Л. Крапивина, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»
Суммы процентов по долговым обязательствам – это нормируемые внереализационные расходы. Осложняет ситуацию то, что размеры, виды и сроки заимствований могут быть различны. Как разобраться, какие из них выданы на сопоставимых условиях?
Налоговым кодексом предусмотрено два варианта определения максимальной суммы процентов, учитываемой в качестве расходов по налогу на прибыль. Компаниям, для которых привлечение кредита является по большей части исключением из правил, скорее всего, подойдет способ определения процентного лимита исходя из 110 процентов действующей ставки рефинансирования. Для тех же фирм, которые регулярно используют чужие денежные средства, возможно, более выгодным окажется метод сравнения процентов по ним исходя из условий сопоставимости займов. В последнем случае, получая очередной кредит, фирма должна сравнить ставку процента по нему со средним уровнем ставки по сопоставимым займам, полученным в том же периоде. Если отклонение окажется несущественным, то есть составит не более чем 20 процентов в ту или иную сторону, то всю сумму процентов можно включить в расходы.
Сравнительный анализ на практике
Статья 269 Налогового кодекса выдвигает несколько условий, при соблюдении которых долговые обязательства считаются выданными на сопоставимых условиях. Они таковы:
– одинаковые сроки договоров займа;
– одинаковая валюта, в которой займы выданы;
– сопоставимые объемы;
– аналогичное обеспечение.
Каких-либо более четких пояснений этих требований Налоговый кодекс не содержит. Соответственно фирмам, избравшим такой способ учета процентов, остается лишь самостоятельно устанавливать конкретные лимиты по каждому из перечисленных критериев.
С первым пунктом проблем не возникает – формулировка довольно однозначна: сопоставимыми могут быть признаны займы, полученные на один и тот же срок. Об этом, в частности, напоминали специалисты Минфина в своем письме от 7 июня 2006 года № 03-06-01-04/130. Впрочем «тот же срок» в трактовке специалистов ведомства все же допускает некоторую разницу. Так, фактор сопоставимости нисколько не пострадает, если сроки кредитов в рамках сопоставимой группы не будут разниться более чем на 10 процентов.
Однако это правило не распространяется на случаи, когда закрепленные в соглашениях сроки выдачи займа в результате отличаются от фактических. Проще говоря, если какое-либо из своих долговых обязательств фирма погасила досрочно (что вполне допускается гражданским законодательством), это вовсе не означает, что данный кредит автоматически исключается из сопоставимой группы (письмо Минфина от 27 августа 2004 г. № 03-03-01-04/1/20).
Несколько сложнее дела обстоят с критерием, касающимся валюты кредита. В Налоговом кодексе четко сказано, что в расчет должна приниматься валюта выдачи средств. То есть формулировка буквально предполагает, что указанная в договорах займа валюта не имеет никакого значения, лишь бы средства были выданы в той же денежной единице. Однако работники Минфина придерживаются иного мнения. Так, в письме от 31 марта 2005 года № 03-03-01-04/4/28 говорится, что сумма займа, которая зафиксирована в договоре в евро и предоставлена в рублях по курсу, установленному Центробанком, и сумма займа, выраженная и предоставленная согласно соглашению в рублях, не может признаваться долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях.
Что касается такого критерия, как объем, то тут на помощь приходят разъяснения специалистов Минфина. В частности, в письме от 5 марта 2005 года № 03-03-01-04/2/35 специалисты ведомства пришли к выводу, что сопоставимыми могут считаться кредиты, размеры которых различаются не более чем на 20 процентов.
Последнее требование вызывает наибольшее количество проблем. Так, главный налоговый документ страны не уточняет, что означает аналогичное обеспечение по кредитам. Если трактовать формулировку пристрастно, то гарантировать полную сопоставимость, пожалуй, может только отсутствие какого бы то ни было обеспечения, либо обеспечение в виде абсолютно аналогичных объектов. Как бы то ни было, порядок определения сопоставимости по указанному критерию фирме придется определить самостоятельно, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. Если фирма этого не сделает, сопоставимыми привлеченные ею кредиты считаться не буду. Об этом финансисты также говорят в письме от 27 августа 2004 года № 03-03-01-04/1/20. Впрочем, касается это требование любого из критериев сопоставимости.
