Большинство хозяйствующих субъектов использует кредитные ресурсы. Они являются дополнительной возможностью для увеличения производственных объемов и прибыли. Получение кредита или займа – ответственный шаг для предприятия. Необходимо не только эффективно потратить финансовые средства, но и грамотно отразить операции с ними в бухгалтерской документации. Несмотря на кажущуюся простоту отчетности, проверки выявляют массу ошибок и нарушений в учете кредитов и займов. В данном случае трудно переоценить роль аудита, который не только вскрывает недочеты, но и показывает пути решения обнаруженных проблем.
Понятие, цель и задачи аудита кредитов и займов
Определение 1
Аудит кредитов и займов – это проверка правильности ведения учета расчетов на предприятии, подтверждение законности образования кредиторской задолженности, ее достоверности и реальности погашения.
Цель аудиторской процедуры заключается в получении доказательств достоверности отчетных показателей, которые отражают задолженность компании по полученным кредитным средствам. Для достижения данной цели ставятся задачи:
- определение реальности и документированности кредитов и займов;
- установление обоснованности получения кредитов и займов;
- оценка целевого использования заемных средств, полноты и своевременности их возврата;
- подсчет остатков и процентов по непогашенным кредитам и займам;
- проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета операций по кредитам и займам.
Задачи решаются посредством различных аудиторских приемов и аналитических процедур с опорой на законодательные акты и источники информации.
Нормативная база и информационные источники
В ходе изучения главы об аудите учета кредитов и займов необходимо внимательно исследовать основные законодательные нормы, регламентирующие проверку. В их перечень входит:
- Гражданский кодекс РФ (ч. 2).
- Налоговый кодекс РФ (ч. 2).
- Федеральный закон № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. «О бухгалтерском учете».
- ФСАД, утвержденные Постановлением Правительства РФ № 696 от 23.09.2002 г. (с изменениями, утвержденными Постановлением Правительства РФ № 228 от 16.04.2005г.).
- Приказ Министерства финансов РФ № 60н от 02.08.2001 г. «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету».
- ПБУ № 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам», № 9/99 «Доходы организации», № 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», № 1/98 «Учетная политика организации».
- Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций.
- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению.
- Письмо Министерства финансов РФ № 07-05-08/78 от 05.04.2006 г. «По вопросу об отражении в бухгалтерском учете затрат по полученным займам и кредитам».
Для ведения аудита используются следующие источники:
- документация, регулирующая вопросы получения заемных средств, бухучета, налогообложения;
- договоры займов, кредитные договоры, дополнительные соглашения об изменении ставок, выписки банков из лицевых счетов, мемориальные ордера, подтверждающие безакцептную оплату сумм возврата кредита и другая первичная документация;
- бухгалтерская отчетность и регистры аналитического и синтетического учета по отражению операций в учете, например, отчет о прибылях и убытках, разделы бухгалтерского баланса «Краткосрочный обязательства» и «Долгосрочные обязательства».
Эффективность проверки зависит от того, насколько правильно аудитор определит контрольные процедуры, последовательность действий и источники получения необходимых аудиторских доказательств. Приступая к аудиту задолженности по кредитам, аудитор должен иметь четкое представление о том, что называют кредитом и займом, а также знать типовую корреспонденцию счетов по операциям с ними.
Таблица 1. Основные отличия кредита от займа
Программа проведения аудита учета кредитов и займов
Одним из важнейших этапов проверки является планирование. Для адекватного проведения аудита необходимо собрать общие сведения об аудируемой компании, положении отрасли, в которой она работает. Аудитору важно хорошо понимать экономические условия функционирования предприятия. После предварительной подготовки и выполнения всех документальных формальностей (заключение договора клиентом) составляется программа аудита учета кредитов и займов:
Рисунок 1. Программа аудита кредитов и займов
Процесс аудита учета кредитов и займов
Полученный в банке кредит оформляется договором. В документе обязательно указывается объект кредитования, срок выдачи и возврата ссуды, форма обеспечения обязательств, процентные ставки и порядок их погашения, другие условия. Бухгалтерия отражает операции по кредитам на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Бухгалтерская служба ведет аналитический учет задолженностей по видам кредитов и займов, банкам, другим заимодавцам. Основную сумму долга учитывают в размере фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, которые предусмотрены договором.
Предприятие-заемщик принимает кредитные поступления к бухгалтерскому учету в момент передачи денег или имущественных средств и фиксирует их в качестве кредиторской задолженности. В ходе проверки аудитору необходимо выяснить, имеет ли компания кредитные договоры, отвечают ли эти соглашения законодательным нормам. В отношении кредитов договор должен быть заключен с банком, имеющем лицензию на кредитование. В процессе аналитики нужно исследовать договоры на предмет указания:
- цели кредитования;
- сроков кредита;
- порядка выдачи и погашения;
- форм обеспечения обязательств;
- процентных ставок и других данных.
