Учет процентов по займу от иностранного учредителя

«Ôèíàíñîâàÿ ãàçåòà», 2012, N 26

Ðàññìîòðèì âîïðîñû íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðîöåíòíûõ äîõîäîâ, âûïëà÷èâàåìûõ ðîññèéñêîé îðãàíèçàöèåé — çàåìùèêîì èíîñòðàííîé êîìïàíèè, çàäîëæåííîñòü ïåðåä êîòîðîé ñîãëàñíî ï. 2 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ ïðèçíàåòñÿ êîíòðîëèðóåìîé, à òàêæå àñïåêòû ïðèìåíåíèÿ íîðì ìåæäóíàðîäíûõ äîãîâîðîâ Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè â öåëÿõ èñêëþ÷åíèÿ äâîéíîãî íàëîãîîáëîæåíèÿ.

 öåëÿõ ïðåäîòâðàùåíèÿ ìèíèìèçàöèè íàëîãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ íàöèîíàëüíîå çàêîíîäàòåëüñòâî ìíîãèõ ñòðàí è íåêîòîðûå ìåæäóíàðîäíûå ñîãëàøåíèÿ îá èçáåæàíèè äâîéíîãî íàëîãîîáëîæåíèÿ óñòàíàâëèâàþò ñïåöèàëüíûå ïðàâèëà.  Ðîññèè îíè ïðèìåíÿþòñÿ òîëüêî â òîì ñëó÷àå, åñëè îäíîâðåìåííî âûïîëíÿþòñÿ ñëåäóþùèå òðè óñëîâèÿ:

• çàåìùèêîì ïî äîëãîâîìó îáÿçàòåëüñòâó äîëæíà áûòü ðîññèéñêàÿ îðãàíèçàöèÿ;
• êðåäèòîðîì èëè ïîðó÷èòåëåì ïî äîëãîâîìó îáÿçàòåëüñòâó ÿâëÿåòñÿ èíîñòðàííàÿ êîìïàíèÿ, âëàäåþùàÿ ïðÿìî èëè êîñâåííî áîëåå 20% óñòàâíîãî êàïèòàëà îðãàíèçàöèè-çàåìùèêà;
• ðàçìåð ñóììàðíîé çàäîëæåííîñòè ïåðåä èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèåé áîëåå ÷åì â 3 ðàçà (äëÿ áàíêîâ è ëèçèíãîâûõ êîìïàíèé — áîëåå ÷åì â 12,5 ðàçà) ïðåâûøàåò ðàçíèöó ìåæäó ñóììîé àêòèâîâ è âåëè÷èíîé îáÿçàòåëüñòâ çàåìùèêà íà ïîñëåäíåå ÷èñëî îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà, îïðåäåëÿåìîé ñîãëàñíî ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ.

Ïîçèòèâíûé àñïåêò äëÿ íàøåé ñòðàíû òàêæå çàêëþ÷àåòñÿ â òîì, ÷òî ñîãëàñíî íîðìàì áîëüøèíñòâà çàêëþ÷åííûõ Ðîññèåé ìåæäóíàðîäíûõ ñîãëàøåíèé îá èçáåæàíèè äâîéíîãî íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðîöåíòíûé äîõîä â ñòðàíå — èñòî÷íèêå äîõîäà îáëàãàåòñÿ ëèáî ÷àñòè÷íî, ëèáî îáëàãàåòñÿ íàëîãîì òîëüêî â ñòðàíå, ðåçèäåíòîì êîòîðîé ÿâëÿåòñÿ îðãàíèçàöèÿ, ïîëó÷àþùàÿ ïðîöåíòíûé äîõîä.

Ñóòü ðàññìàòðèâàåìîãî âîïðîñà ñîñòîèò â òîì, ÷òî çàêîíîäàòåëüñòâîì óñòàíàâëèâàåòñÿ ïðåäåëüíàÿ âåëè÷èíà ïðîöåíòîâ, êîòîðàÿ áóäåò ïðèíèìàòüñÿ â óìåíüøåíèå íàëîãîîáëàãàåìîé ïðèáûëè ðîññèéñêîé îðãàíèçàöèè, à èçáûòî÷íàÿ ÷àñòü ïðîöåíòíîãî äîõîäà èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèè, ðàññ÷èòûâàåìàÿ íà îñíîâå êîýôôèöèåíòà êàïèòàëèçàöèè è äîëè ó÷àñòèÿ èíîñòðàííîé êîìïàíèè â ðîññèéñêîé, â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ èìïåðàòèâíî ïðèðàâíèâàåòñÿ ê äèâèäåíäàì.

