Е. Л. Ермошина, редактор журнала
журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения» № 7/2013
Нередко организации, испытывая необходимость в оборотных средствах, привлекают заемные. Зачастую заимодавцами выступают физические лица (в том числе учредители организации). При этом договором может быть предусмотрено, что выдача и возврат займа осуществляются в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в условных денежных единицах. В этом случае сумма займа определяется по курсу у. е. (как правило, официальному курсу соответствующей валюты) на день получения и возврата займа. Вполне естественно, что при возврате займа курс у. е. может измениться, и, как следствие, образуются суммовые разницы. Если курс вырос (так чаще всего и случается), у заемщика возникает отрицательная суммовая разница. Ее отражение в налоговом учете долгое время вызывало споры1.
Минфин на протяжении нескольких лет упорно считал, что такие разницы подлежат отражению в соответствии со ст. 269 НК РФ (то есть подлежат нормированию по аналогии с процентами по заемным средствам). Полагаем, что с появлением Постановления Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 7423/12 (далее – Постановление Президиума ВАС РФ № 7423/12) ситуация изменится и отрицательные суммовые разницы по долговым обязательствам можно будет отражать во внереализационных расходах. Кроме того, данное постановление ценно и для заимодавцев – физических лиц. Чем – узнаете из статьи.
Суть проблемы
Согласно п. 1, 2 ст. 317 ГК РФ денежное обязательство должно быть выражено в рублях. В нем может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах. В соответствии с п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70 денежное обязательство может быть выражено в иностранной валюте только тогда, когда в порядке и на условиях, определенных законом, или в установленном законом порядке допускается использование на территории РФ иностранной валюты в качестве средства платежа по денежному обязательству. При этом в случае, когда в договоре денежное обязательство выражено в иностранной валюте без указания на его оплату в рублях, следует рассматривать такое договорное условие как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ, то есть как обязательство, выраженное в условных единицах.
Таким образом, денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, в случае, если оно согласно договору или исходя из существа сделки подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах. В соответствии со ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Согласно п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ для целей налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных доходов (расходов) учитывается положительная (отрицательная) суммовая разница, возникающая у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
Статьей 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
Подпунктом 1 п. 3 ст. 39 НК РФ предусмотрено, что осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики), не признается реализацией товаров, работ или услуг. На основании вышеизложенных норм Минфин в своих письмах (от 31.05.2011 № 03-03-06/4/57, от 14.10.2009 № 03-03-06/1/662)2 приходит к выводу, который заключается в следующем. Долговое обязательство может быть выражено в условных единицах и подлежать выдаче/возврату в рублевом эквиваленте.
При получении займа сумма, полученная в рублевом эквиваленте, отличается от суммы, подлежащей возврату в рублевом эквиваленте. При этом возникающая разница сама по себе не признается суммовой, так как не соответствует определению этих разниц. Для возникновения суммовой разницы обязательным условием является факт реализации. Однако при получении/возврате займа факт реализации отсутствует. Следовательно, возникающая разница не будет признаваться суммовой.
Минфин предлагает учитывать эти разницы следующим образом. Если возврату подлежит сумма меньшая, чем была получена в рублевом эквиваленте, возникает положительная разница, которая включается в состав внереализационных доходов заемщика. Отрицательная разница возникает на дату исполнения обязательства по возврату заемных средств, если сумма к возврату больше, чем полученная сумма займа в рублевом эквиваленте.
Отрицательную разницу чиновники предлагают рассматривать как плату за пользование займом и включать в состав внереализационных расходов. Начисляемые проценты являются платой за пользование займом, следовательно, по своей сути и возникшая разница между полученной и возвращенной суммами займа также аналогична процентам, начисляемым за пользование займом. Отрицательная разница включается в состав расходов с учетом предельной величины процентных расходов, установленных абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ, вместе с самими процентами за пользование займом. Если данная разница по совокупности с суммой процентов, начисленной за пользование займом, не будет превышать установленного норматива, возникшая отрицательная разница может учитываться в составе внереализационных расходов.
Таким образом, разницы, возникающие по долговым обязательствам, выраженным в условных единицах и подлежащим оплате в рублях, включаются в состав расходов или доходов для целей налога на прибыль только на дату погашения этих долговых обязательств, так как до этого момента определить разницу не представляется возможным. Что касается уплаты процентов по договору займа, выраженного условных единицах, возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно.
К сведению
Аналогичное мнение до недавнего времени можно было встретить и в арбитражной практике. Например, ФАС УО в Постановлении от 30.06.2011 № Ф09-2890/113 пришел к выводу, что отрицательная сум мовая разница по договору займа в налоговом учете заемщика призна ется на дату погашения долгового обязательства и включается в состав внереализационных расходов с учетом предельной величины расходов в виде процентов, учитываемых для целей налогообложения прибыли. При этом предельная величина определяется с учетом сумм начислен ных по займу процентов. Полагаем, что с выходом Постановления Президиума ВАС РФ № 7423/12 ситуация изменится в пользу налогоплательщиков. Судите сами.
Высшие арбитры о суммовых разницах, возникающих по договорам займа
Суть дела, которое рассматривал Президиум ВАС, заключается в следующем. Организация подписала договор займа от 17.11.2008 с физическими лицами на общую сумму 200 000 000 руб., что соответствует 7 315 663,56 долл. США. По этому договору заемщик обязуется перечислить полученную сумму займа в долларах США либо в рублях по курсу ЦБ РФ на дату погашения сумы долга, а также уплатить проценты на сумму займа из расчета 8,5% годовых. 03.02.2009 организация возвратила заемные средства физическим лицам с учетом начисленных на них процентов в размере 268 283 844 руб. Разница между суммой заемных и возвращенных денежных средств составила 68 283 844 руб. Данную сумму налогоплательщик включил в состав внереализационных расходов, в том числе 3 627 278 руб. – проценты по договорам займа и 64 656 566 руб. – отрицательная разница.