Аудитору нужно определить, используются ли кредиты и займы по назначению, посредством чего погашается задолженность, проверить полноту и своевременность выплат. Одним из пунктов анализа является вопрос обеспеченности ссуды. Как правило, кредиты обеспечиваются гарантией, поручительством и залогом. Следует определить реальность залоговых договоров, отражение средств и наличие залога средств на забалансовом счете 009.
Аудиторские доказательства получают путем проведения:
- проверки арифметических расчетов;
- инвентаризации;
- подтверждения;
- проверки кассовых ведомостей и других документов;
- устного опроса;
- прослеживания;
- аналитических процедур.
Аудиторская процедура предусматривает оформление документов согласно Федеральным стандартам аудиторской деятельности. Перечень аудиторской документации включает:
- план и программу;
- копии документов аудируемого субъекта;
- описание примененных методов;
- заявления и пояснения проверяемой организации;
- письменную характеристику системы бухучета.
Содержание, количество и состав рабочей документации определяется аудирующим лицом, исходя из целей и задач аудита, характера деятельности предприятия. Вся полученная информация является конфиденциальной и не подлежит разглашению. По результатам аудита составляется заключение, в котором аудитор делает выводы об отсутствии недостатков или дает обоснование выявленным ошибкам и недочетам.
Пример 1
Бухгалтерский учет и отчетность в ООО «Арктика» выполняется в соответствии с федеральными законодательными актами, положениями по бухгалтерскому учету, инструкциями Минфина и другими нормативными документами в части ведения бухучета.
В учетной политике предприятия методика учета кредитов и займов не выделена.
Организация не имеет краткосрочных кредитов и займов. Обязательства по долгосрочному кредитованию выросли с 144 788 тыс. руб. до 199 550 тыс. руб.
Операция по поступлению кредитных средств отражена на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счета 51 «Расчетный счет». Учет процентов к выплате по кредитам показан на счете 67 обособленно.
Проценты, начисленные в соответствии с условиями кредитного договора по полученным кредитам, заемщик включает в состав текущих расходов в виде операционных расходов. Задолженность по полученным ссудам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.
Ежемесячно начисленные проценты отражаются на Кт счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет 67-4 «Проценты по долгосрочным займам» в корреспонденции с Дт счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы». В целях налогообложения прибыли проценты за пользование кредитом учитываются в составе внереализационных расходов.
Анализ дебетовых оборотов ООО «Арктика» по счету 67 в корреспонденции со счетом 51 показал своевременное погашение заемных средств и процентов по ним. Покрытие задолженности осуществлялось в сроки, указанные в кредитных договорах. Посредством использования аудиторских методов было установлено, что операции по учету кредитов и займов в бухгалтерском и налоговом учете отражены верно.
В ходе проверки ООО «Арктика» на предмет учета кредитов и займов аудитор установил:
- отсутствие серьезных нарушений порядка ведения бухучета, которые могли бы значительно воздействовать на объективность информации по займам, указанным в бухгалтерской отчетности;
- результаты проведенного аудита показали, что выполненные операции по кредитам и займам осуществлялись ООО «Арктика» в соответствии с законодательством РФ.
Типичные ошибки учета операций по кредитам и займам
Совершенствование расчетов по кредитам и займам требует обратить внимание на типичные ошибки учета операций:
- Отсутствие документации, которая оформляет отношения с кредитором: кредитного договора, банковских выписок со ссудного счета, бухгалтерских справок-расчетов по начислению процентов, дополнительных соглашений, изменяющих кредитные условия, аналитического учета по просроченным кредитам и займам.
- Нарушение принципов формирования расходов: неправильное отнесение затрат по полученным кредитам и займам к отчетным периодам, неверное отражение процентов.
- Несоблюдение принципов оценки имущества: включение в инвентарную стоимость объектов основных средств, нематериальных и прочих внеоборотных активов, процентов по кредитам и займам, полученным на эти цели, после принятия данных объектов к учету. Сюда же относится включение в стоимость ценных бумаг процентов по кредитам и займам, полученным для покупки ценных бумаг, после принятия их к учету, некорректное отражение себестоимости материалов, которые приобретены за счет заемных средств.
- Включение в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, которые не могут быть в них включены, затрат на оплату процентов, которые превышают сумму процентов, рассчитанных по процентной ставке, отсутствие формирования отложенных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов.
- Нарушение принципов формирования финансовых результатов: отнесение на собственные источники средств процентов по кредитам и займам сверх норматива, процентов по кредитам и займам, не связанных с производством и реализацией, с расходами, которые уменьшают базу налогообложения по налогу на прибыль, некорректность в начислении курсовых разниц в отношении кредитов в иностранной валюте.