Íàëîãîïëàòåëüùèê îáÿçàí íà ïîñëåäíèé äåíü êàæäîãî îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà èñ÷èñëèòü ïðåäåëüíóþ âåëè÷èíó ïðèçíàâàåìûõ ðàñõîäîì ïðîöåíòîâ ïî êîíòðîëèðóåìîé çàäîëæåííîñòè ïóòåì äåëåíèÿ ñóììû ïðîöåíòîâ, íà÷èñëåííûõ íàëîãîïëàòåëüùèêîì â êàæäîì îò÷åòíîì (íàëîãîâîì) ïåðèîäå ïî êîíòðîëèðóåìîé çàäîëæåííîñòè, íà êîýôôèöèåíò êàïèòàëèçàöèè, ðàññ÷èòûâàåìûé íà ïîñëåäíþþ îò÷åòíóþ äàòó ñîîòâåòñòâóþùåãî îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà.

Ïðåäåëüíàÿ âåëè÷èíà ïðèçíàâàåìûõ ðàñõîäîì ïðîöåíòîâ ïî êîíòðîëèðóåìîé çàäîëæåííîñòè, à òàêæå ñóììà ðàñõîäîâ â âèäå ïðîöåíòîâ, ó÷èòûâàåìûõ äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè, îïðåäåëÿþòñÿ íà ïîñëåäíåå ÷èñëî êàæäîãî îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà. Îíà îïðåäåëÿåòñÿ â ñëåäóþùåì ïîðÿäêå:

• ðàññ÷èòûâàåì êîýôôèöèåíò êàïèòàëèçàöèè ïî ôîðìóëå:

ÊÊ = ÊÇ : (ÑÊ x Ä) : 3,

ãäå ÊÊ — êîýôôèöèåíò êàïèòàëèçàöèè;

ÊÇ — íåïîãàøåííàÿ êîíòðîëèðóåìàÿ çàäîëæåííîñòü;

ÑÊ — ñîáñòâåííûé êàïèòàë;

Ä — äîëÿ èíîñòðàííîé êîìïàíèè â óñòàâíîì êàïèòàëå;

• èñ÷èñëÿåì ïðåäåëüíóþ âåëè÷èíó ïðîöåíòîâ:

ÏÏ = Ï : ÊÊ,

ãäå ÏÏ — ïðåäåëüíàÿ âåëè÷èíà ïðîöåíòîâ;

Ï — ôàêòè÷åñêè íà÷èñëåííûå ïðîöåíòû.

Âåëè÷èíà ñîáñòâåííîãî êàïèòàëà îðãàíèçàöèè îïðåäåëÿåòñÿ íà îñíîâàíèè äàííûõ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà. Ïî îáùåìó ïðàâèëó ñîáñòâåííûé êàïèòàë íåáàíêîâñêîé îðãàíèçàöèè ïðåäñòàâëÿåò ñîáîé ðàçíèöó ìåæäó èòîãîâîé ñòðîêîé áóõãàëòåðñêîãî áàëàíñà è ñóììîé èòîãîâûõ ñòðîê ðàçä. IV «Äîëãîñðî÷íûå îáÿçàòåëüñòâà» è V «Êðàòêîñðî÷íûå îáÿçàòåëüñòâà» áàëàíñà. Ïðè îïðåäåëåíèè âåëè÷èíû ñîáñòâåííîãî êàïèòàëà â ðàñ÷åò íå ïðèíèìàþòñÿ ñóììû äîëãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ â âèäå çàäîëæåííîñòè ïî íàëîãàì è ñáîðàì, âêëþ÷àÿ òåêóùóþ çàäîëæåííîñòü ïî óïëàòå íàëîãîâ è ñáîðîâ, ñóììû îòñðî÷åê, ðàññðî÷åê è èíâåñòèöèîííîãî íàëîãîâîãî êðåäèòà.

Åñëè ðîññèéñêîé îðãàíèçàöèåé ïîëó÷åíî íåñêîëüêî çàéìîâ îò èíîñòðàííîé êîìïàíèè — ó÷ðåäèòåëÿ, â òîì ÷èñëå è äîëãîñðî÷íûé áåñïðîöåíòíûé çàåì, òî â öåëÿõ ïðèìåíåíèÿ ñò. 269 ÍÊ ÐÔ êîíòðîëèðóåìàÿ çàäîëæåííîñòü ïåðåä èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèåé îïðåäåëÿåòñÿ ñ ó÷åòîì äîëãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ, óêàçàííûõ â àáç. 1 ï. 1 äàííîé ñòàòüè, âíå çàâèñèìîñòè îò òîãî, ïðåäóñìîòðåíà äîãîâîðîì èëè íåò âûïëàòà ïðîöåíòîâ ïî òàêèì äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì.