Критерии «в нагрузку»
Однако и это далеко не конечные требования, предъявляемые к займам, которые фирма включает в общую сопоставимую группу. Как указывают работники финансового ведомства в своем недавнем письме от 3 октября 2008 года № 03-11-04/2/152, критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать, например, спрос и предложение на них по месту проведения операций на территории Российской Федерации или за ее пределами. К тому же принципиальное значение имеет тот факт, кто именно предоставляет заем. Так, представители Минфина настаивают, что долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов – физических или юридических лиц, сопоставимыми не считаются. Причем такая позиция высказывалась и ранее (см., например, письмо Минфина от 6 марта 2006 г. № 03-03-04/1/183), так что оспорить ее будет весьма проблематично.
Все критерии, по которым фирма оценивает, насколько сопоставимы привлеченные ею займы, следует прописать в учетной политике. Разумеется, при этом нужно руководствоваться вышеописанными требованиями Налогового кодекса. В конечном итоге это поможет компании-заемщику избежать ненужных споров с инспекторами.
Источник
В чем же риск?
Договор займа имеет свою специфику. Поэтому к нему налоговики проявляют особое внимание и высока вероятность налогового контроля цен у сделки, отвечающей критериям контролируемой. Риск для организации заключается в возможном различии методов определения цены у плательщика и у налогового органа. Проводя контрольные мероприятия, налоговики должны использовать методы ценообразования, указанные в статье 105.7 НК РФ. Приоритетным для определения рыночной цены в сделках является метод сопоставимых рыночных цен (п. 3 ст. 105.7 НК РФ). Он предполагает сопоставление цены в контролируемой сделке с интервалом рыночных цен.
Арбитражная практика пополнилась первым делом по контролируемым сделкам, предметом которого стала проверка соответствия цены рыночному уровню с нерезидентом РФ (решение АС города Москвы от 27.01.2017 № А40-123426/16-140-1066). ФНС России в споре с ЗАО «Дулисьма» вначале заявила, что использовать сопоставимые для налогоплательщика условия сделки, исходя из внешних источников информации с невзаимозависимыми лицами, для анализа не представляется возможным ввиду отсутствия информации. Значит, невозможно сделать вывод о сопоставимости условий сделок. Налоговая служба провела самостоятельную оценку рыночного уровня цены на основании данных информационного агентства, выявила несоответствие цены в сделках рынку и доначислила налоги. Оценив доводы сторон, суд поддержал налоговый орган, который обосновал сопоставимость рыночных цен информагентства с ценой спорной сделки. Поэтому руководству компаний следует своевременно анализировать сопоставимость условий как текущих, так и новых сделок.
Сопоставимы ли договор займа и кредитный договор?
На практике организации руководствуются положениями кредитного договора, принимая решения в отношении тех или иных условий займа. В этой связи встает вопрос, можно ли назвать договоры займа и кредитный сопоставимыми для целей ценового анализа?
В соответствии с нормами Гражданского кодекса договор займа — односторонний и реальный, датой сделки признают день выдачи денежных средств заемщику. А вот кредитный договор является двусторонним и консенсуальным. Датой сделки является день заключения договора и согласования всех его существенных условий. Еще одно отличие в том, что договор займа может быть выдан на безвозмездной основе, а кредит является возмездным всегда. На сопоставимость рассматриваемых договоров влияет и специфика кредитной организации.
Выдача кредитов относится к банковским операциям, а такая деятельность подлежит лицензированию. Это значит, что организацию с лицензией можно сопоставлять только с такой же компанией. Кроме того, банковская деятельность регулируется отдельным законом*. Анализ норм статьи 105.5 НК РФ позволяет сделать вывод, что риски кредитной организации не могут быть сопоставимы с рядовыми нефинансовыми организациями. Например, они не обладают сопоставимыми ресурсами в случае невозврата денежных средств.