В 2011 году налогоплательщика проверила налоговая инспекция, которая руководствовалась теми же принципами, что и Минфин в вышеперечисленных письмах: отрицательная разница учитывается в расходах, но в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ, то есть подлежит нормированию. Налоговая инспекция произвела пересчет предельного размера процентов, учитываемых в расходах, и пришла к выводу, что сумма, превышающая предельный размер составила 62 886 704 руб. В результате проверки организации доначислили налог на прибыль в размере 12 577 341 руб. плюс соответствующую сумму пеней плюс штраф за неуплату налога на прибыль в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2 517 582 руб. Не согласившись с таким решением инспекции, организация обратилась в суд. И хотя суды трех инстанций признали его недействительным, выводы, которые были сделаны судьями, на наш взгляд, были не совсем верными. Так, судьи ФАС ДВО в Постановлении от 14.02.2012 № Ф037141/2011 (третья инстанция), как и Минфин, посчитали, что разницы по договорам займа в условных единицах (в силу того, что отсутствует реализация) нельзя назвать суммовыми для целей налогообложения. По их мнению, в данном случае возникает курсовая разница. Напомним, что согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных включаются расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.
Итак, в целях гл. 25 НК РФ отрицательной признается курсовая разница, возникающая при уценке требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств. Таким образом, как считают судьи ФАС ДВО, положения гл. 25 НК РФ не содержат запрета на включение в состав внереализационных расходов отрицательной курсовой разницы, возникшей при переоценке обязательств по договорам займа (кредитным договорам), выраженным в иностранной валюте.
Налоговая инспекция, обратилась с жалобой в ВАС. Надо сказать, что и там она не нашла поддержки. Президиум ВАС оставил без изменения судебные акты по данному эпизоду, признавшие незаконным решение инспекции о доначислении налога на прибыль. Однако отметил, что вывод судов (по поводу курсовой разницы) считает ошибочным ввиду следующего. В соответствии с положениями пп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ денежные средства, полученные и возвращенные по договору займа, не учитываются в составе доходов и расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Между тем при расчетах по договорам займа, выраженным в иностранной валюте, но подлежащим перечислению в рублях, в результате изменения курса валюты возникает разница между суммой, полученной от заимодавца, и суммой, возвращенной ему.
Поскольку согласно ст. 807 ГК РФ договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей и, соответственно, в той части, в которой такие деньги и вещи переданы (получены), в случае, если заемщик при возврате займа, выраженного в условных единицах, возвращает сумму в рублях в размере большем, чем он фактически получил, возникшую при этом отрицательную разницу надлежит рассматривать как суммовую разницу, подлежащую учету аналогично тому, как учитываются в целях налогообложения суммовые разницы при реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав. При этом, по мнению Президиума ВАС, ограничения, установленные ст. 269 НК РФ для учета процентов по долговым обязательствам, не распространяются на возникающие отрицательные суммовые разницы по основному долгу в силу следующего. Указанная статья НК РФ устанавливает особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам при исчислении налога на прибыль. При этом в соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Таким образом, процентами следует считать только заранее заявленный доход по долговому обязательству; соответственно, суммовая разница, возникающая в связи с изменением курса валюты в виде разницы между суммой денежных средств в рублях, полученных и возвращенных по займу, не может быть признана процентами и ограничена в возможности ее отнесения в состав расходов при исчислении налога на прибыль в момент прекращения указанного обязательства. С учетом изложенного общество правомерно отнесло в состав внереализационных расходов разницы по полученным им займам без применения ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.
А что с доходами физлиц?
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло. Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой ее можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ.
Таким образом, официальная позиция Минфина по данному вопросу, выраженная в Письме от 26.03.2010 № 03-04-06/6-50, заключается в следующем: в случае возврата заемщиком суммы денежных средств, превышающей полученную им сумму займа, у заимодавца возникает экономическая выгода (доход), подлежащая обложению НДФЛ. Аналогичным образом рассуждала и налоговая инспекция в деле, которое рассматривалось в Постановлении Президиума ВАС РФ № 7423/12. (Отметим, что кроме налога на прибыль был доначислен НДФЛ в размере 8 876 899 руб., пени по НДФЛ – 1 987 572, штраф по ст. 123 НК РФ – 1 775 380 руб.)
Однако судьи придерживались иного мнения: поскольку условиями договора займа предусмотрено, что обязательства выражены в иностранной валюте, а платежи в исполнение договора осуществляются в рублях, в этом случае при возврате заемщиком суммы займа, выраженной в иностранной валюте с пересчетом в рубли на дату возврата, экономической выгоды у заимодавца не возникает, поскольку заемщик фактически возвращает установленную в договоре сумму займа.
С учетом вышеизложенного объекта обложения НДФЛ у заимодавца, получившего от заемщика рублевый эквивалент установленной в договоре суммы займа, выраженной в иностранной валюте, не возникает. При таких обстоятельствах судьи апелляционной и кассационной инстанций4 признали решение налогового органа в части доначисления НДФЛ на сумму разницы, выплаченной физическим лицам, недействительным. По мнению Президиума ВАС, позиция судов апелляционной и кассационной инстанций соответствует положениям НК РФ.
Источник
«Íîâàÿ áóõãàëòåðèÿ», 2005, N 5
×àñòî, âûäàâàÿ çàåì, îðãàíèçàöèÿ-çàèìîäàâåö ñòðàõóåòñÿ è âíîñèò â äîãîâîð óñëîâèå îá îöåíêå åãî â èíîñòðàííîé âàëþòå (óñëîâíûõ åäèíèöàõ).  ýòîì ñëó÷àå è ó çàèìîäàâöà, è ó çàåìùèêà â ó÷åòå îáðàçóþòñÿ ñóììîâûå ðàçíèöû. Î òîì, êàê îíè îòðàæàþòñÿ â áóõãàëòåðñêîì è íàëîãîâîì ó÷åòå, âû óçíàåòå èç ýòîé ñòàòüè.