Ñîîòâåòñòâåííî, ïðè ðàñ÷åòå êîýôôèöèåíòà êàïèòàëèçàöèè ó÷èòûâàåòñÿ íåïîãàøåííàÿ çàäîëæåííîñòü êàê ïî ïðîöåíòíîìó, òàê è áåñïðîöåíòíîìó çàéìó (Ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 28.06.2007 N 03-03-06/1/434).

Ïðàâèëà, óñòàíîâëåííûå â ï. 2 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ, íå ïðèìåíÿþòñÿ â îòíîøåíèè ïðîöåíòîâ ïî çàåìíûì ñðåäñòâàì, åñëè íåïîãàøåííàÿ çàäîëæåííîñòü íå ÿâëÿåòñÿ êîíòðîëèðóåìîé (ï. 3 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ).  ýòîì ñëó÷àå ïðîöåíòû ó÷èòûâàþòñÿ äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè â îáùåì ïîðÿäêå, óñòàíîâëåííîì â ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ.

Åñëè çàäîëæåííîñòü êîíòðîëèðóåìàÿ…

Ñîãëàñíî ï. 8 ñò. 272 ÍÊ ÐÔ ïî äîãîâîðàì çàéìà è èíûì àíàëîãè÷íûì äîãîâîðàì (èíûì äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì, âêëþ÷àÿ öåííûå áóìàãè), ñðîê äåéñòâèÿ êîòîðûõ ïðèõîäèòñÿ áîëåå ÷åì íà îäèí îò÷åòíûé ïåðèîä, â öåëÿõ ïðèìåíåíèÿ ãë. 25 ÍÊ ÐÔ ðàñõîä ïðèçíàåòñÿ îñóùåñòâëåííûì è âêëþ÷àåòñÿ â ñîñòàâ ñîîòâåòñòâóþùèõ ðàñõîäîâ íà êîíåö ìåñÿöà ñîîòâåòñòâóþùåãî îò÷åòíîãî ïåðèîäà.

Ïîñêîëüêó íîðìû ìåæäóíàðîäíûõ äîãîâîðîâ ÐÔ ÿâëÿþòñÿ íîðìàìè ïðÿìîãî äåéñòâèÿ è èìåþò áîëüøóþ þðèäè÷åñêóþ ñèëó, ÷åì íîðìû âíóòðåííåãî ïðàâà, àâòîìàòè÷åñêîå ïðèìåíåíèå ïîëîæåíèé ï. ï. 2 — 4 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ êî âñåì ó÷àñòíèêàì ïðàâîîòíîøåíèé ïî êîíòðîëèðóåìîé çàäîëæåííîñòè íåïðàâîìåðíî. Ïîýòîìó åñëè ñî ñòðàíîé ïðîèñõîæäåíèÿ èíîñòðàííîãî êðåäèòîðà ó Ðîññèè èìååòñÿ äåéñòâóþùåå ñîãëàøåíèå ïî íàëîãîâûì âîïðîñàì, ñîäåðæàùåå ïðàâèëà, îòëè÷íûå îò òåõ, êîòîðûå óñòàíîâëåíû ñò. 269 ÍÊ ÐÔ, òî èìåííî îíè, à íå íîðìû ÍÊ ÐÔ ïîäëåæàò ïðèìåíåíèþ. Ïðåäïîñûëêîé óñòàíîâëåíèÿ òàêèõ ïðàâèë ÿâëÿåòñÿ ïðîáëåìà ìèíèìèçàöèè íàëîãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ ñóáúåêòàìè ìåæäóíàðîäíîé ýêîíîìè÷åñêîé äåÿòåëüíîñòè â îòíîøåíèè ïðîöåíòíûõ äîõîäîâ, âîçíèêàþùèõ ïðè ôèíàíñèðîâàíèè äî÷åðíèõ êîìïàíèé.