Тем не менее на практике налоговики уже не раз пытались провести параллель между ними. Например, в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 04.05.2016 № Ф08-2441/2016 суд поддержал налогоплательщика, который обоснованно доказал неправомерность сопоставления договоров кредита и займа, где одним из основных доводов организации являлась несопоставимость условий ведения экономической деятельности — банковской и сельскохозяйственной.
Чтобы определить интервал рыночных цен, налоговый орган использует разные источники информации (ст. 105.6 НК РФ):
внутренние — сделки непосредственно самой организации с независимыми лицами, в случае когда такие сделки являются сопоставимыми с анализируемой;
внешние — данные информационно-ценовых агентств по сопоставимым идентичным (или однородным) сделкам.
Какие условия в договоре займа являются сопоставимыми?
Заключая договор, заимодавец и заемщик оформляют его в письменной форме. Это обязательное условие для юридических лиц (п. 1 ст. 808 ГК РФ). В соответствии со статьей 807 ГК РФ единственное прямо предусмотренное существенное условие договора займа — сумма. Об остальных существенных условиях стороны вправе договориться сами. В таком случае встает вопрос, какие положения договора займа должны быть сопоставимыми?
Налоговое законодательство предусмотрело частные коммерческие и финансовые условия, которые необходимо учитывать при определении сопоставимости финансовых сделок (п. 11 ст. 105.5 НК РФ). Рассмотрим их.
1. Кредитная история
Кредитная история заемщика показывает чистоту исполнения договорных обязательств и влияет на кредитный рейтинг организации, который прямо связан с процентной ставкой по обязательствам. Однако на практике заемщиком может выступать юридическое лицо, у которого на момент заключения договора не сформирована кредитная история.
Договоры по предоставлению заемных средств — это специфические, не характерные для организаций сделки
Кроме того, информация о кредитных историях организаций является доступной только для финансовых учреждений. Поэтому заимодавец в большинстве случаев не может предварительно оценить связанные с ней риски. То есть наличие или отсутствие кредитной истории не может оказать должного влияния на условия договора займа.
2. Платежеспособность заемщика
Общее финансовое состояние заемщика необходимо оценить, чтобы определить уровень риска, который выражается в процентной ставке. Так, кредитные организации определяют платежеспособность заемщиков и рассчитывают платежеспособность на основании анализа финансовой отчетности. Такой анализ лучшим образом отражает потенциальные риски невозврата денежных средств. Поэтому мы рекомендуем предварительно оценить финансово-хозяйственное положение заемщика и установить процентную ставку в договоре займа исходя из объективной оценки его платежеспособности.
Чтобы избежать сравнения условий двух договоров займа, которые могут иметь негативное последствие для организации, установите разные процентные ставки для компаний с разными финансовыми показателями на основании предварительной оценки рисков.
3. Поручительство и банковская гарантия
Наличие поручительства и банковской гарантии является плюсом и для заемщика, и для заимодавца. Они дополнительно страхуют риск невозврата денежных средств и свидетельствуют о пониженном уровне риска у кредитора. Но на практике гарантии и поручительство в договоре займа используют редко.
Не сопоставляйте между собой договор с обеспечением и сделку без него.
4. Срок займа
Выбор срока, на который будет заключен договора займа, является неотъемлемым условием заключения и исполнения договора. Срок займа связан с уровнем риска и с величиной процентной ставки по нему. К примеру, организации финансового сектора даже присваивают разный коэффициент риска кратко-, средне- и долгосрочным сделкам компаниям со схожим уровнем платежеспособности.
На практике часто встречаются долгосрочные договоры, суммы по которым выданы организациям на неразумный срок, например более 50–100 лет. Это не может быть обусловлено текущими потребностями фирмы.