Ìíîãèå îðãàíèçàöèè âûíóæäåíû áðàòü ñðåäñòâà âçàéìû èç-çà íåäîñòàòî÷íîñòè îáîðîòíûõ ñðåäñòâ. À äðóãèå îðãàíèçàöèè, èìåþùèå ñâîáîäíûå äåíåæíûå ñðåäñòâà, íå ïðîòèâ çàðàáîòàòü íà ïðåäîñòàâëåíèè çàéìîâ.
×àñòî ñóììà çàéìà îöåíèâàåòñÿ ñòîðîíàìè äîãîâîðà â èíîñòðàííîé âàëþòå (óñëîâíûõ åäèíèöàõ). Ïðè ýòîì ðàñ÷åòû ïî äîãîâîðó ïðîèçâîäÿòñÿ â ðóáëÿõ. Ïåðåñ÷åò îáÿçàòåëüñòâà, âûðàæåííîãî â èíîñòðàííîé âàëþòå, â ðóáëè â ýòîì ñëó÷àå ïðîèçâîäèòñÿ ïî êóðñó, óñòàíîâëåííîìó ñîãëàøåíèåì ñòîðîí, èëè — ïî îôèöèàëüíîìó êóðñó ñîîòâåòñòâóþùåé âàëþòû íà äåíü ïëàòåæà (ï. 2 ñò. 317 ÃÊ ÐÔ).
Î÷åâèäíî, ÷òî ïðè ïðåäîñòàâëåíèè çàéìà â óñëîâíûõ åäèíèöàõ â ó÷åòå çàèìîäàâöà è çàåìùèêà îáðàçóþòñÿ ñóììîâûå ðàçíèöû, îáóñëîâëåííûå êîëåáàíèåì êóðñà èíîñòðàííîé âàëþòû. Êàê îòðàçèòü èõ â áóõãàëòåðñêîì è íàëîãîâîì ó÷åòå?
Ðàññìîòðèì ñëåäóþùóþ ñèòóàöèþ.
Ñèòóàöèÿ. ÎÀÎ «Êàðïàòû» (çàèìîäàâåö) 19 ÿíâàðÿ 2005 ã. ïðåäîñòàâèëî ÎÎÎ «Áåëûå ëåáåäè» (çàåìùèê) çàåì â ñóììå, ýêâèâàëåíòíîé 10 000 äîëë. ÑØÀ, ñðîêîì íà 3 ìåñÿöà ïîä 12% ãîäîâûõ.  òîò æå äåíü äåíåæíûå ñðåäñòâà â ñóììå 278 000 ðóá. çà÷èñëåíû íà ðàñ÷åòíûé ñ÷åò çàåìùèêà.
 ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè äîãîâîðà ïðîöåíòû óïëà÷èâàþòñÿ çàåìùèêîì ïðè âîçâðàòå çàéìà (20 àïðåëÿ 2005 ã.).
Ðàñ÷åòû ìåæäó ñòîðîíàìè ïðîèçâîäÿòñÿ â ðóáëÿõ ïî îôèöèàëüíîìó êóðñó äîëëàðà ÑØÀ ïî îòíîøåíèþ ê ðóáëþ, óñòàíîâëåííîìó ÖÁ ÐÔ íà äàòó ïëàòåæà.
Ýòîò êóðñ ñîñòàâëÿë (öèôðû óñëîâíûå):
- íà 19 ÿíâàðÿ 2005 ã. (äàòó ïåðå÷èñëåíèÿ äåíåæíûõ ñðåäñòâ çàåìùèêó) — 27,80 ðóá/äîëë.;
- íà 31 ÿíâàðÿ 2005 ã. — 28,10 ðóá/äîëë.;
- íà 28 ôåâðàëÿ 2005 ã. — 27,70 ðóá/äîëë.;
- íà 31 ìàðòà 2005 ã. — 28 ðóá/äîëë.;
- íà 20 àïðåëÿ 2005 ã. (äàòó âîçâðàòà çàéìà) — 28,30 ðóá/äîëë.
Îáå îðãàíèçàöèè íàõîäÿòñÿ íà îáùåì ðåæèìå íàëîãîîáëîæåíèÿ è ïðèçíàþò äîõîäû è ðàñõîäû â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè ìåòîäîì íà÷èñëåíèÿ.
Ó÷åò ó çàèìîäàâöà Áóõãàëòåðñêèé ó÷åò
Âûäàííûå äðóãèì îðãàíèçàöèÿì çàéìû ñ öåëüþ ïîëó÷åíèÿ äîõîäà ó÷èòûâàþòñÿ â ñîñòàâå ôèíàíñîâûõ âëîæåíèé (ï. ï. 2, 3 ÏÁÓ 19/02 «Ó÷åò ôèíàíñîâûõ âëîæåíèé») íà ñ÷åòå 58/3 «Ïðåäîñòàâëåííûå çàéìû».
Ïðîöåíòû ïî äîãîâîðó çàéìà îòðàæàþòñÿ íà ñ÷åòå 91 «Ïðî÷èå äîõîäû è ðàñõîäû» â ñîñòàâå îïåðàöèîííûõ äîõîäîâ (ï. 7 ÏÁÓ 9/99 «Äîõîäû îðãàíèçàöèè»). Íà÷èñëåíèå ïðè÷èòàþùèõñÿ ê ïîëó÷åíèþ ïðîöåíòîâ ïðîèçâîäèòñÿ åæåìåñÿ÷íî íåçàâèñèìî îò ïîðÿäêà óïëàòû ïðîöåíòîâ, ïðåäóñìîòðåííîãî äîãîâîðîì (ï. 16 ÏÁÓ 9/99).
