Ответ
Как следует из дополнительных пояснений, из полученных в 2014 году заемных средств в объеме 770 000 Евро, фактически на оплату расходов по реконструкции направлено 7 164 417,20 руб., что составляет 107 632,63 Евро по курсу на дату оплаты. Оставшаяся часть денежных средств (662 367,37 Евро) израсходована на оплату прочих расходов, не связанных с инвестиционными активами.
Полученные 15.01.15 заемные средства в размере 600 000 Евро были направлены на приобретение оборудование (авансовый платеж).
Полученные 26.01.15 средства в размере 743 284 Евро были направлены на уплату НДС и таможенных сборов, подлежащих оплате при пересечении машины с оборудованием через таможенную границу РФ (импорт).
Порядок учета расходов по займу в бухгалтерском учете регулируется нормами ПБУ 15/2008[1].
Так, в соответствии с пунктом 7 ПБУ 15/2008 в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
При этом под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
В рассматриваемой ситуации Организация осуществляет:
— реконструкцию арендованного производственного помещения, которая по сути будет представлять собой капитальные вложения в арендованное имущество;
— приобретение производственного оборудования
Учитывая, что данные объекты имущества впоследствии будут приняты Организацией к учету в составе основных средств, а также соблюдаются иные установленные Организацией критерии (стоимость более 20 млн. руб., подготовка к использованию более 3-х месяцев), то указанные объекты, по нашему мнению, могут быть признаны инвестиционными активами.
Согласно пункту 9 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Отметим, что в рассматриваемой ситуации Организация:
— в декабре 2014 осуществила авансовый платеж по договору на проведение работ по реконструкции;
— в январе 2015 осуществила авансовый платеж по договору поставки оборудования, а также авансовый платеж в таможенные органы по уплате НДС и таможенных пошлин (импорт оборудования).
При этом затраты, связанные с реконструкцией помещения, стали формироваться на счете 08 в январе 2015.
Оборудование в январе 2015 еще не было поставлено (отсутствуют затраты на 07 счете).
Отметим, что действующими нормами по бухгалтерскому учету не установлено, какая дата считается началом работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
В отношении момента начала включения процентов по займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива существует 2 мнения:
1. Включение процентов, непосредственно относящихся к приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, в первоначальную стоимость актива начинается с момента принятия соответствующих затрат к учету. Данный вывод может косвенно следовать из подпункта а) пункта 9 ПБУ 15/2008, согласно которому включение процентов начинается тогда, когда расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению подлежат признанию в бухгалтерском учете.
2. Включение процентов, непосредственно относящихся к приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, в первоначальную стоимость актива начинается с момента получения кредита, если кредит получен непосредственно на приобретение инвестиционного актива, либо с момента оплаты стоимости работ за счет заемных средств, если кредит был получен на общие цели, и часть заемных средств была использована на приобретение инвестиционного актива. Данный вывод основывается на том, что под приобретением инвестиционного актива понимаются все действия Организации, включая действия подготовительного характера, оплата которых производится за счет заемных средств вне зависимости от даты отражения в учете затрат на счете 08. Норма ПБУ 15/2008 о том, что «расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете» может толковаться таким образом, что впоследствии (не обязательно в текущем периоде) соответствующие затраты должны быть признаны в бухгалтерском учете.
Кроме того, указанную позицию подтверждает и пункт 14 ПБУ 15/2008, в котором приведен расчет процентов, подлежащих включению в первоначальную стоимость инвестиционного актива в случае, если на приобретение инвестиционного актива потрачены заемные средства, полученные на общие цели.
Одним из показателей, участвующих в расчете, является показатель «Потрачено займов (кредитов) в отчетном периоде на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива из займов (кредитов), полученных на общие цели». То есть речь идет именно о перечислении необходимой суммы денежных средств на приобретение актива.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации, Организации при расчете суммы процентов, подлежащих включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов, необходимо руководствоваться позицией № 2. Иными словами, затраты по займам, полученным на приобретение инвестиционного актива включаются в стоимость такого актива с момента получения соответствующего кредита (займа). И с момента оплаты стоимости работ (оборудования) за счет заемных средств, полученных на конкретные цели.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, проценты по займам подлежат включению в стоимость инвестиционного актива:
— в части неотделимых улучшений в арендованное имущество (реконструкция производственного помещения) – с декабря 2014г.;
— в части производственного оборудования – с января 2015г.
Вместе с тем, учитывая, что данный вопрос является спорным, на наш взгляд, Организации целесообразно отразить в учетной политике для целей бухгалтерского учета избранный порядок включения процентов в стоимость инвестиционного актива (например, указав, что датой начала работ по созданию (приобретению) инвестиционного актива, считается наиболее ранняя из двух дат: 1. Дата перечисления денежных средств на приобретение инвестиционного актива. 2. Дата принятия к учету первых затрат по созданию (приобретению) инвестиционного актива).