Учитывайте приведенные условия, так как они влияют на мнение инспекторов о сопоставимости договоров займа
Если организации необходимо заключить долгосрочный договор займа, рекомендуем предусмотреть для него частные условия. Таким специальным условием, которое может играть существенную роль при анализе условий сопоставимости в договорах, станет привязка срока займа к наступлению определенного события у организации.
5. Валюта и сумма займа
Сумма займа является одним из самых существенных условий при сопоставлении сделок по нормам Налогового кодекса. Она должна быть возвращена заимодавцу, он рискует этим объемом средств. Объемы выданных средств не отвечают условиям сопоставимости, если они выданы одному юридическому лицу в разных размерах, например, по одному договору — 100 000 руб., а по другому — 100 000 000 евро. Поэтому процентные ставки по этим договорам не могут рассматриваться как сопоставимые цены. Однако нельзя исключать, что у налогового органа может быть иная позиция.
Условие сопоставимости валюты займа актуально для трансграничных сделок с участием нерезидентов РФ. Все транзакции между российскими лицами осуществляются в российских рублях. Сумма займа в договоре между резидентами РФ может быть номинирована в иностранной валюте. Основная причина — попытка хеджирования валютных рисков.
Для оценки условий сопоставимости рекомендуем указать в договоре дату, на которую вы будете производить расчет суммы процентов по официальному курсу ЦБ РФ, если он заключен в иностранной валюте или условных денежных единицах.
6. Процентная ставка
Плата за заемные средства и ее характеристики являются ключевыми финансовыми условиями договора. Процентная ставка может быть фиксированная и плавающая, то есть привязанная к переменной — ставке рефинансирования ЦБ РФ или MosPrime Rate. Стороны сделки вправе самостоятельно определять ее размер и вид.
На сопоставимость сделок влияет также порядок взаиморасчетов. В первую очередь порядок уплаты причитающихся процентов.
Отдельно необходимо учитывать кредитные и заемные обязательства непосредственно самого заимодавца. Так, нередки случаи, когда налоговые органы оспаривают экономическую целесообразность предоставления займа под более низкий процент, чем тот, под который заимодавец сам получил финансирование. Поэтому проанализируйте влияние сделки на финансовое положение всех сторон на этапе заключения договора.
Дополнительные условия, которые влияют на размер вознаграждения
Дополнительным, не предусмотренным на законодательном уровне, но значимым условием договора займа является его целевое назначение. Данный вывод пришел из арбитражной практики. ООО «Газпромнефть — Челябинск» удалось доказать возможность предоставления не только беспроцентных займов внутри группы компаний, но и системы внутригруппового финансирования cash-pooling в целом. Компания обосновала свою позицию тем, что в договорах было определено целевое назначение выдаваемых средств. Дополнительным важным доказательством правомерности действий налогоплательщика являлась закрепленная и документально подтвержденная в казначейской политике система внутригруппового финансирования (постановление АС Поволжского округа от 19.05.2016 № Ф06-8512/2016).
Источник
Согласно статье 269 НК РФ, компания может признать в налоговом учете всю сумму начисленных процентов, если долговые обязательства являются сопоставимыми. Эта норма используется во многих способах оптимизации. К примеру, с ее помощью можно завысить сумму расходов компании-заемщика. Или же создать законное основание для передачи денежных средств под видом процентов внутри холдинга.
Самое главное, компания, получающая заем под высокие проценты, должна доказать, что долговые обязательства, по которым признаются проценты, являются сопоставимыми. Налоговый кодекс не устанавливает для этого четких критериев, а лишь указывает, что обязательства должны быть выданы в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения (ст. 269 НК РФ). При этом размер начисленных процентов не должен существенно отклоняться от среднего уровня процентов, взимаемых по сопоставимым долговым обязательствам.
Если компания не сможет доказать, что спорные займы или кредиты являются сопоставимыми, то сумма процентов, признаваемых в налоговом учете, будет пересчитана. По рублевым обязательствам пересчет производится исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, а по валютным обязательствам — исходя из 15 процентов.