 ðåçóëüòàòå èçìåíåíèÿ êóðñà èíîñòðàííîé âàëþòû ïî îòíîøåíèþ ê ðóáëþ íà äàòó âîçâðàòà çàéìà åãî ðóáëåâàÿ îöåíêà ìîæåò èçìåíèòüñÿ, â ñâÿçè ñ ÷åì âîçíèêàþò ñóììîâûå ðàçíèöû. Ïðè ýòîì ìåíÿåòñÿ ðóáëåâàÿ îöåíêà êàê îñíîâíîé ñóììû çàéìà, òàê è íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ.
Íà ñåãîäíÿøíèé äåíü â áóõãàëòåðñêîì çàêîíîäàòåëüñòâå îòñóòñòâóåò ñïåöèàëüíûé ïîðÿäîê ó÷åòà òàêèõ ñóììîâûõ ðàçíèö.
Åäèíñòâåííàÿ äåéñòâóþùàÿ íîðìà, êîòîðîé, íà íàø âçãëÿä, è ñëåäóåò ðóêîâîäñòâîâàòüñÿ â äàííîé ñèòóàöèè, çâó÷èò òàê: ñóììîâûå ðàçíèöû, âîçíèêàþùèå ïðè îòðàæåíèè â ó÷åòå èìóùåñòâà, îáÿçàòåëüñòâ è õîçÿéñòâåííûõ îïåðàöèé, îòíîñÿòñÿ íà ôèíàíñîâûå ðåçóëüòàòû ó êîììåð÷åñêîé îðãàíèçàöèè è óâåëè÷åíèå äîõîäîâ (óìåíüøåíèå ðàñõîäîâ) ó íåêîììåð÷åñêîé îðãàíèçàöèè (ï. 25 Ïîëîæåíèÿ ïî âåäåíèþ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà è áóõãàëòåðñêîé îò÷åòíîñòè â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè, óòâåðæäåííîãî Ïðèêàçîì Ìèíôèíà Ðîññèè îò 29.07.1998 N 34í).
Òàêèì îáðàçîì, âîçíèêàþùèå ðàçíèöû ñëåäóåò îòðàæàòü íà ñ÷åòå 91 «Ïðî÷èå äîõîäû è ðàñõîäû».
Èòàê, â áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ÎÀÎ «Êàðïàòû» äåëàþòñÿ ñëåäóþùèå ïðîâîäêè.
ßíâàðü:
Äåáåò 58/3 — Êðåäèò 51
- 278 000 ðóá. — ïðåäîñòàâëåí çàåì (10 000 äîëë. õ 27,8 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 76 — Êðåäèò 91/1
- 1109 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà ÿíâàðü (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 12 äíåé õ 28,1 ðóá/äîëë.).
Ôåâðàëü:
Äåáåò 76 — Êðåäèò 91/1
- 2550 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà ôåâðàëü (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 28 äíåé õ 27,7 ðóá/äîëë.).
Ìàðò:
Äåáåò 76 — Êðåäèò 91/1
- 2854 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà ìàðò (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 31 äåíü õ 28 ðóá/äîëë.).
Àïðåëü:
Äåáåò 76 — Êðåäèò 91/1
- 1861 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà àïðåëü (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 20 äíåé õ 28,3 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 51 — Êðåäèò 76
- 8467 ðóá. — ïîëó÷åíû ïðîöåíòû çà âåñü ïåðèîä äåéñòâèÿ äîãîâîðà çàéìà (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 91 äåíü õ 28,3 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 76 — Êðåäèò 91/1
- 93 ðóá. — îòðàæåíà ïîëîæèòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ïðîöåíòîâ ïî äîãîâîðó çàéìà;
Äåáåò 51 — Êðåäèò 58/3
- 278 000 ðóá. — îòðàæåí âîçâðàò çàéìà;
Äåáåò 51 — Êðåäèò 91/1
- 5000 ðóá. — îòðàæåíà ïîëîæèòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ñóììû îñíîâíîãî îáÿçàòåëüñòâà.
Íàëîã íà ïðèáûëü
Ïðè èñ÷èñëåíèè íàëîãà íà ïðèáûëü ñóììà çàéìà íå ó÷èòûâàåòñÿ íè â äîõîäàõ (ïï. 10 ï. 1 ñò. 251 ÍÊ ÐÔ), íè â ðàñõîäàõ (ï. 12 ñò. 270 ÍÊ ÐÔ). Äîõîäîì çàèìîäàâöà ïðèçíàþòñÿ ïðîöåíòû, ïîëó÷åííûå â êà÷åñòâå ïëàòû çà ïðåäîñòàâëåíèå â ïîëüçîâàíèå çàåìíûõ ñðåäñòâ. Îíè âêëþ÷àþòñÿ îðãàíèçàöèåé â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ (ï. 6 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ).
Åñëè ñðîê äåéñòâèÿ äîãîâîðà ïðèõîäèòñÿ áîëåå ÷åì íà îäèí îò÷åòíûé ïåðèîä, òî äîõîä ïðèçíàåòñÿ îðãàíèçàöèåé íà êîíåö êàæäîãî îò÷åòíîãî ïåðèîäà è íà äàòó ïîãàøåíèÿ çàéìà (â ñëó÷àå ïðåêðàùåíèÿ äåéñòâèÿ äîãîâîðà äî îêîí÷àíèÿ îò÷åòíîãî ïåðèîäà) (ï. 6 ñò. 271 ÍÊ ÐÔ).
 íàøåì ïðèìåðå ñèòóàöèÿ âûãëÿäèò ñëåäóþùèì îáðàçîì.
Ñóììà ïðåäîñòàâëåííîãî çàéìà — 278 000 ðóá. — íå ó÷èòûâàåòñÿ â ðàñõîäàõ.
Ñóììà âîçâðàùåííîãî çàéìà — 283 000 ðóá.  äîõîäàõ íå ó÷èòûâàåòñÿ ñóììà 278 000 ðóá.
Ñóììîâàÿ ðàçíèöà — 5000 ðóá.