Êîãäà âåëè÷èíà ñîáñòâåííîãî êàïèòàëà íàëîãîïëàòåëüùèêà îòðèöàòåëüíà èëè ðàâíà íóëþ, òî, ïî ìíåíèþ ôèíàíñîâûõ è íàëîãîâûõ îðãàíîâ (Ïèñüìà Ìèíôèíà Ðîññèè îò 30.05.2011 N 03-03-06/1/319, îò 16.07.2010 N 03-03-06/1/465, îò 02.06.2004 N 03-02-05/3/45 è ÓÔÍÑ Ðîññèè ïî ã. Ìîñêâå îò 20.05.2008 N 20-12/048101), â ñâÿçè ñ íåâîçìîæíîñòüþ â óêàçàííûõ ñëó÷àÿõ ïðîèçâåñòè ðàñ÷åò êîýôôèöèåíòà êàïèòàëèçàöèè ï. 2 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ íå ïðèìåíÿåòñÿ äëÿ ïðèçíàíèÿ ïðåäåëüíûõ ïðîöåíòîâ ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì ðîññèéñêîé îðãàíèçàöèè è òàêèå ïðîöåíòû â ñîñòàâå âíåðåàëèçàöèîííûõ ðàñõîäîâ ïðè èñ÷èñëåíèè áàçû ïî íàëîãó íà ïðèáûëü íå ó÷èòûâàþòñÿ. Âñÿ ñóììà íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ ïðèðàâíèâàåòñÿ â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ê äèâèäåíäàì (Ïèñüìî ÓÔÍÑ Ðîññèè ïî ã. Ìîñêâå îò 18.04.2006 N 20-12/31077).

Ñîãëàñíî ï. 4 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ ïîëîæèòåëüíàÿ ðàçíèöà ìåæäó íà÷èñëåííûìè ïðîöåíòàìè è ïðåäåëüíûìè ïðîöåíòàìè, êîòîðûå èñ÷èñëåíû íà îñíîâàíèè ïîðÿäêà, óñòàíîâëåííîãî ï. 2 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ, ïðèðàâíèâàåòñÿ â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ê äèâèäåíäàì è îáëàãàåòñÿ íàëîãîì íà ïðèáûëü â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 3 ñò. 284 ÍÊ ÐÔ (Ïèñüìî ÓÔÍÑ Ðîññèè ïî ã. Ìîñêâå îò 05.03.2010 N 16-15/023307@).

 îáùåì ñëó÷àå äîõîä èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèè â âèäå äèâèäåíäîâ ïîäëåæèò îáëîæåíèþ íàëîãîì íà ïðèáûëü ïî ñòàâêå 15%, à äîõîä â âèäå ïðîöåíòîâ ïî çàéìó — ïî ñòàâêå 20% (ïï. 3 ï. 3, ïï. 1 ï. 2 ñò. 284, àáç. 2, 4 ï. 1 ñò. 310, ñò. 7 ÍÊ ÐÔ).

Åñëè íàëîãîâûé àãåíò âûïëà÷èâàåò èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèè äîõîäû, êîòîðûå â ñîîòâåòñòâèè ñ ìåæäóíàðîäíûìè äîãîâîðàìè (ñîãëàøåíèÿìè) îáëàãàþòñÿ íàëîãîì íà ïðèáûëü â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè ïî ïîíèæåííûì ñòàâêàì èëè â îòíîøåíèè òàêîãî äîõîäà ïðîèçâîäèòñÿ îñâîáîæäåíèå îò óäåðæàíèÿ íàëîãà ó èñòî÷íèêà âûïëàòû, èñ÷èñëåíèå è óäåðæàíèå ñóììû íàëîãà ñ äîõîäîâ ïðîèçâîäÿòñÿ íàëîãîâûì àãåíòîì ïî ñîîòâåòñòâóþùèì ïîíèæåííûì ñòàâêàì ïðè óñëîâèè ïðåäúÿâëåíèÿ èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèåé íàëîãîâîìó àãåíòó ïîäòâåðæäåíèÿ, ÷òî ýòà èíîñòðàííàÿ îðãàíèçàöèÿ èìååò ïîñòîÿííîå ìåñòîíàõîæäåíèå â òîì ãîñóäàðñòâå, ñ êîòîðûì Ðîññèéñêàÿ Ôåäåðàöèÿ èìååò ìåæäóíàðîäíûé äîãîâîð (ñîãëàøåíèå), ðåãóëèðóþùèé âîïðîñû íàëîãîîáëîæåíèÿ (ï. 1 ñò. 312, ï. 3 ñò. 310 ÍÊ ÐÔ). Ïîäòâåðæäåíèå äîëæíî áûòü çàâåðåíî êîìïåòåíòíûì îðãàíîì ñîîòâåòñòâóþùåãî èíîñòðàííîãî ãîñóäàðñòâà.  ñëó÷àå åñëè äàííîå ïîäòâåðæäåíèå ñîñòàâëåíî íà èíîñòðàííîì ÿçûêå, íàëîãîâîìó àãåíòó ïðåäîñòàâëÿåòñÿ òàêæå ïåðåâîä íà ðóññêèé ÿçûê.