Поскольку условия сопоставимости займов Налоговым кодексом не установлены, налоговики нередко предъявляют претензии, пытаясь уменьшить сумму процентов, признаваемых расходом.
Нередко компании искусственно создают сопоставимость, заключая вместо одного договора займа несколько более мелких
ПЕРВЫЙ АРГУМЕНТ ЗАЩИТЫ: НЕСУЩЕСТВЕННОЕ ОТЛИЧИЕ В УСЛОВИЯХ НЕ ВАЖНО
Проверяющие могут счесть, что займы, отличающиеся по срокам, объемам или видам обеспечения, несопоставимы. Даже если это отличие очень мало. Учитывая, что в НК РФ четких критериев нет, вероятность претензий достаточно велика.
В этом случае компаниям могут помочь разъяснения Минфина России, который указал, какими могут быть отклонения. В частности, суммы обязательств не должны отличаться более чем на 20 процентов (письмо от 05.03.05 № 03-03-01-04/2/35), а сроки обязательств — более чем на 10 процентов (письмо от 07.06.06 № 03-06-01-04/ 130). Указанные пределы вполне разумны, но, чтобы их применять, необходимо закрепить их в учетной политике компании для целей налогообложения. Иначе даже малейшее отклонение может быть расценено налоговиками как повод для пересчета суммы процентов.
При возникновении спора наличие этих критериев в учетной политике будет весомым доводом для судей (например, постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 08.12.05 № А72-5338/05-7/410).
МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Илья АНТОНЕНКО, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция»:
— Судя по моему опыту, обычно компании отражают в учетной политике в качестве критериев сопоставимости лишь суммы и периоды договоров. На мой взгляд, этого недостаточно. Необходимо отразить также порядок расчета предельного процента по сопоставимым долговым обязательствам — с учетом суммы каждого обязательства (среднее взвешенное) или без (среднее арифметическое).
Кроме того, требуется прописать схему расчета предельного процента, если обязательства сопоставимые, но процент по одному или нескольким из них выше предельного расчетного процента. Здесь может быть два варианта: либо в расходах учитываются проценты в пределах среднего уровня процентов, увеличенного на 20 процентов, либо такие «дорогие» обязательства не признаются сопоставимыми.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России:
— Сомневаюсь в возможности закрепления критериев сопоставимости займов в учетной политике налогоплательщика. Налоговый кодекс такого права налогоплательщикам не предоставляет.
ВТОРОЙ АРГУМЕНТ ЗАЩИТЫ: ЗАЙМЫ ОТ ОДНОГО ИСТОЧНИКА СЧИТАЮТСЯ СОПОСТАВИМЫМИ
Нередко компании искусственно создают сопоставимость обязательств. К примеру, вместо одного договора на сумму 5 млн руб. заключают пять договоров на сумму 1 млн руб. каждый с абсолютно одинаковыми условиями. В результате компания имеет несколько займов, которые признаются сопоставимыми. С одним нюансом: все они выданы одним заимодавцем.
При проверке инспектор может заявить, что такие обязательства не могут быть признаны сопоставимыми, ссылаясь на письмо Минфина России от 23.05.05 № 03-03-04/02/13. Эту претензию инспекторов можно оспорить. В частности, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в постановлении от 22.10.07 № А29- 1507/2007 пришел к мнению, что раз Налоговый кодекс не требует, чтобы денежные средства были получены у разных компаний, то это не является обязательным условием для сопоставимости. К аналогичному выводу пришел и Высший арбитражный суд РФ в определении от 18.04.08 № 1824/08.
КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Татьяна МОРЕВА, руководитель отдела контроля качества департамента аудита и налогового консультирования ЗАО «МЦФЭР-консалтинг»:
— Претензии относительно одного или разных кредиторов выглядят прямым расширением толкования положений кодекса: в главе 25 НК РФ об этом нет даже упоминания. Поэтому при соблюдении всех указанных выше рекомендаций причин для опасений практически нет, даже если деньги получены от одного и того же кредитора.