- Неправильное отражение в учете обязательств перед третьими лицами, в связи с отношениями по полученным кредитам и займам.
Эффективность аудита учета кредитов и займов напрямую зависит от профессионализма аудирующего лица и степени открытости аудируемого субъекта, его готовности идти на контакт с экспертами, предоставляя достоверную и полную отчетность.
Вывод
На основании изученной документации аудитор сделает объективный вывод о состоянии системы учета, выявит ошибки и недочеты, которые могут оказать негативное влияние на финансовую устойчивость компании.
Источник
Целью аудиторской проверки является установление правильности ведения расчетов по полученным кредитам и займам, а также их отражения в отчетности предприятия.
Источниками информации для проверки учета расчетов по кредитам и займам являются:
— Положение об учетной политике предприятия;
— кредитные договоры, договоры займа, договоры поставки продукции (работ, услуг);
— акты сверки расчетов, протоколы о зачете взаимных требований, акты инвентаризации расчетов, векселя, копии платежных документов, учетные регистры по счетам 66, 67, 91 и др.;
— Главная книга, бухгалтерская отчетность организации и др.
В ходе аудита расчетов по кредитам и займам аудитору необходимо установить:
— правильность оформления кредитных операций;
— правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций по получению и возврату кредитов банков;
— целевое использование кредитов банков;
— правильность определения сумм процентов за пользование кредитами банков и их списание за счет соответствующих источников;
— полноту и своевременность погашения кредитов;
— правильность оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета займов, полученных у других предприятии и физических лиц;
— правильность ведения синтетического и аналитического учета по счетам 66 «краткосрочные займы и кредиты», и 67 «долгосрочные займы и кредиты», 91 «прочие доходы и расходы», по субсчетам на которых учитываются проценты по кредитам и займам;
— соответствие записей по учету заемных средств в главной книге и бухгалтерской отчетности;
— наличие просроченных задолженностей и их отражение в учете.
В ходе проверки аудиторы должны изучить содержание каждого кредитного договора с целью определения объекта кредитования, срока выдачи и возврата кредита, формы обеспечения обязательств, процентных ставок и порядка их уплаты. Затем оценивается правильность отражения операций по получению кредитов на счетах бухгалтерского учета, а также организация аналитического учета таких операций (по видам кредитов, банкам и отдельным кредитным договорам) [64].
Для установления целевого использования кредитных средств аудиторы должны сравнить объект кредитования, указанный в кредитном договоре, и фактическое направление перечисления средств, подтверждаемые договорами поставки, счетами-фактурами, платежными поручениями, накладными, приходными ордерами и др.
Правильность начисления процентов за пользование кредитами банков подтверждается по результатам их арифметического контроля. При выяснении источников списания процентов за пользование кредитами банков аудиторы должны учитывать направления использования кредитов.
Для того чтобы проверить своевременность возврата кредитов банков, по данным кредитных договоров и выписок с расчетного счета составляется аналитическая таблица, в которой отражаются даты и суммы получения и погашения кредитов, а также возникшие отклонения.
В ходе аудиторской проверки организации учета займов аудиторам следует установить правильность оформления договоров займа; своевременность их погашения и уплаты процентов по займам; правильность отражения в учете данных операций, достоверность аналитического и синтетического учета расчетов по займам.
При изучении договоров займа аудиторам следует обратить внимание на наличие в них указаний на срок возврата займа, его форму, наличие залога, размеров процентов и порядка их уплаты. Если заимодавцем является физическое лицо, то договор займа должен быть нотариально заверен.
Особое внимание необходимо уделить займам и кредитам, источником получения которых не является кредитное учреждение, а также случаям получения заемных средств при достаточном количестве оборотных ресурсов аудируемой организации, что может противоречить логике. Каждый такой случай должен исследоваться аудитором, так как подобные операции могут указывать на наличие у аудируемого лица связанных сторон, операции между которыми способны существенно повлиять на достоверность показателей бухгалтерской финансовой отчетности.
В ходе проверки организации синтетического и аналитического учета займов сопоставляются суммы задолженности по всем соответствующим договорам займа и остатки по соответствующим субсчетам счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», а также проверяется правильность корреспонденции счетов.
Каждая отчетная дата суммы задолженности по кредитам и займам по балансу должны подтверждаться данными аналитического учета. Причем задолженность по кредитам и займам должна отражаться с учетом начисленных, но невыплаченных процентов на конкретную отчетную дату.