Ïðè ïðåäñòàâëåíèè èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèåé, èìåþùåé ïðàâî íà ïîëó÷åíèå äîõîäà, ïîäòâåðæäåíèÿ íàëîãîâîìó àãåíòó, âûïëà÷èâàþùåìó äîõîä, äî äàòû âûïëàòû äîõîäà, îòíîñèòåëüíî êîòîðîãî ìåæäóíàðîäíûì äîãîâîðîì Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè ïðåäóñìîòðåí ëüãîòíûé ðåæèì íàëîãîîáëîæåíèÿ â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè, â îòíîøåíèè òàêîãî äîõîäà ïðîèçâîäèòñÿ îñâîáîæäåíèå îò óäåðæàíèÿ íàëîãà ó èñòî÷íèêà âûïëàòû èëè óäåðæàíèå íàëîãà ó èñòî÷íèêà âûïëàòû ïî ïîíèæåííûì ñòàâêàì.

Íàëîã ñ ïîëîæèòåëüíîé ðàçíèöû ìåæäó íà÷èñëåííûìè è ïðåäåëüíûìè ïðîöåíòàìè óäåðæèâàåòñÿ è óïëà÷èâàåòñÿ â áþäæåò ðîññèéñêîé îðãàíèçàöèåé — íàëîãîâûì àãåíòîì çà ñ÷åò ïðîöåíòíîãî äîõîäà, ïåðå÷èñëÿåìîãî èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèè. Ïî îêîí÷àíèè îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà ñóììà óêàçàííîãî íàëîãà íå ïåðåñ÷èòûâàåòñÿ. Óäåðæàííàÿ ñóììà íàëîãà ïîäëåæèò ïåðå÷èñëåíèþ â áþäæåò Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè â ñðîêè, óñòàíîâëåííûå â ï. 4 ñò. 287 ÍÊ ÐÔ, ò.å. íå ïîçäíåå äíÿ, ñëåäóþùåãî çà äíåì âûïëàòû.

 ñîîòâåòñòâèè ñî ñò. ñò. 246 è 247 ÍÊ ÐÔ ïëàòåëüùèêàìè íàëîãà íà ïðèáûëü â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè ïðèçíàþòñÿ èíîñòðàííûå îðãàíèçàöèè, ïîëó÷àþùèå îò èñòî÷íèêîâ â Ðîññèè äîõîäû, óêàçàííûå â ï. 1 ñò. 309 ÍÊ ÐÔ.

Ñîãëàñíî ïï. 1 è 3 ï. 1 ñò. 309 ÍÊ ÐÔ ê äîõîäàì èíîñòðàííûõ îðãàíèçàöèé, ïîäëåæàùèì îáëîæåíèþ íàëîãîì íà ïðèáûëü, âçèìàåìûì ó èñòî÷íèêà âûïëàòû â Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè, îòíîñÿòñÿ äîõîäû â âèäå äèâèäåíäîâ, âûïëà÷èâàåìûõ èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèè — àêöèîíåðó (ó÷àñòíèêó) ðîññèéñêèõ îðãàíèçàöèé, à òàêæå ïðîöåíòíûé äîõîä ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì ðîññèéñêèõ îðãàíèçàöèé.

Âûïîëíÿÿ ôóíêöèè íàëîãîâîãî àãåíòà, ðîññèéñêàÿ îðãàíèçàöèÿ — çàåìùèê îáÿçàíà ïðåäñòàâèòü â íàëîãîâûé îðãàí ïî ìåñòó ñâîåãî íàõîæäåíèÿ íàëîãîâûé ðàñ÷åò (èíôîðìàöèþ) î ñóììàõ âûïëà÷åííûõ èíîñòðàííûì îðãàíèçàöèÿì äîõîäîâ è óäåðæàííûõ íàëîãîâ ïî ôîðìå, óòâåðæäåííîé Ïðèêàçîì ÌÍÑ Ðîññèè îò 14.04.2004 N ÑÀÝ-3-23/286@. Ïðàâèëà çàïîëíåíèÿ ðàñ÷åòà óñòàíîâëåíû Èíñòðóêöèåé ïî çàïîëíåíèþ ôîðìû Íàëîãîâîãî ðàñ÷åòà (èíôîðìàöèè) î ñóììàõ âûïëà÷åííûõ èíîñòðàííûì îðãàíèçàöèÿì äîõîäîâ è óäåðæàííûõ íàëîãîâ, óòâåðæäåííîé Ïðèêàçîì ÌÍÑ Ðîññèè îò 03.06.2002 N ÁÃ-3-23/275.

Åñëè çàäîëæåííîñòü ïåðåñòàëà áûòü êîíòðîëèðóåìîé…

 ñò. 274 ÍÊ ÐÔ ïðåäóñìîòðåíî, ÷òî ïðè îïðåäåëåíèè íàëîãîâîé áàçû ïðèáûëü, ïîäëåæàùàÿ íàëîãîîáëîæåíèþ, îïðåäåëÿåòñÿ íàðàñòàþùèì èòîãîì ñ íà÷àëà íàëîãîâîãî ïåðèîäà.