Ïðîöåíòû âêëþ÷àþòñÿ â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ ïî íà÷èñëåíèþ äâàæäû:
- 31 ìàðòà 2005 ã. — â ñóììå 6536 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 71 äåíü õ 28 ðóá/äîëë.);
- 20 àïðåëÿ 2005 ã. — â ñóììå 1861 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 20 äíåé õ 28,3 ðóá/äîëë.).
Èòîãî: 8397 ðóá.
Ôàêòè÷åñêè ïîëó÷åíî 8467 ðóá.
Ñóììîâàÿ ðàçíèöà — 70 ðóá.
×òî ïðåäñòàâëÿþò ñîáîé óêàçàííûå ñóììîâûå ðàçíèöû â íàëîãîâîì ó÷åòå?
Ðàçúÿñíåíèÿ ïî äàííîìó âîïðîñó äàë Ìèíôèí Ðîññèè â Ïèñüìå îò 25.11.2004 N 03-03-01-04/1/147.
Ïðàâäà, Ìèíôèí â ýòîì Ïèñüìå ãîâîðèò î ïîðÿäêå ó÷åòà ñóììîâûõ ðàçíèö ó çàåìùèêà. Íî, íà íàø âçãëÿä, ýòè ðàçúÿñíåíèÿ ìîæåò ïðèìåíÿòü è çàèìîäàâåö.
 ñîñòàâå âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ, óâåëè÷èâàþùèõ íàëîãîâóþ áàçó ïî íàëîãó íà ïðèáûëü, ïðÿìî íàçâàíû òîëüêî òå ïîëîæèòåëüíûå ñóììîâûå ðàçíèöû, êîòîðûå îáðàçóþòñÿ ïî îáÿçàòåëüñòâàì è òðåáîâàíèÿì, âûòåêàþùèì èç äîãîâîðîâ ïî ïðèîáðåòåíèþ è ðåàëèçàöèè òîâàðîâ (ðàáîò, óñëóã), èìóùåñòâåííûõ ïðàâ (ï. 11.1 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ).
Ïîä ýòî îïðåäåëåíèå ïîäïàäàþò òîëüêî ñóììîâûå ðàçíèöû â ÷àñòè ïðîöåíòîâ. Ñóììîâûå ðàçíèöû, îòíîñÿùèåñÿ ê ñóììå îñíîâíîãî äîëãà, ïîä ýòî îïðåäåëåíèå íå ïîäïàäàþò.
Îäíàêî ïåðå÷åíü âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ, óñòàíîâëåííûé ñò. 250 ÍÊ ÐÔ, ÿâëÿåòñÿ îòêðûòûì. Âíåðåàëèçàöèîííûìè äîõîäàìè ïðèçíàþòñÿ ëþáûå äîõîäû, íå óêàçàííûå â ñò. 249 ÍÊ ÐÔ (àáç. 1 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ). Ñëåäîâàòåëüíî, â èõ ñîñòàâ ìîãóò âêëþ÷àòüñÿ ëþáûå äîõîäû, ïî ñóòè ÿâëÿþùèåñÿ òàêîâûìè, çà èñêëþ÷åíèåì äîõîäîâ, íå ó÷èòûâàåìûõ ïðè îïðåäåëåíèè íàëîãîâîé áàçû ïî íàëîãó íà ïðèáûëü â ñîîòâåòñòâèè ñî ñò. 251 ÍÊ ÐÔ.
Òàêèì îáðàçîì, ñóììîâóþ ðàçíèöó â ÷àñòè ñóììû çàéìà â ðàçìåðå 5000 ðóá. îðãàíèçàöèÿ âêëþ÷èò â ñîñòàâ ïðî÷èõ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ íà îñíîâàíèè àáç. 1 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ, à ñóììîâóþ ðàçíèöó â ÷àñòè ïðîöåíòîâ â ðàçìåðå 70 ðóá. — íà îñíîâàíèè ï. 11.1 ñò. 250 ÍÊ ÐÔ êàê ïîëîæèòåëüíóþ ñóììîâóþ ðàçíèöó.
* * *
Ïðè ïàäåíèè êóðñà èíîñòðàííîé âàëþòû íà äàòó ïîãàøåíèÿ çàéìà ïî ñðàâíåíèþ ñ äàòîé åãî ïðåäîñòàâëåíèÿ ó çàèìîäàâöà âîçíèêàþò îòðèöàòåëüíûå ñóììîâûå ðàçíèöû.
Ïðåäïîëîæèì, ÷òî êóðñ ÖÁ ÐÔ íà äàòó ïåðå÷èñëåíèÿ ñðåäñòâ çàåìùèêó ñîñòàâëÿë 28,3 ðóá. çà äîëëàð ÑØÀ, à íà äàòó âîçâðàòà çàéìà — 27,8 ðóá.; êóðñ âàëþòû íà äðóãèå äàòû íå èçìåíÿëñÿ.
Òîãäà ñóììà ïðåäîñòàâëåííîãî çàéìà — 283 000 ðóá. — íå ó÷èòûâàåòñÿ â ðàñõîäàõ (ï. 12 ñò. 270 ÍÊ ÐÔ), à ñóììà ïîëó÷åííîãî îáðàòíî çàéìà — 278 000 ðóá. — íå ó÷èòûâàåòñÿ â äîõîäàõ (ïï. 10 ï. 1 ñò. 251 ÍÊ ÐÔ).
Ïðè ýòîì âûÿâëÿåòñÿ îòðèöàòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà ïî îñíîâíîé ñóììå äîëãà — 5000 ðóá.
Íà÷èñëåíû ïðîöåíòû:
- 31 ìàðòà 2005 ã. — â ñóììå 6536 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 71 äåíü õ 28 ðóá/äîëë.);
- 20 àïðåëÿ 2005 ã. — 1828 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 20 äíåé õ 27,8 ðóá/äîëë.).
Îáùàÿ ñóììà íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ, ïðèçíàâàåìûõ â ñîñòàâå äîõîäîâ, ñîñòàâëÿåò 8364 ðóá.