Как следует из вопроса, предоставленный Организации заем является целевым и представлен на запуск производства. При этом полученные Организацией в периоде ноябрь 2014 — январь 2015 заемные средства, частично были направлены на приобретение работ по реконструкции, частично на приобретение оборудования, а частично на прочие расходы Организации. Таким образом, в рассматриваемой ситуации нельзя говорить о том, что все средства, полученные в рамках договора займа, направлены на приобретение одного конкретного инвестиционного актива.
Согласно пункту 14 ПБУ 15/2008 в случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива.
При этом в пункте 14 ПБУ 15/2008 приведен пример расчета доли процентов.
Отметим, что в пункте 14 ПБУ 15/2008 содержится оговорка, что организации могут применять и другие расчеты, основанные на иных допущениях.
Из буквального прочтения нормы пункта 14 ПБУ 15/2008, по нашему мнению, следует, что в случае, если на приобретение (создание) инвестиционного актива (далее – ИА) были направлены средства займа, полученного на общие цели, то доля процентов, причитающихся к оплате заимодавцу, и подлежащая включению в стоимость инвестиционного актива, рассчитывается следующим образом:
Проценты, подлежащие включению в стоимость ИА = (Общая сумма процентов, начисленных за отчетный период * Сумма заемных средств, потраченная на приобретение ИА) / Общая сумма заемных средств, причитающихся к оплате заимодавцу
При этом в данном случае при определении суммы заемных средств, по нашему мнению, необходимо исходить из величины заемных средств, подлежащих оплате заимодавцу, по состоянию на конец отчетного периода.
Применительно к рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, расчет процентов, подлежащих включению в стоимость ИА, может быть следующим[2].
Условия:
По состоянию на 01.01.15 задолженность перед заимодавцем по полученным заемным средствам составляет 770 000 Евро. Из указанной суммы 107 632,63 Евро потрачено на приобретение ИА «Реконструкция». В январе 2015г. получено заемных средств — 1 343 284 Евро, вся сумма была направлена на приобретение ИА «Оборудование». Таким образом, по состоянию на 31.01.15 общая сумма задолженности перед заимодавцем составляет 2 113 284 Евро. Общая сумма процентов, подлежащая уплате заимодавцу, за январь 2015 составляет 20 000 Евро[3].
Расчет:
1. Определим долю заемных средств, направленных на приобретение каждого вида инвестиционного актива:
— 107 632,63 / 2 113 284 * 100 = 5,09% – доля заемных средств, направленных на приобретение ИА «Реконструкция»
— 1 343 284 / 2 113 284 * 100 = 63,56% – доля заемных средств, направленных на приобретение ИА «Оборудование»
2. Определим долю процентов, подлежащих включению в стоимость каждого вида инвестиционного актива:
— 20 000 * 5,09% = 1 018 Евро – проценты, подлежащие включению в стоимость ИА «Реконструкция»
— 20 000 *63,56% = 12 712 Евро – проценты, подлежащие включению в стоимость ИА «Оборудование»
В то же время, учитывая, что нормы ПБУ 15/2008 допускают применение и иных методов расчета процентов, Организация, по нашему мнению, вправе использовать и иной способ.
Так, в случае, если Организация может четко отследить, какая именно сумма заемных средств (какой именно транш) была направлена на тот или иной вид ИА, то, на наш взгляд, проценты, подлежащие включению в стоимость ИА, могут рассчитываться в разрезе каждого транша.
Применительно к рассматриваемой ситуации:
— 107 632,63 Евро — потрачено на ИА «Реконструкция», при этом считается, что данные средства получены из транша в размере 470 000 Евро, полученного от заимодавца 25.11.14.
-1 343 284 Евро – потрачено на ИА «Оборудование», при этом считается, что данные средства получены из траншей 600 000 Евро (получен 15.01.15) и 743 284 Евро (получен 26.01.15).
Таким образом, при определении процентов, подлежащих включению в стоимость ИА, в январе 2015 Организация может рассчитать величину процентов, приходящихся на полученные заемные средства, за период с начала месяца (или с даты начала работ по созданию ИА, если создание началось в текущем месяце) по отчетную дату или дату возврата соответствующей суммы займа заимодавцу.
Так, при расчете процентов за январь 2015:
1. Для ИА «Реконструкция» рассчитывается сумма процентов с заемных средств в размере 107 632,63 Евро за период с 01.01.15 по 31.01.15.
2. Для ИА «Оборудование» рассчитываются проценты:
— с заемных средств в размере 600 000 Евро за период с 26.01.15 (дата начала периода создания ИА) по 31.01.15
— с заемных средств в размере 743 284 Евро за период с 26.01.15 (дата начала периода создания, но не ранее даты получения заемных средств от заимодавца) по 31.01.15.
Данный способ расчета процентов, по нашему мнению, позволяет более точно определить величину процентов, подлежащих включению в стоимость ИА.