 ñîîòâåòñòâèè ñî ñò. 285 ÍÊ ÐÔ ïðèçíàþòñÿ îò÷åòíûìè ïåðèîäàìè ïî íàëîãó I êâàðòàë, ïîëóãîäèå è äåâÿòü ìåñÿöåâ êàëåíäàðíîãî ãîäà, íàëîãîâûì ïåðèîäîì ïî íàëîãó — êàëåíäàðíûé ãîä.

Ïî èòîãàì êàæäîãî îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà, åñëè èíîå íå ïðåäóñìîòðåíî â ñò. 286 ÍÊ ÐÔ, íàëîãîïëàòåëüùèêè èñ÷èñëÿþò ñóììó àâàíñîâîãî ïëàòåæà èñõîäÿ èç ñòàâêè íàëîãà è ïðèáûëè, ïîäëåæàùåé íàëîãîîáëîæåíèþ, ðàññ÷èòàííîé íàðàñòàþùèì èòîãîì ñ íà÷àëà íàëîãîâîãî ïåðèîäà äî îêîí÷àíèÿ îò÷åòíîãî (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà (ï. 2 ñò. 286 ÍÊ ÐÔ).

Òàêèì îáðàçîì, íàëîãîâûé ó÷åò ïðîöåíòîâ ïî êîíòðîëèðóåìîé çàäîëæåííîñòè ïðîèçâîäèòñÿ â ñëåäóþùåì ïîðÿäêå. Äî íà÷àëà îò÷åòíîãî ïåðèîäà, ñ êîòîðîãî çàäîëæåííîñòü ñòàëà ïðèçíàâàòüñÿ êîíòðîëèðóåìîé, ïðîöåíòû, íà÷èñëåííûå çà ïðåäûäóùèé (ïðåäûäóùèå) îò÷åòíûé (îò÷åòíûå) ïåðèîä (ïåðèîäû), ïîäëåæàò ó÷åòó â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ.

Ïî èòîãàì îò÷åòíîãî (îò÷åòíûõ) (íàëîãîâîãî) ïåðèîäà (ïåðèîäîâ), â êîòîðîì çàäîëæåííîñòü ñòàëà ïðèçíàâàòüñÿ êîíòðîëèðóåìîé, ïðîöåíòû ó÷èòûâàþòñÿ äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè ïî ïðàâèëàì, óñòàíîâëåííûì â ï. 2 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ. Ïðè ýòîì, åñëè â îò÷åòíîì ïåðèîäå çàäîëæåííîñòü èçìåíèëàñü ñ íåêîíòðîëèðóåìîé íà êîíòðîëèðóåìóþ, ïåðåñ÷åò ðàñõîäîâ â âèäå ïðîöåíòîâ çà ïðîøëûé (ïðîøëûå) îò÷åòíûé (îò÷åòíûå) ïåðèîä íå ïðîèçâîäèòñÿ.

Ñëåäîâàòåëüíî, åñëè â I êâàðòàëå çàäîëæåííîñòü íå ÿâëÿëàñü êîíòðîëèðóåìîé, à âî II êâàðòàëå ñòàëà òàêîâîé, òî â öåëÿõ íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè ñóììà ðàñõîäîâ â âèäå ïðîöåíòîâ áóäåò ðàâíà âåëè÷èíå ïðîöåíòîâ, íà÷èñëåííûõ çà I êâàðòàë â óñòàíîâëåííîì â ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ ïîðÿäêå, óâåëè÷åííîé íà ñóììó ïðîöåíòîâ, êîòîðûå íà÷èñëåíû çà II êâàðòàë ñ ó÷åòîì ïîëîæåíèé ï. 2 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ. Àíàëîãè÷íûé ïîðÿäîê äåéñòâóåò è â ñëó÷àå, êîãäà çàäîëæåííîñòü, êîòîðàÿ â ïðåäûäóùåì îò÷åòíîì ïåðèîäå ïðèçíàâàëàñü êîíòðîëèðóåìîé, ïåðåñòàëà áûòü òàêîâîé â ñëåäóþùåì îò÷åòíîì ïåðèîäå (Ïèñüìî ÓÔÍÑ Ðîññèè ïî ã. Ìîñêâå îò 09.02.2010 N 16-15/012742 è Ïèñüìà Ìèíôèíà Ðîññèè îò 29.04.2008 N 03-03-06/1/297 è îò 09.09.2008 N 03-03-06/1/515).