Ñóììà ôàêòè÷åñêè ïîëó÷åííûõ ïðîöåíòîâ ìåíüøå, ÷åì ñóììà íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ, è ñîñòàâëÿåò 8317 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 91 äåíü õ 27,8 ðóá/äîëë.).
Îòðèöàòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ïðîöåíòîâ — 47 ðóá.
Îòðèöàòåëüíûå ñóììîâûå ðàçíèöû â ÷àñòè ïðîöåíòîâ ÿâëÿþòñÿ îáû÷íûìè ñóììîâûìè ðàçíèöàìè, êîòîðûå ó÷èòûâàþòñÿ ó çàèìîäàâöà â ñîîòâåòñòâèè ñ ïï. 5.1 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ. Ýòî ñëåäóåò èç Ïèñüìà Ìèíôèíà Ðîññèè îò 25.11.2004 N 03-03-01-04/1/147. Ïîýòîìó ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ðàçìåðå 47 ðóá. ïîäëåæèò âêëþ÷åíèþ â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ â îáùåóñòàíîâëåííîì ïîðÿäêå.
×òî êàñàåòñÿ îòðèöàòåëüíîé ñóììîâîé ðàçíèöû â ÷àñòè ñóììû çàéìà (5000 ðóá.), òî ó÷åñòü åå â ðàñõîäàõ ìîæíî òîëüêî äîêàçàâ, ÷òî îíà ñîîòâåòñòâóåò òðåáîâàíèÿì ï. 1 ñò. 252 ÍÊ ÐÔ.
 ðàñõîäàõ, ïðåäóñìîòðåííûõ ãë. 25 ÍÊ ÐÔ, îòðèöàòåëüíûå ñóììîâûå ðàçíèöû ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì ïðÿìî íå ïîèìåíîâàíû.  òî æå âðåìÿ ïåðå÷åíü âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ, óñòàíîâëåííûé ñò. 265 ÍÊ ÐÔ, ÿâëÿåòñÿ îòêðûòûì. Ê íèì ìîãóò áûòü îòíåñåíû ëþáûå îáîñíîâàííûå çàòðàòû íà îñóùåñòâëåíèå äåÿòåëüíîñòè, íåïîñðåäñòâåííî íå ñâÿçàííîé ñ ïðîèçâîäñòâîì è (èëè) ðåàëèçàöèåé (ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ).
 äàííîì ñëó÷àå çàèìîäàâåö íåñåò óáûòêè â ñâÿçè ñ òåì, ÷òî çàåì âîçâðàùåí â ìåíüøåé ñóììå, ÷åì áûë ïðåäîñòàâëåí. Ýòîò óáûòîê, íà íàø âçãëÿä, íå ñîîòâåòñòâóåò êðèòåðèþ îáîñíîâàííîñòè çàòðàò, óñòàíîâëåííîìó ï. 1 ñò. 252 ÍÊ ÐÔ. Ïîýòîìó â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè åãî ó÷åñòü íåëüçÿ (ï. 49 ñò. 270 ÍÊ ÐÔ).
Àíàëîãè÷íàÿ òî÷êà çðåíèÿ ïðèâåäåíà â Ïèñüìå ÌÍÑ Ðîññèè îò 30.01.2004 N 02-5-11/12@.
Ó÷åò ó çàåìùèêà Áóõãàëòåðñêèé ó÷åò
Ïîëó÷åííûå çàéìû â çàâèñèìîñòè îò ñðîêà èõ ïîãàøåíèÿ ó÷èòûâàþòñÿ íà ñ÷åòå 66 «Ðàñ÷åòû ïî êðàòêîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì» èëè 67 «Ðàñ÷åòû ïî äîëãîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì».
Ïîðÿäîê áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà ïðîöåíòîâ ïî çàéìàì îïðåäåëÿåòñÿ íàïðàâëåíèåì èñïîëüçîâàíèÿ çàåìíûõ ñðåäñòâ. Ïðåäïîëîæèì, ÷òî â ðàññìàòðèâàåìîé ñèòóàöèè çàåì âçÿò íà ïîïîëíåíèå îáîðîòíûõ ñðåäñòâ. Ïðîöåíòû ïî òàêîìó çàéìó ó÷èòûâàþòñÿ íà ñ÷åòå 91 «Ïðî÷èå äîõîäû è ðàñõîäû».
Íà÷èñëåíèå ïðîöåíòîâ ïðîèçâîäèòñÿ åæåìåñÿ÷íî íåçàâèñèìî îò ñðîêà èõ óïëàòû, ïðåäóñìîòðåííîãî äîãîâîðîì (ï. 18 ÏÁÓ 15/01 «Ó÷åò çàéìîâ è êðåäèòîâ è çàòðàò íà èõ îáñëóæèâàíèå»).
Íà ñóììó ïðîöåíòîâ, ïðè÷èòàþùèõñÿ ê óïëàòå, êðåäèòóåòñÿ ñ÷åò 66 (67) â êîððåñïîíäåíöèè ñ äåáåòîì ñ÷åòà 91 «Ïðî÷èå äîõîäû è ðàñõîäû».
Îáðàòèìñÿ ê óñëîâèÿì íàøåé ñèòóàöèè.
Ïðåäïîëîæèì, ÷òî çàåìùèê âåäåò ó÷åò ïîëó÷åííîãî çàéìà íà ñóáñ÷åòå 1 ñ÷åòà 66 «Ðàñ÷åòû ïî êðàòêîñðî÷íûì êðåäèòàì è çàéìàì». Ê ýòîìó ñóáñ÷åòó îòêðûòû ñëåäóþùèå ñ÷åòà âòîðîãî ïîðÿäêà: 66/1-1 «Ðàñ÷åòû ïî ñóììå îñíîâíîãî äîëãà» è 66/1-2 «Ðàñ÷åòû ïî ïðîöåíòàì».