Разновидностью этого метода налоговой оптимизации является следующая ситуация. Компания получает в банке кредит под высокий процент. Чтобы признать эти суммы в полном объеме в налоговом учете, организация обращается к дружественной компании для получения займа на аналогичных условиях.
Заметим, что Минфин России одобрил этот способ еще в 2006 году, указав, что займы, полученные от кредитных и некредитных организаций, являются сопоставимыми (письмо от 06.03.06 № 03-03-04/1/183). Однако в этом же разъяснении финансовое ведомство подчеркнуло, что займы, полученные от физических и юридических лиц, не признаются сопоставимыми. Этот вывод также можно оспорить, поскольку НК РФ не содержит ограничений по статусу кредитора.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России:
— На мой взгляд, утверждение, что займы, полученные от физических и юридических лиц, не сопоставимы, противоречит налоговому законодательству. В статье 3 Налогового кодекса сказано, что исчисление налогов не может носить дискриминационный характер.
ОВЕРДРАФТ — ИДЕАЛЬНОЕ СОПОСТАВИМОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО
Если компания желает подтвердить процентную ставку, она может получить заем в форме овердрафта. Исходя из банковской практики, стороны, несмотря на наличие базового договора на овердрафт, на каждый месяц заключают отдельный договор (на тех же процентах, с тем же обеспечением, с незначительно меняющейся суммой). В результате, к примеру, за квартал у компании будет три кредитных договора, заключенных на сопоставимых условиях. При возникновении спора суд вполне может встать на сторону налогоплательщика (см. постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 26.12.07 № А48-1272/07-18). Однако устойчивая судебная практика по этому вопросу пока не сложилась.
ТРЕТИЙ АРГУМЕНТ ЗАЩИТЫ: ДЛЯ СОПОСТАВИМОСТИ ИСПОЛЬЗУЮТСЯ ВЕКСЕЛЬНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Компания может получить заем не только по договору займа, но и по векселю. Можно ли вексель приравнять к договору займа и соответственно сопоставить их процентные ставки? По нашему мнению, можно. Поскольку в данной ситуации возникают те же заемные отношения. Только оформленные по-разному: в первом случае — договор, во втором — ценная бумага (вексель). Кроме того, по мнению Минфина, проценты по векселю необходимо принимать к учету также в соответствии со статьей 269 НК РФ (письмо от 06.02.06 № 03-03-04/1/91). Следовательно, компания, имеющая кроме договоров займа несколько векселей, может сопоставить их условия. Разумеется, при схожести прочих критериев (сроков и сумм).
Однако если компания получала заемные средства под залог (оборудования, недвижимости и т. д.), условия договора займа с векселем сопоставить не получится. Ведь тогда нарушаются требования пункта 1 статьи 269 НК РФ о необходимости аналогичного обеспечения. Поскольку вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство выплатить векселедержателю определенную сумму в указанный срок (постановление ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.37 № 104/ 1341 «О введении в действие положения о простом и переводном векселе»).
Однако некоторые суды считают, что условия нужно сравнивать по информации кредитора, а не должника
ЧЕТВЕРТЫЙ АРГУМЕНТ ЗАЩИТЫ: СТАВКИ НУЖНО СРАВНИВАТЬ ПО ИНФОРМАЦИИ КРЕДИТОРА
Обычно, сравнивая сопоставимость займов, инспекторы анализируют данные налогоплательщика. Если у компании отсутствуют похожие займы, проверяющие пересчитывают сумму процентов, признаваемых в налоговом учете. Однако некоторые арбитражные суды считают, что сравнивать условия нужно по займам выдающей стороны, то есть заимодавца.
Например, именно так решил суд в деле, рассмотренном в постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.03.08 № А19-10793/07-44-Ф02-868/08. У компании не было сопоставимых обязательств, но она все же учла всю сумму процентов. В ходе разбирательства налогоплательщик указал: пункт 1 статьи 269 НК РФ устанавливает, что размер начисленных процентов не должен существенно отклоняться от «среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях». Поскольку в этой статье НК РФ говорится именно о выданных обязательствах, то и сравнивать необходимо условия у кредитора, а не у должника. В результате суд встал на сторону компании, признав правомерность признания полной суммы процентов в составе расходов.