Учитывая, что Организация вправе выбрать любой из приведенных способов расчета процентов, его необходимо закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
[1] ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.08 № 107н
[2] В данном ответе мы исходим из того, что датой начала работ по созданию ИА является наиболее ранняя из двух дат: Дата перечисления денежных средств на приобретение инвестиционного актив или Дата принятия к учету первых затрат по созданию (приобретению) инвестиционного актива
[3] Ориентировочная величина
Назад в раздел
Источник
- Главная
- Консультация эксперта
- Бухгалтерский учет
314121 ноября 2017
Организация оформила займ на строительство инвестиционного актива. Как учитывать проценты, начисленные по займу — читайте в статье.
Вопрос:У нас возник вопрос по поводу отнесения в бухучете процентов по займу на строительство инвестиционного актива. Суть в том,что актив ввели в эксплуатацию 1 октября 2017 года,а 31 октября 2017 года начислены проценты по займу, который будет погашаться еще больше года.1. В соответствии с п. 12,13 ПБУ 15/2008 включение процентов в стоимость инвестиционного актива прекращается с 1го числа месяца,следующего за месяцем изготовления или за месяцем фактического начала эксплуатации.Означает ли это что проценты за октябрь 2017 года должны быть включены в стоимость актива? При этом возникают риски по налогу на имущество .2 4 октября 2017 года взяли еще займ, чтобы платить строителям этого объекта, а проценты куда относить -на стоимость актива или на прочие расходы, при этом также возникают риски по налогу на имущество, а ведь сам займ взят уже после введения в эксплуатацию актива.
Ответ:Проценты, начисленные по займу, учитывают в прочих расходах, кроме тех, что связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Такой порядок следует из пункта 7 ПБУ 15/2008. Если заем используется для строительства инвестиционных активов, все организации, кроме компаний с упрощенным порядком бухучета, проценты включают в их первоначальную стоимость. В первоначальную стоимость включайте проценты, начисленные в период между началом строительства актива и концом месяца, в котором его ввели в эксплуатацию. Такой порядок предусматривает пункт 9 ПБУ 15/2008. Если же проценты начисляются после того, как первоначальная стоимость основного средства уже сформирована (объект оприходован на счет 01) или организация начала использовать инвестиционный актив, несмотря на незавершенность работ по приобретению (строительству), спишите их как прочие расходы (на счет 91-2). Такие требования содержат пункты 12 и 13 ПБУ 15/2008.
Обоснование
Как отразить в бухучете операции по получению займа (кредита)
Как отразить в бухучете проценты по полученному кредиту
Проценты, начисленные по займу (кредиту), отнесите к прочим расходам, кроме тех, что связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
В бухучете начисление процентов отразите следующим образом:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»
– начислены проценты за пользование заемными средствами.
Такой порядок следует из пункта 7 ПБУ 15/2008.
Приобретение инвестиционных активов
Как отразить в бухучете проценты по займу для приобретения инвестиционных активов
Если заем используется для приобретения (строительства) инвестиционных активов, все организации, кроме компаний с упрощенным порядком бухучета, проценты включают в их первоначальную стоимость. Так нужно поступить с процентами, начисленными в период между началом строительства (покупки) актива и концом месяца, в котором его ввели в эксплуатацию:
Дебет 08 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»
– начислены проценты за пользование заемными средствами.
Такой порядок предусматривает пункт 9 ПБУ 15/2008.
Как учитывать проценты по кредиту на покупку инвестиционного актива, если стоимость имущества меньше полученных заемных средств
Сумма целевого кредита или займа может превышать стоимость приобретаемого инвестиционного актива. В этом случае в стоимость такого актива включайте только часть процентов. Рассчитайте их по следующей формуле:
Такой порядок следует из положений пункта 8 ПБУ 6/01, пунктов 7, 9 ПБУ 15/2008.
Остальную часть процентов учтите в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99, п. 7 ПБУ 15/2008).
При приостановке приобретения (строительства) инвестиционного актива на период более трех месяцев прекратите включать проценты в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения (строительства) актива. В этот период включите их в состав прочих расходов организации.
При возобновлении приобретения (строительства) инвестиционного актива включите проценты в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения (строительства).
Такие требования содержит пункт 11 ПБУ 15/2008.
Если же проценты начисляются после того, как первоначальная стоимость основного средства уже сформирована (объект оприходован на счет 01) или организация начала использовать инвестиционный актив, несмотря на незавершенность работ по приобретению (строительству), спишите их как прочие расходы (на счет 91-2).
Такие требования содержат пункты 12 и 13 ПБУ 15/2008.
Отвечает Александр Сорокин,
заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России
«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в рекомендации».
Из рекомендации Нужно ли применять ККТ при выдаче, получении и возврате займа
- Скачайте формы по теме:
- счетов 07, 08, 11
- счетов 80, 81, 83
- счетов 82, 85, 86, 87, 88, 89, 96
- счетов 40, 41, 43, 45, 46, 62
- счетов 02, 05, 10, 12, 13, 20, 25, 26, 28, 29, 31, 65, 69, 70, 84
Статьи по теме в электронном журнале
Источник