 áóõãàëòåðñêîì ó÷åòå ÎÎÎ «Áåëûå ëåáåäè» óêàçàííûå îïåðàöèè îôîðìëÿþòñÿ ñëåäóþùèìè ïðîâîäêàìè.
ßíâàðü:
Äåáåò 51 — Êðåäèò 66/1-1
- 278 000 ðóá. — ïîëó÷åí çàåì (10 000 äîëë. õ 27,8 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 91/2 — Êðåäèò 66/1-2
- 1109 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà ÿíâàðü (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 12 äíåé õ 28,1 ðóá/äîëë.).
Ôåâðàëü:
Äåáåò 91/2 — Êðåäèò 66/1-2
- 2550 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà ôåâðàëü (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 28 äíåé õ 27,7 ðóá/äîëë.).
Ìàðò:
Äåáåò 91/2 — Êðåäèò 66/1-2
- 2854 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà ìàðò (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 31 äåíü õ 28 ðóá/äîëë.).
Àïðåëü:
Äåáåò 91/2 — Êðåäèò 66/1-2
- 1861 ðóá. — íà÷èñëåíû ïðîöåíòû çà àïðåëü (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 20 äíåé õ 28,3 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 66/1-2 — Êðåäèò 51
- 8467 ðóá. — óïëà÷åíû ïðîöåíòû ïî äîãîâîðó çàéìà (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 91 äåíü õ 28,3 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 66/1-1 — Êðåäèò 51
- 283 000 ðóá. — çàåìíîå îáÿçàòåëüñòâî ïîãàøåíî (10 000 äîëë. õ 28,3 ðóá/äîëë.);
Äåáåò 91/2 — Êðåäèò 66/1-2
- 93 ðóá. — îòðàæåíà îòðèöàòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ïðîöåíòîâ ïî äîãîâîðó çàéìà;
Äåáåò 91/2 — Êðåäèò 66/1-1
- 5000 ðóá. — îòðàæåíà îòðèöàòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ñóììû îñíîâíîãî îáÿçàòåëüñòâà.
Íàëîã íà ïðèáûëü
 öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè ñóììà çàéìà íå ó÷èòûâàåòñÿ íè â äîõîäàõ (ïï. 10 ï. 1 ñò. 251 ÍÊ ÐÔ), íè â ðàñõîäàõ (ï. 12 ñò. 270 ÍÊ ÐÔ).
Ïðîöåíòû, ïðè÷èòàþùèåñÿ ê óïëàòå ïî çàåìíîìó îáÿçàòåëüñòâó, âêëþ÷àþòñÿ îðãàíèçàöèåé â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ (ïï. 2 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ).
Ïðè ìåòîäå íà÷èñëåíèÿ äàòà îñóùåñòâëåíèÿ ðàñõîäîâ â âèäå ïðîöåíòîâ îïðåäåëÿåòñÿ â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 8 ñò. 272 ÍÊ ÐÔ.
Ïî äîãîâîðàì çàéìà, ñðîê äåéñòâèÿ êîòîðûõ ïðèõîäèòñÿ áîëåå ÷åì íà îäèí îò÷åòíûé ïåðèîä, ïðîöåíòû âêëþ÷àþòñÿ â ðàñõîäû íà êîíåö êàæäîãî îò÷åòíîãî ïåðèîäà è íà äàòó ïîãàøåíèÿ çàéìà (ïðè óñëîâèè, ÷òî îíà íàñòóïèëà ðàíåå îêîí÷àíèÿ ñîîòâåòñòâóþùåãî îò÷åòíîãî ïåðèîäà).
Ñëåäóåò ó÷èòûâàòü, ÷òî ïðîöåíòû â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè íîðìèðóþòñÿ ïî ïðàâèëàì ñò. 269 ÍÊ ÐÔ. Ïðåäåëüíûé ðàçìåð ïðîöåíòîâ ìîæåò îïðåäåëÿòüñÿ îðãàíèçàöèåé îäíèì èç äâóõ ñïîñîáîâ.
Ïðè èñïîëüçîâàíèè ïåðâîãî ñïîñîáà ïðåäåëüíàÿ âåëè÷èíà ïðîöåíòîâ, ïðèçíàâàåìûõ ðàñõîäîì, ïðèíèìàåòñÿ ðàâíîé ñòàâêå ðåôèíàíñèðîâàíèÿ ÖÁ ÐÔ, óâåëè÷åííîé â 1,1 ðàçà, — ïðè îôîðìëåíèè äîëãîâîãî îáÿçàòåëüñòâà â ðóáëÿõ (ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ).
Âòîðîé ñïîñîá ïðåäóñìàòðèâàåò ñðàâíåíèå ñóììû íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ ïî äîãîâîðó çàéìà ñî ñðåäíèì óðîâíåì ïðîöåíòîâ, âçèìàåìûõ ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì, âûäàííûì â òîì æå îò÷åòíîì ïåðèîäå íà ñîïîñòàâèìûõ óñëîâèÿõ.
Îðãàíèçàöèÿ âïðàâå íîðìèðîâàòü ïðîöåíòû ëþáûì èç ýòèõ ñïîñîáîâ, çàêðåïèâ åãî â ó÷åòíîé ïîëèòèêå äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ.
Ïðåäïîëîæèì, ÷òî â ðàññìàòðèâàåìîé ñèòóàöèè îðãàíèçàöèÿ âûáðàëà ïåðâûé ñïîñîá (èñõîäÿ èç ñòàâêè ÖÁ ÐÔ).
 íàëîãîâîì ó÷åòå îðãàíèçàöèè èìååì ñëåäóþùóþ êàðòèíó.
Ñóììà ïîëó÷åííîãî çàéìà — 278 000 ðóá. — íå ó÷èòûâàåòñÿ â äîõîäàõ.
Ñóììà ïîãàøåííîãî çàéìà — 283 000 ðóá.  ðàñõîäàõ íå ó÷èòûâàåòñÿ ñóììà 278 000 ðóá.
Ñóììîâàÿ ðàçíèöà — 5000 ðóá.