Åñëè çàäîëæåííîñòü íå ïðèçíàåòñÿ êîíòðîëèðóåìîé…

Åñëè íà ïîñëåäíåå ÷èñëî îò÷åòíîãî ïåðèîäà ó íàëîãîïëàòåëüùèêà îòñóòñòâóåò êîíòðîëèðóåìàÿ çàäîëæåííîñòü, òî ïðàâèëà î äàííîé çàäîëæåííîñòè â îòíîøåíèè ïðîöåíòîâ, íà÷èñëåííûõ çà ýòîò îò÷åòíûé ïåðèîä, íå ïðèìåíÿþòñÿ. Ñëåäîâàòåëüíî, ïðîöåíòû, íà÷èñëåííûå çà óêàçàííûé îò÷åòíûé ïåðèîä, ïîäëåæàò íàëîãîâîìó ó÷åòó â ñîîòâåòñòâèè ñ ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ, ò.å. íàëîãîîáëîæåíèå ïðîöåíòíûõ äîõîäîâ èíîñòðàííîé îðãàíèçàöèè — çàèìîäàâöà íåîáõîäèìî ïðîèçâîäèòü â ïîðÿäêå è ïî ñòàâêå, óñòàíîâëåííûì ïîëîæåíèÿìè ãë. 25 ÍÊ ÐÔ.

Çàòðàòû ïî âûïëàòå ïðîöåíòîâ çà ïîëüçîâàíèå çàåìíûìè ñðåäñòâàìè îòíîñÿòñÿ ê íîðìèðóåìûì ðàñõîäàì. Íàëîãîïëàòåëüùèê âïðàâå âûáðàòü îäèí èç äâóõ ñïîñîáîâ ðàñ÷åòà ïðåäåëüíîé ñóììû ïðîöåíòîâ, ïðèçíàâàåìûõ ðàñõîäîì, è óêàçàòü ýòî â ñâîåé ó÷åòíîé ïîëèòèêå (ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ).

Ñîãëàñíî ïåðâîìó ñïîñîáó ïðåäåëüíàÿ ñóììà ïðîöåíòîâ îïðåäåëÿåòñÿ êàê ñðåäíèé óðîâåíü ïðîöåíòîâ ïî ñîïîñòàâèìûì êðåäèòàì. Ñîïîñòàâèìîñòü êðåäèòîâ ïðåäïîëàãàåò, ÷òî ðàçìåð íà÷èñëåííûõ íàëîãîïëàòåëüùèêîì ïî äîëãîâîìó îáÿçàòåëüñòâó ïðîöåíòîâ ñóùåñòâåííî íå îòêëîíÿåòñÿ îò ñðåäíåãî óðîâíÿ ïðîöåíòîâ, âçèìàåìûõ ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì, âûäàííûì â òîì æå ïåðèîäå (ìåñÿöå èëè êâàðòàëå â çàâèñèìîñòè îò âûáðàííîãî ïîðÿäêà óïëàòû àâàíñîâûõ ïëàòåæåé) íà ñîïîñòàâèìûõ óñëîâèÿõ.

Ïîä äîëãîâûìè îáÿçàòåëüñòâàìè, âûäàííûìè íà ñîïîñòàâèìûõ óñëîâèÿõ, ïîíèìàþòñÿ îáÿçàòåëüñòâà, îòâå÷àþùèå îäíîâðåìåííî óñòàíîâëåííûì êðèòåðèÿì. Îíè äîëæíû áûòü âûäàíû â îäèíàêîâîé âàëþòå, íà òå æå ñðîêè, ïîä àíàëîãè÷íûå îáåñïå÷åíèÿ, â ñîïîñòàâèìûõ îáúåìàõ.

Ïîðÿäîê îïðåäåëåíèÿ ñîïîñòàâèìîñòè êðåäèòîâ ïî íàçâàííûì êðèòåðèÿì (çà èñêëþ÷åíèåì êðèòåðèÿ ïî âàëþòå) îòðàæàåòñÿ â ó÷åòíîé ïîëèòèêå äëÿ öåëåé íàëîãîîáëîæåíèÿ ïðèáûëè îðãàíèçàöèè, çàÿâëåííîé äî íà÷àëà íàëîãîâîãî ïåðèîäà, èñõîäÿ èç ïðèíöèïà ñóùåñòâåííîñòè è îáû÷àåâ äåëîâîãî îáîðîòà (Ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 16.08.2010 N 03-03-06/1/546).