Аналогичные выводы содержатся в постановлениях федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 29.06.07 № А74-3968/06-Ф02-3757/07 и Поволжского от 31.07.07 № А72-530/ 2007 округов.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Сергей ТАРАКАНОВ, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России:
— На мой взгляд, нелогично сравнивать сопоставимость по данным кредитора. Если выполнение установленных статьей 269 НК РФ условий будет определять кредитор, то получается, что его учетная политика непосредственно затрагивает его должников, а не его самого как налогоплательщика. А это неправомерно.
КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Александр АНИЩЕНКО, аудитор ООО «Аудиторская фирма «АТОЛЛ-АФ»»:
— По моему мнению, в данном случае судьи перемудрили. В пункте 1 статьи 269 НК РФ написано: «…по долговым обязательствам, выданным в том же квартале…». Дает обязательство именно заемщик. Он обязан погасить свой долг. Заимодавец или кредитор обязательство от заемщика получают. То есть сравнивать проценты нужно у должника, а не у кредитора.
Таким образом, компании, желающей безопасно учитывать проценты по сопоставимым обязательствам полностью, имеет смысл получить от кредитора подтверждение среднего уровня процентов. Причем не обязательно требовать именно перечень выданных кредитов, их сумм и ставок (это может являться коммерческой или банковской тайной). Можно получить от кредитора письменное заверение, что процентная ставка не отличается более чем на 20 процентов от среднего уровня по займам и кредитам, выданным на сопоставимых условиях.
МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Илья АНТОНЕНКО, финансовый директор группы лизинговых компаний «Северная Венеция»:
— Многие компании считают, что есть универсальный способ уйти от претензий налоговиков по сопоставимости. По их мнению, достаточно разделить реальную ставку по обязательству на собственно ставку в пределах ставки ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, и дополнительные платежи (например, при кредите это может быть плата за ведение ссудного счета). Однако при желании будет несложно доказать притворность подобной схемы (с применением ст. 170 ГК РФ) и пересчитать налоговую базу заемщика с учетом единой процентной ставки, которую и имели в виду стороны такого договора.
Многие компании считают, что есть универсальный способ уйти от претензий налоговиков по сопоставимости
ОПОЗДАНИЕ С ПОГАШЕНИЕМ ДОЛГА МОЖЕТ НАРУШИТЬ СОПОСТАВИМОСТЬ
Даже если компания выполнила все условия сопоставимости, это еще не гарантия отсутствия проблем. Если некоторые из этих займов были погашены не вовремя или вообще не погашены на момент проверки, то налоговики могут заявить, что проценты за просроченный период не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Причем в полном объеме. В результате по остальным (непросроченным займам) нарушатся условия сопоставимости.
Суды в подобных ситуациях становятся на сторону налогоплательщика. В частности, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 15.03.07 № Ф04-1538/2007(32558-А45-31) указал, что проценты подлежат исчислению за все время фактического пользования заемными средствами независимо от того, что срок займа по договору уже закончился.
КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Игорь БОГОМОЛОВ, старший юрист управляющей компании «Независимые директора»:
— Часто при просрочке погашения долга договором предусмотрена уплата повышенных процентов. Если их сумма не укладывается в средний уровень процентов, увеличенных на 20 процентов, то компания может воспользоваться другой аргументацией для их учета в полном объеме. Ведь повышение процента является своего рода неустойкой за нарушение условий договора. А неустойки и штрафные санкции учитываются в полном объеме согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Таким образом, в этой ситуации компания может учесть сумму «обычных» процентов и сумму неустойки по разным основаниям.
МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Роман ОМЕЛЬЯНЧУК, финансовый консультант:
— Избежать подобной ситуации можно достаточно просто: путем перекредитования или путем реструктуризации долга.
Источник