Как свидетельствует аудиторская практика, типичными ошибками, которые выявляются в ходе аудита расчетов по кредитам и займам, являются следующие:
— отсутствие договора займа;
— отсутствие договора с банком о пролонгации кредита;
— нецелевое использование кредитных ресурсов;
— неправильное отражение процентов по кредитам и займам;
— отсутствие аналитического учета;
— не выделение в учете просроченной задолженности;
— ненадлежащее ведение учета (использование счетов, не предусмотренных Планом счетов);
— неправильная корреспонденция счетов.
11.8.
Источник
Целью аудиторской проверки является установление правильности ведения расчетов по полученным кредитам и займам, а также их отражения в отчетности предприятия.
Источниками информации для проверки учета расчетов по кредитам и займам являются:
— Положение об учетной политике предприятия;
— кредитные договоры, договоры займа, договоры поставки продукции (работ, услуг);
— акты сверки расчетов, протоколы о зачете взаимных требований, акты инвентаризации расчетов, векселя, копии платежных документов, учетные регистры по счетам 66, 67, 91 и др.;
— Главная книга, бухгалтерская отчетность организации и др.
В ходе аудита расчетов по кредитам и займам аудитору необходимо установить:
— правильность оформления кредитных операций;
— правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций по получению и возврату кредитов банков;
— целевое использование кредитов банков;
— правильность определения сумм процентов за пользование кредитами банков и их списание за счет соответствующих источников;
— полноту и своевременность погашения кредитов;
— правильность оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета займов, полученных у других предприятии и физических лиц;
— правильность ведения синтетического и аналитического учета по счетам 66 «краткосрочные займы и кредиты», и 67 «долгосрочные займы и кредиты», 91 «прочие доходы и расходы», по субсчетам на которых учитываются проценты по кредитам и займам;
— соответствие записей по учету заемных средств в главной книге и бухгалтерской отчетности;
— наличие просроченных задолженностей и их отражение в учете.
В ходе проверки аудиторы должны изучить содержание каждого кредитного договора с целью определения объекта кредитования, срока выдачи и возврата кредита, формы обеспечения обязательств, процентных ставок и порядка их уплаты. Затем оценивается правильность отражения операций по получению кредитов на счетах бухгалтерского учета, а также организация аналитического учета таких операций (по видам кредитов, банкам и отдельным кредитным договорам) [64].
Для установления целевого использования кредитных средств аудиторы должны сравнить объект кредитования, указанный в кредитном договоре, и фактическое направление перечисления средств, подтверждаемые договорами поставки, счетами-фактурами, платежными поручениями, накладными, приходными ордерами и др.
Правильность начисления процентов за пользование кредитами банков подтверждается по результатам их арифметического контроля. При выяснении источников списания процентов за пользование кредитами банков аудиторы должны учитывать направления использования кредитов.
Для того чтобы проверить своевременность возврата кредитов банков, по данным кредитных договоров и выписок с расчетного счета составляется аналитическая таблица, в которой отражаются даты и суммы получения и погашения кредитов, а также возникшие отклонения.
В ходе аудиторской проверки организации учета займов аудиторам следует установить правильность оформления договоров займа; своевременность их погашения и уплаты процентов по займам; правильность отражения в учете данных операций, достоверность аналитического и синтетического учета расчетов по займам.
При изучении договоров займа аудиторам следует обратить внимание на наличие в них указаний на срок возврата займа, его форму, наличие залога, размеров процентов и порядка их уплаты. Если заимодавцем является физическое лицо, то договор займа должен быть нотариально заверен.
Особое внимание необходимо уделить займам и кредитам, источником получения которых не является кредитное учреждение, а также случаям получения заемных средств при достаточном количестве оборотных ресурсов аудируемой организации, что может противоречить логике. Каждый такой случай должен исследоваться аудитором, так как подобные операции могут указывать на наличие у аудируемого лица связанных сторон, операции между которыми способны существенно повлиять на достоверность показателей бухгалтерской финансовой отчетности.
В ходе проверки организации синтетического и аналитического учета займов сопоставляются суммы задолженности по всем соответствующим договорам займа и остатки по соответствующим субсчетам счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», а также проверяется правильность корреспонденции счетов.
Каждая отчетная дата суммы задолженности по кредитам и займам по балансу должны подтверждаться данными аналитического учета. Причем задолженность по кредитам и займам должна отражаться с учетом начисленных, но невыплаченных процентов на конкретную отчетную дату.
Как свидетельствует аудиторская практика, типичными ошибками, которые выявляются в ходе аудита расчетов по кредитам и займам, являются следующие:
— отсутствие договора займа;
— отсутствие договора с банком о пролонгации кредита;
— нецелевое использование кредитных ресурсов;
— неправильное отражение процентов по кредитам и займам;
— отсутствие аналитического учета;
— не выделение в учете просроченной задолженности;
— ненадлежащее ведение учета (использование счетов, не предусмотренных Планом счетов);
— неправильная корреспонденция счетов.
11.8.
Источник