Äîëãîâûå îáÿçàòåëüñòâà, ñîîòâåòñòâóþùèå âñåì êðèòåðèÿì ñîïîñòàâèìîñòè, íî ïðèíÿòûå îò ðàçíûõ êàòåãîðèé êðåäèòîðîâ (ôèçè÷åñêèõ èëè þðèäè÷åñêèõ ëèö) èëè âûäàííûå â ðàçíûõ ôîðìàõ (íàïðèìåð, êðåäèòíàÿ ëèíèÿ ñ ëèìèòîì âûäà÷è è êðåäèòíàÿ ëèíèÿ ñ ëèìèòîì çàäîëæåííîñòè), íå ÿâëÿþòñÿ ñîïîñòàâèìûìè ìåæäó ñîáîé (Ïèñüìî Ìèíôèíà Ðîññèè îò 17.08.2007 N 03-03-06/2/154).

Îòíîñèòåëüíî ñîïîñòàâèìîñòè ñðîêîâ ôèíàíñîâûå îðãàíû ñ÷èòàþò, ÷òî ïî äàííîìó êðèòåðèþ ñðîêè ïðåäîñòàâëåíèÿ çàéìà íå äîëæíû îòëè÷àòüñÿ áîëåå ÷åì íà 10% (Ïèñüìà Ìèíôèíà Ðîññèè îò 06.03.2006 N 03-03-04/1/183, îò 07.06.2006 N 03-06-01-04/130).

Ñóùåñòâåííûì îòêëîíåíèåì ðàçìåðà íà÷èñëåííûõ ïðîöåíòîâ ïî äîëãîâîìó îáÿçàòåëüñòâó ñ÷èòàåòñÿ îòêëîíåíèå áîëåå ÷åì íà 20% â ñòîðîíó ïîâûøåíèÿ èëè ïîíèæåíèÿ îò ñðåäíåãî óðîâíÿ ïðîöåíòîâ, íà÷èñëåííûõ ïî àíàëîãè÷íûì äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì, âûäàííûì â òîì æå êâàðòàëå íà ñîïîñòàâèìûõ óñëîâèÿõ (ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ).

Âòîðîé ñïîñîá îïðåäåëåíèÿ ïðåäåëüíîé ñóììû ïðîöåíòîâ îñíîâûâàåòñÿ íà ñòàâêå ðåôèíàíñèðîâàíèÿ Öåíòðàëüíîãî áàíêà ÐÔ, óâåëè÷åííîé â 1,1 ðàçà (ñ 01.01.2010 ïî 31.12.2012 — óâåëè÷åííîé â 1,8 ðàçà), — ïðè îôîðìëåíèè äîëãîâîãî îáÿçàòåëüñòâà â ðóáëÿõ èëè ðàâíîé 15% (çà ïåðèîä ñ 01.01.2011 ïî 31.12.2012 — ðàâíîé ïðîèçâåäåíèþ ñòàâêè ðåôèíàíñèðîâàíèÿ è êîýôôèöèåíòà 0,8) — ïî äîëãîâûì îáÿçàòåëüñòâàì â èíîñòðàííîé âàëþòå.

Äàííûé ñïîñîá ïðèìåíÿåòñÿ, êîãäà:

• ó÷åòíîé ïîëèòèêîé ïðåäóñìîòðåí äàííûé ïîðÿäîê îïðåäåëåíèÿ ïðåäåëüíîé ñóììû ïðîöåíòîâ;
• â òå÷åíèå êâàðòàëà îðãàíèçàöèåé ïîëó÷åíî åäèíñòâåííîå äîëãîâîå îáÿçàòåëüñòâî;
• ó÷åòíîé ïîëèòèêîé íå ïðåäóñìîòðåí ïîðÿäîê îïðåäåëåíèÿ ñîïîñòàâèìîñòè ïî êðèòåðèÿì (çà èñêëþ÷åíèåì êðèòåðèÿ ïî âàëþòå).

Ïîä ñòàâêîé ðåôèíàíñèðîâàíèÿ Áàíêà Ðîññèè ïîíèìàåòñÿ (ï. 1 ñò. 269 ÍÊ ÐÔ) ñòàâêà, äåéñòâîâàâøàÿ:

• íà äàòó ïðèâëå÷åíèÿ äåíåæíûõ ñðåäñòâ — â îòíîøåíèè äîëãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ, íå ñîäåðæàùèõ óñëîâèå îá èçìåíåíèè ïðîöåíòíîé ñòàâêè â òå÷åíèå âñåãî ñðîêà äåéñòâèÿ äîëãîâîãî îáÿçàòåëüñòâà;
• íà äàòó ïðèçíàíèÿ ðàñõîäîâ â âèäå ïðîöåíòîâ — â îòíîøåíèè ïðî÷èõ äîëãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ.

Å.Àíòàíåíêîâà

Ýêñïåðò

Ïåðâîãî Äîìà Êîíñàëòèíãà

«×òî Äåëàòü Êîíñàëò»

Источник