужно.
А вот если подтверждающий документ оформлен не на заемщика непосредственно, а на супруга (супругу), то освобождение от НДФЛ уже применяться не может. На это обратили внимание чиновники из ФНС России в своем письме от 23.06.2016 № БС-4-11/1120.
Теперь о том, как определить доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. С 2016 года такой доход определяется в последний день каждого месяца, в котором действовал договор займа (кредита), вне зависимости от даты получения такого займа (пп.7 п.1 ст. 223 НК РФ). Сам доход рассчитывается исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, установленной на дату получения дохода (пп.1 п.2 ст. 212 НК РФ). При этом НДФЛ рассчитывается по ставке 35 процентов (п.2 ст.224 НК РФ).
Если у заемщика есть денежный доход, с которого можно удержать налог (например, зарплата), то вопросов не возникает. Если же такие доходы отсутствуют, например, если заем был выдан гражданину, не являющемуся работником, то возможности удержать налог нет. Значит, займодавец ограничивается подачей в ИФНС сообщения о невозможности удержать налог. Сообщение подается в виде справки 2-НДФЛ с указанием в поле «Признак» кода «2». При этом порядок заполнения справки с признаком «2» аналогичен порядку заполнения справки с признаком «1». Однако в разделе 3 «Доходы, облагаемые по ставке __%» нужно указать только те доходы, с которых налог не был удержан.
Заемщик-индивидуальный предприниматель
Меняется ли ситуация, если заемщиком является физическое лицо, зарегистрированное в качестве ИП? Все зависит от режима налогообложения, который использует индивидуальный предприниматель.
При применении ОСНО, УСН и ЕСХН доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах облагается НДФЛ и удерживается займодавцем, как и в случае, когда заемщиком является «обычный» гражданин. То есть никаких особенностей тут не возникает. Если ИП применяет ОСНО, то его налогооблагаемые доходы определяются в порядке, регулируемом главой 23 НК РФ. Ее нормы не содержат исключения для предпринимателей в части определения НДФЛ при возникновении материальной выгоды. Поэтому у ИП доход в виде материальной выгоды, подлежащий налогообложению НДФЛ, возникает на общих основаниях (с учетом ряда случаев, когда она освобождается от НДФЛ).
В случае применения предпринимателем УСН, Минфин несколько раз менял свое мнение по этому вопросу. Если раньше чиновники считали, что данный доход не облагается ни налогом, уплачиваемым в связи с применением «упрощенки», ни НДФЛ (письмо от 27.08.2014 № 03-11-11/42697), то позже их позиция изменилась. В письме от 07.08.2015 № 03-04-05/45762 они пояснили, что материальная выгода от экономии на процентах ИП на УСН должна облагаться НДФЛ.
Последняя позиция кажется более правильной. Ведь применение «упрощенки» индивидуальным предпринимателем не предусматривает освобождение его от обязанности по уплате НДФЛ с доходов, облагаемых по ставке 35 процентов (п.3 ст.346.11 НК РФ). Такой же порядок применяется и в отношении предпринимателя на ЕСХН (п.3 ст.346.1 НК РФ).
А вот подобного исключения в главах, регулирующих применения ЕНВД и ПСН, нет. То есть применение этих режимов освобождает от уплаты НДФЛ по любым «предпринимательским» доходам (в т.ч. и облагаемым по ставке 35 процентов). Из этого можно было бы сделать вывод: если ИП, применяющий ПСН или ЕНВД, использует беспроцентный заем в предпринимательских целях, то обязанности по обложению НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах не возникает.
Однако налоговики на местах могут так не считать. И суды в большинстве своем их поддерживают. Например, Арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 08.12.2014 № Ф01-5102/2014 отметил, что обстоятельства, исключающие налогообложение данного вида материальной выгоды, приведены в статье 212 НК РФ, и их перечень является исчерпывающим. Использование заемных средств в деятельности, облагаемой ЕНВД, таковым не является. Определением Верховного Суда РФ от 16.04.2015 № 301-КГ15-2401 было отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра.
Источник