Ïðîöåíòû íà÷èñëÿþòñÿ è âêëþ÷àþòñÿ â ðàñõîäû çàåìùèêà äâàæäû:
- 31 ìàðòà 2005 ã. — â ñóììå 6536 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 71 äåíü õ 28 ðóá/äîëë.);
- 20 àïðåëÿ 2005 ã. — â ñóììå 1861 ðóá. (10 000 äîëë. õ 12% : 365 äíåé õ 20 äíåé õ 28,3 ðóá/äîëë.).
Èòîãî: 8397 ðóá.
Ñóììà ôàêòè÷åñêè óïëà÷åííûõ ïðîöåíòîâ ðàâíà 8467 ðóá.
Ñóììîâàÿ ðàçíèöà — 70 ðóá.
Ìîæíî ëè ó÷åñòü îáðàçîâàâøèåñÿ îòðèöàòåëüíûå ñóììîâûå ðàçíèöû â ñîñòàâå ðàñõîäîâ ïðè èñ÷èñëåíèè íàëîãà íà ïðèáûëü è åñëè ìîæíî, òî ïî êàêîé ñòàòüå?
Îòâåò íà ýòîò âîïðîñ äàí â Ïèñüìàõ Ìèíôèíà Ðîññèè îò 25.11.2004 N 03-03-01-04/1/147 è ÌÍÑ Ðîññèè îò 30.01.2004 N 02-5-11/12@.
Îáà âåäîìñòâà åäèíîäóøíû: ýòè ðàçíèöû ìîãóò âêëþ÷àòüñÿ çàåìùèêîì â ñîñòàâ ðàñõîäîâ. À âîò ó÷èòûâàòü èõ íåîáõîäèìî ïî ðàçíûì ñòàòüÿì â çàâèñèìîñòè îò òîãî, âîçíèêëè îíè ïî îñíîâíîìó äîëãó èëè ïî ïðîöåíòàì.
Îòðèöàòåëüíóþ ðàçíèöó ïî îñíîâíîé ñóììå äîëãà, ïî ìíåíèþ Ìèíôèíà è ÌÍÑ, ñëåäóåò ðàññìàòðèâàòü êàê ïëàòó çà ïîëüçîâàíèå çàéìîì è íîðìèðîâàòü åå ïî ïðàâèëàì ñò. 269 ÍÊ ÐÔ.
Îòðèöàòåëüíàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ïðîöåíòîâ ÿâëÿåòñÿ îáû÷íîé ñóììîâîé ðàçíèöåé, êîòîðàÿ ó÷èòûâàåòñÿ â ïîðÿäêå, óñòàíîâëåííîì ïï. 5.1 ï. 1 ñò. 265 ÍÊ ÐÔ.
Èòàê, 70 ðóá. ïîäëåæàò âêëþ÷åíèþ â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ â îáùåóñòàíîâëåííîì ïîðÿäêå. À ñóììó â ðàçìåðå 5000 ðóá., ñëåäóÿ ðåêîìåíäàöèÿì íàëîãîâûõ îðãàíîâ, îðãàíèçàöèÿ äîëæíà ïðèáàâèòü ê ñóììå íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ. Ïîëó÷åííûé ðåçóëüòàò íåîáõîäèìî ñðàâíèòü ñ ïðåäåëüíîé âåëè÷èíîé ïðîöåíòîâ, ðàññ÷èòàííîé èñõîäÿ èç ñòàâêè ðåôèíàíñèðîâàíèÿ ÖÁ ÐÔ, óâåëè÷åííîé â 1,1 ðàçà.
Ïðîèçâåäåì ðàñ÷åò ïðîöåíòîâ, ïðèíèìàåìûõ äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ, ñ ó÷åòîì îòðèöàòåëüíîé ñóììîâîé ðàçíèöû â ÷àñòè ñóììû îñíîâíîãî äîëãà.
Ïðåäåëüíàÿ âåëè÷èíà ïðîöåíòîâ, èñ÷èñëåííàÿ ïî ñòàâêå ðåôèíàíñèðîâàíèÿ, óâåëè÷åííîé â 1,1 ðàçà (13% õ 1,1 = 14,3%), ñîñòàâëÿåò 9911 ðóá. (278 000 ðóá. õ 14,3% : 365 äíåé õ 91 äåíü).
Îáùàÿ ñóììà ïðîöåíòîâ ñ ó÷åòîì ñóììîâûõ ðàçíèö â ñóììå 5000 ðóá. ðàâíà 13 397 ðóá. (8397 ðóá. + 5000 ðóá.), ÷òî ïðåâûøàåò ïðåäåëüíóþ âåëè÷èíó.
Òàêèì îáðàçîì, ñïèñàòü â ðàñõîäû â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ îðãàíèçàöèÿ ñìîæåò òîëüêî ñóììó 9911 ðóá.
* * *
Ó çàåìùèêà ìîãóò âîçíèêàòü è ïîëîæèòåëüíûå ñóììîâûå ðàçíèöû.
Ïîëîæèòåëüíóþ ðàçíèöó â ÷àñòè ñóììû îñíîâíîãî äîëãà, ïî ìíåíèþ Ìèíôèíà è ÌÍÑ, çàåìùèêó íåîáõîäèìî âêëþ÷èòü â ñîñòàâ ïðî÷èõ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ.
Ïîëîæèòåëüíàÿ ñóììîâàÿ ðàçíèöà â ÷àñòè ïðîöåíòîâ ÿâëÿåòñÿ îáû÷íîé ñóììîâîé ðàçíèöåé, êîòîðàÿ äîëæíà âêëþ÷àòüñÿ â ñîñòàâ âíåðåàëèçàöèîííûõ äîõîäîâ íà îñíîâàíèè ï. 11.1 ñò. 251 ÍÊ ÐÔ.
È.Êèðþøèíà
ÀÊÄÈ «Ýêîíîìèêà è æèçíü»
Источник